Сущность, виды и функции аудита

Несмотря на такой прогресс в аудиторской  практике, лишь во второй половине XIX в. профессио- нальный аудитор стал полноправным участником деловой жизни. Связано это было со строитель-ством железных дорог и возрастанием количества страховых компаний, банков и акционерных обществ. В конце XIX в. аудиторы уже посещали с выездными проверками разбросанные по всей стране транспортные агентства с целью оценки степени достоверности отчетности.

В конце XIX в. независимый  аудит сформировался как самостоятельная  сфера профессиональной практической деятельности. Так, изменения в спросе на аудиторские услуги в США в начале XX в. стали причиной коренных изменений целей аудита.

Дальнейшее развитие рыночных отношений требовало больших капитальных вложений, которое приводило к увеличению риска. Для обращения акций на фондовой бирже, получения займов от частных лиц и банковских кредитов стало общим правилом представлять заинтересованным лицам финансовую отчетность компании, проверенную на предмет ее точности и достоверности. Такие услуги в массовом порядке предоставляли независимые бухгалтеры (аудиторы).

В тот же период началось создание разнообразных организаций  или союзов профессиональных бухгалтеров, которые требовали от правительств своих стран законодательного оформления своей деятельности.

До 1929 г. объектом аудиторской проверки были лишь результаты хозяйственной деятельности (прибыль  или убыток) американских компаний. После Великой депрессии Комиссией по ценным бумагам и биржам США (SEC) были разработаны специальные требования относительно содержания и структуры аудиторского отчета. Данный документ должен был содержать дату, описывать все детали проведения работы, четко определять мнение аудитора относительно представленной отчетности, а также принципов и процедур бухгалтерского учета.

Эти требования привели к делению вывода аудитора на две части: первая содержала описание проведенной работы, вторая - выражение мнения аудитора.

На раннем этапе  развития аудита не изучалась система внутреннего контроля. Приемы аудита в то время состояли преимущественно в детальной проверке каждой операции, ее отражения в бухгалтерских документах и отчетности, а тестирование или выборочная проверка как аудиторские процедуры не применялись. Такой аудит получил название подтверждающего.

                                       Стадии развития аудита

 Подтверждающая Проверка и подтверждение каждой финансово-хозяйственной операции

на основе учетных  регистров, создаваемых аудитором .

 Системно ориентированная Проверка с предварительной оценкой системы внутреннего контроля предприятия

 Вероятностная Выборочная проверка«узких мест» с определенной степенью аудиторского риска

Период после  Второй мировой войны (начиная с  конца 1950-х гг.) сопровождался лишь несущее-ственными изменениями в целях и методах аудита. Основное внимание, как и раньше, отводилось определению достоверности финансовой отчетности, которая подлежала проверке. Большое коли-чество технических приемов и методов проведения аудита этого периода было создано непосред-ственно с целью выявления фактов вуалирования  отчетности.

В специальной  литературе не было однозначного мнения по вопросу ответственности аудитора за выявление фактов мошенничества в ходе аудиторской проверки. Преобладающее количество спе-циалистов сошлись на мысли, что выявление ошибок и нарушений все еще остается целью внеш-него аудита, но не главной.

Эта стадия аудита получила название системно-ориентированной. Практикующие аудиторы стали более  внимательно изучать взаимоотношения между организаторами и исполнителями бизнеса своих клиентов, составляющими и использующими бухгалтерские документы.

В целях предупреждения ошибок они начали делать основной упор на повышение эффективности системы управления каждого клиента, и в первую очередь системы его внутрихозяйственного контроля. Если данный контроль у клиента имел определенные слабости и не способствовал устранению подавляющего числа ошибок и неточностей в учете, то аудиторы давали развернутые рекомендации клиенту по устранению указанных слабостей. Это, в свою очередь, отражалось на точности учета и достоверности отчетных данных.

Таким образом, системный подход стал своего рода гарантом качества аудита.

Начало 1970-х гг. и новые экономические кризисы  оказались в сущности отправной точкой нового этапа в истории аудита-аудита, основанного на оценке риска (вероятностного).

 В таком  аудите использованы положительные  стороны не только подтверждающего  и системно-ориентированного аудита, но и аудита, преимущественно основанного на статистических либо нестатистических выборочных исследованиях.

О таком аудите писал известный американский специалист в области аудита Дж.Робертсон: «Аудит — это деятельность, направленная на уменьшение предпринимательского риска».

Риско ориентированный аудит явился частью всеобщего интереса к способам учета факторов неопределенности, влияющих на деятельность участников рыночных отношений. Термин «риск» в качестве количественной оценки такой неопределенности стал по существу синонимом предпринимательства. Аудит, как область предоставления специфических консалтинговых услуг, не мог остаться в стороне. Аудитор не только оценивает риски клиентов, связанные с его системами контроля и учета, но и собственную деятельность представляет как совокупность рисков — предпринимательского и чисто аудиторского.

Экономическая деятельность вышла за рамки государственных  границ, все большее число компаний, сначала преимущественно американских, позднее японских и европейских, вели

свою деятельность по всему миру, а следовательно, принимали на себя риски, связанные не только с экономикой, но и с политикой и правовым обеспечением разных стран. Поэтому возникла необходимость унификации деятельности по разным направлениям, создания единых стандартов. На этой волне возникли международные организации, занимающиеся сближением стандартов производства, управления, учета и контроля разных стран.

Начало международной  интеграции аудита было положено созданием в 1977 г. Международной федерации бухгалтеров (IFAC) со штаб-квартирой в Нью-Йорке, на которую, в частности, были возложены функции разработки Кодекса этики профессиональных бухгалтеров, Международных стандартов аудита (МСА), бюллетеней по аудиту, положений о государственном и управленчес-ком учете, пособий по профессиональному образованию и аудиту государственных предприятий.

Следует отметить, что Международная федерация  бухгалтеров не имеет права требовать  от орга-низаций-членов приведения стандартов своих стран в соответствие с международными стандар-тами, равно как и применять к ним санкции. Эти факты свидетельствуют о добровольности выбора пути развития национальной системы аудита.

В ряде стран  обязанностью аудитора является выражение  мнения о соответствии финансовой от-четности организации законодательству страны (Германия, Франция, Италия, Россия), в других странах - о достоверности отчетности и ее соответствии профессиональным стандартам бухгал-терского учета (Канада, США, Япония), в третьих - о соответствии обоим критериям (Великобритания).

Однако термин «аудитор» не всегда используется для  обозначения лица, осуществляющего  внешнюю независимую проверку.

В некоторых  европейских странах аудитора называют «присяжным бухгалтером» (Великобри-тания), дипломированным общественным бухгалтером (США), бухгалтером-экспертом (Герма-

ния), комиссаром по счетам (Франция).

История аудита в России специфична. Специфика эта  определяется особенностями экономичес-кого развития нашей страны на протяжении всей ее истории.

Первое упоминание об аудиторах в России относится к началу XVIII в., аудиторами тогда называ-ли воинских следователей. Звание аудитора в России было введено Петром I, который в воинском уставе 1716 г. и в «Табели о рангах» отнес аудитора к воинским чинам. Это звание Петр I ввел, пользуясь примером Польши, где аудитором сначала называли судью, потом лицо, которое прини-мало участие в судебном слушании, и следователя. В 1797 г. аудиторы были переведены в граж-данские чины, а в 1833 г. с целью обучения аудиторов в Петербурге была основана школа, названная позже Аудиторским училищем. По своему характеру должность аудитора объединяла в себе должности делопроизводителя, судебного секретаря и прокурора. После проведения в России военно-судебной реформы 1867 г. должность аудитора была упразднена.

К сожалению, попытки  организации в конце XIX - начале XX в. в России Института присяжных бухгалтеров (счетоводов) не продвинулись дальше подготовки документов, регламентирующих его деятельность. Профессиональную организацию бухгалтеров Российской империи так и не удалось создать, тем не менее аудит как явление имел место. В России независимая проверка ежегодных отчетов акционерных обществ проводилась ревизионными комиссиями, однако происходило это не на профессиональном уровне - комиссии состояли из акционеров, которые чаще всего были неопытными в вопросах учета.

До 1987 г. в СССР проблема методологии и организации аудита  не решалась и не поднималась вовсе, поскольку существовавшая командно-административная экономика активно использовала контрольно-ревизионную деятельность, в независимой проверке не было необходимости.

Первые зародыши аудита' можно отнести к 1987 - 1989 гг.- появлению законодательной основы для деятельности совместных (с участием иностранного капитала) предприятий. Для проверки деятельности совместных предприятий (СП) на уровне министерств финансов союзных республик были созданы хозрасчетные контрольно-ревизионные группы и группы аудита, самой известной из которых является акционерное общество «Инаудит». Его первоначальный капитал, составляю-щий 800 тыс. руб. (в ценах тех лет), был поделен на 80 акций. Среди акционеров были: Министерство финансов СССР, Государственный банк и другие банки СССР (Внешэкономбанк), некоторые министерства, крупные предприятия и внешнеэкономические системы, ведущие операции с привлечением иностранного капитала.

Знаковым событием стало проведение в Москве в 1989 г. Министерством финансов СССР, Торгово-промышленной палатой СССР и Центром по транснациональным корпорациям ООН семинара по проблемам бухгалтерского учета, аудита и финансового менеджмента на совместных предприятиях. После этого семинара (с 1989 г.) в нескольких вузах СССР несколько лет функционировала система подготовки аудиторов и специалистов по учету в соответствии с международными стандартами. Учеба была организована с участием ООН (Центра по транс-национальным корпорациям), Британского совета в Москве и крупнейших аудиторских фирм.

Одновременно, в  период с 1989 по 1991 г., в Москве и Ленинграде были созданы первые аудитор-ские фирмы: «Контакт», «Руфаудит», «Ленаудит» и «Мосаудит», АО «Балтийский аудит» и др. В 1990 г. в Москве было зарегистрировано первое совместное предприятие в области аудита - «Эрнст и Янг Внешаудит», а в первой половине 1990-х гг. в Москве и Санкт-Петербурге появились филиалы и представительства других крупных западных аудиторских фирм, чаще всего они создавались в виде СП, где с российской стороны выступали представители Минфина, внеш-не-экономических ведомств, российские аудиторские фирмы или просто именитые специалисты по бухгалтерскому учету, контролю и анализу хозяйственной деятельности.

Исследователи в области российского аудита считают, что возник он «снизу» как проявление  практической необходимости развития рыночных отношений, а после неуклонно развивался , ис-ходя из внутренней логики экономических преобразований. При появлении и развитии множества форм собственности возникла нехватка достоверной информации о деловой репутации предприя-тий и предпринимателей, что особенно важно в отношении учредителей коммерческих банков.

За прошедшие годы российский аудит прошел все стадии развития, укрепился в виде самостоя-тельной формы финансового контроля, функции которой не пересекаются и не дублируются другими формами контроля. За это время сформировалось высокопрофессиональное аудиторское сообщество, освоившее передовые методы западного аудита и перенесшее их на отечественную почву. Термин «аудит» стал привычен не только для экономистов, но и для общества в целом, а аудиторская деятельность продолжает развиваться на основе диверсификации и специализации.

                       X ИНФОРМАЦИЯ К РАЗМЫШЛЕНИЮ

Отличие российского аудита от западного имеет  объективные основания. Связано это с иной бизнес-этикой, низким значением цеховости для регулирования поведения предпринимателей, традиционно весомой ролью государства в организации и регулировании бизнес-среды. Не случайно в первые годы становления аудита в новой России, многие специалисты отождествляли аудит с ревизией. Ревизия, назначаемая и проводимая вышестоящей организацией, была понятнее российскому предпринимателю. И сегодня среди всех видов аудита наиболее популярным является налоговый аудит, тот самый участок работы коммерческой организации, который жестче всех контролируется со стороны государства.