1)
нормативное правовое регулирование
- осуществляется Федеральным законом
"О бухгалтерском учете";
2)
нормативное регулирование - осуществляется
стандартами (Положениями по бухгалтерскому
учету);
3)
методическое обеспечение (инструкции,
методические указания, комментарии).
Акты Минфина России рекомендательного,
разъяснительного и уточняющего характера.
Исходя
из выше изложенного, в настоящее
время, отдельные акты, относящиеся
к актам методического обеспечения
(методические указания, инструкции и
др.), назначение которых заключается в
установлении методов (способов, приемов)
практической реализации норм ПБУ, получают
после регистрации в Минюсте России значение
нормативного правового акта и "поднимаются"
на один уровень с ПБУ, обуславливая возникновение
неясностей и противоречий.
Таким
образом, налицо "зарегулированность"
отдельных вопросов нормативными правовыми
актами одного уровня. Так, например, в
отношении учета основных средств действуют
следующие нормативные правовые акты
Минфина России имеющие одинаковую юридическую
силу:
Положение
по ведению бухгалтерского учета
и бухгалтерской отчетности в Российской
Федерации;
Положение
по бухгалтерскому учету "Учет основных
средств" (ПБУ 6/01);
Методические
указания по бухгалтерскому учету основных
средств.
В
результате в фактически сложившейся
системе нормативного регулирования
бухучета разные виды актов (нормативные
правовые, нормативные и методического
обеспечения) практически "перемешались"
между собой, что создает соответствующие
проблемы (противоречия, неясности) в регулировании
бухгалтерского учета.
Для
качественного преодоления возникшей
ситуации необходимо внести изменения
в Федеральный закон "О бухгалтерском
учете". Прежде всего, дополнить его
так называемыми коллизионными нормами,
т.е. нормами определяющими порядок разрешения
противоречий между разными видами актов,
регулирующих бухгалтерский учет. Следующие
разделы настоящей статьи посвящены возможным
способам преодоления проблем нормативного
регулирования бухгалтерского учета в
условиях действующего законодательства.
Система нормативного регулирования бухгалтерского
учета законодательно устанавливает единые
правовые и методологические основы организации
и ведения бухгалтерского учета в Российской
Федерации.
Действующие нормы основаны на
единообразии ведения бухгалтерского
учета имущества, обязательств и хозяйственных
операций, составлении и представлении
сопоставимой и достоверной информации
об имущественном положении, доходах и
расходах организации, необходимой пользователям
бухгалтерской информации.
Общее методологическое руководство
бухгалтерским учетом на государственном
уровне осуществляется Правительством
Российской Федерации. Приоритетное право
регулирования бухгалтерского учета предоставлено
Министерству финансов, которое осуществляет
разработку и утверждение положений по
бухгалтерскому учету (национальных стандартов),
методических указаний по бухгалтерскому
учету отдельных операций, имущества,
обязательств, доходов, расходов и капитала.
Нормативные акты, утвержденные Министерством
финансов, составляют основу системы нормативно-
правового регулирования бухгалтерского
учета и являются обязательными к применению
на территории Российской Федерации. Другие
органы, которые наделены правом нормативного
регулирования бухгалтерского учета в
пределах своей компетенции (отраслевые
министерства и ведомства), не имеют права
издавать нормативные акты, противоречащие
нормативным актам и методическим указаниям
Министерства финансов РФ.
Одни из утверждаемых нормативных
актов обязательны к применению
(законы, положения по бухгалтерскому
учету), другие носят рекомендательный
характер (План счетов, методические указания,
комментарии).
В настоящее время в отечественной
практике учета сложилась четырехуровневая
система регулирования бухгалтерского
учета и отчетности:
1-й уровень — законодательные
акты, указы Президента РФ и
постановления правительства, регламентирующие
прямо или косвенно организацию и ведение
бухгалтерского учета в организации;
2-й уровень — стандарты (положения)
по бухгалтерскому учету и
отчетности;
3-й уровень — методические
рекомендации (указания), инструкции, комментарии,
письма Министерства финансов
РФ и других ведомств;
4-й уровень — рабочие документы
по бухгалтерскому учету самой организации.
Федеральный
закон от 21.11.96 г. № 129-ФЗ «О бухгалтерском
учете» является основным актом первого
уровня. Данный Закон определяет правовые
основы бухгалтерского учета, его содержание,
принципы, организацию, основные направления
бухгалтерской деятельности и составления
отчетности, состав хозяйствующих субъектов,
обязанных вести бухгалтерский учет и
предоставлять финансовую отчетность.
К первому уровню системы также
следует отнести Гражданский
кодекс РФ, Налоговый кодекс РФ, Трудовой
кодекс РФ, Федеральный закон от 26.12.95 г.
№ 208-ФЗ «Об акционерных обществах », постановление
Правительства РФ от 06.03.98 г. № 283 «Об утверждении
программы реформирования бухгалтерского
учета в соответствии с международными
стандартами финансовой отчетности »
и др.
Федеральный закон «О бухгалтерском
учете» занимает центральное
место в системе нормативного
регулирования бухгалтерского учета
и отчетности, поскольку: определяет
юридический статус норм бухгалтерского
учета для коммерческих и некоммерческих
организаций, закрепляет обязанность
юридических лиц по ведению бухгалтерского
учета, определяет ответственность за
организацию учетной работы. В Законе
дано определение бухгалтерского учета,
названы его объекты (имущество организации,
ее обязательства и хозяйственные операции),
обозначены задачи бухгалтерского учета,
приведены основные понятия, используемые
в бухгалтерском учете (синтетический
и аналитический учет, План счетов, бухгалтерская
отчетность и т.п.).
В Федеральном законе «О бухгалтерском
учете» изложены требования к
ведению бухгалтерского учета
в организациях (обязательность
двойной записи хозяйственных
операций на основе рабочего
плана счетов, осуществление учета
на русском языке, в валюте Российской
Федерации, обязательность формирования
учетной политики и обязательность обособленного
учета текущих затрат и капитальных и
финансовых вложений), к документированию
хозяйственных операций, ведению регистров
бухгалтерского учета, оценке имущества
и обязательств, порядку осуществления
инвентаризации имущества и обязательств.
Отдельный раздел посвящен перечню
требований к составлению бухгалтерской
отчетности, определены ее состав, правила
оценки статей бухгалтерской отчетности,
порядок ее представления, основные правила
составления сводной бухгалтерской отчетности
и порядок хранения документов бухгалтерского
учета. Второй уровень системы нормативного
регулирования бухгалтерского учета представлен
учетными стандартами.
Учетный стандарт представляет
собой свод основных правил, устанавливающих
порядок учета и оценки определенного
объекта или их совокупности. Учетные
стандарты (в отечественном бухгалтерском
учете — положения) призваны конкретизировать
Федеральный закон «О бухгалтерском учете».
В настоящее время в России разработано
и утверждено 21 положение по бухгалтерскому
учету и отчетности (табл. 1.1).
Основным
нормативным документом второго
уровня является Положение по ведению
бухгалтерского учета и бухгалтерской
отчетности в Российской Федерации, утвержденное
приказом Минфина России от 29.07.98 г. № 34н.
Данный документ конкретизирует Федеральный
закон «О бухгалтерском учете» и занимает
по своей значимости второе место. В связи
с реформированием бухгалтерского учета
в соответствии с международными стандартами
финансовой отчетности данные документы
подвергаются пересмотру, в их текст вносятся
изменения и дополнения. Положение закрепляет
первостепенную роль Минфина России по
разработке нормативных документов по
бухгалтерскому учету, от ветственность
руководителя за организацию учета, определяет
сущность бухгалтерского учета и его задачи,
правила ведения бухгалтерского учета,
требования к ведению бухгалтерского
учета, порядок документирования хозяйственных
операций, ведения регистров бухгалтерского
учета, оценки имущества и обязательств,
порядок проведения инвентаризации, правила
составления и представления бухгалтерской
отчетности и правила оценки ее статей,
сроки представления бухгалтерской отчетности
(в том числе сводной), порядок хранения
документов.
В системе нормативного регулирования
положения по бухгалтерскому учету (учетные
стандарты) конкретизируют Федеральный
закон «О бухгалтерском учете» по каждому
объекту учета. В них отражены основные
особенности отечественной системы бухгалтерского
учета. Отечественные стандарты по бухгалтерскому
учету носят обязательный характер.
Положение по бухгалтерскому
учету обычно включает следующие
элементы:
-
название и номер ПБУ;
-
сфера применения соответствующего
ПБУ и условия признания соответствующего
объекта учета;
-
основные определения и понятия
по соответствующему объекту учета;
-
способы оценки, применяемые по
данному объекту;
-
порядок учета наличия и изменения
соответствующего объекта учета;
-данные,
подлежащие раскрытию в составе
информации по учетной политике
и в бухгалтерской отчетности.
В системе нормативного регулирования
План счетов относится к документам второго
уровня. В практической деятельности бухгалтерских
служб Плану счетов придается первостепенное
значение. План счетов бухгалтерского
учета представляет собой систему регистрации
и группировки фактов хозяйственной деятельности
в бухгалтерском учете. В нем приведены
наименования и номера синтетических
счетов (счетов первого порядка) и субсчетов
(счетов второго порядка).
Инструкция по применению Плана
счетов бухгалтерского учета
устанавливает единые подходы к применению
Плана счетов и отражению фактов хозяйственной
деятельности на счетах бухгалтер ского
учета в предприятиях различных форм собственности,
видов деятельности, организационно-правовых
форм. В ней приведена характеристика
синтетических счетов и открываемых к
ним субсчетов: раскрыты структура, назначение,
экономическое содержание отражаемых
фактов хозяйственной деятельности. План
счетов и Инструкция по его применению
утверждены приказом Минфина России от
31.10.2000 г. № 94н. На основании Плана счетов
и Инструкции по его применению организации
утверждают рабочий план счетов бухгалтерского
учета, содержащий полный перечень синтетических
и аналитических счетов (включая субсчета).
Для учета специфических операций организации
могут по согласованию с Минфином России
вводить в План счетов дополнительные
синтетические счета, используя свободные
коды счетов. Субсчета, предусмотренные
в Плане счетов, используются организацией
исходя из требований управления организацией,
анализа, контроля и отчетности. Организация
может при необходимости уточнять их содержание,
исключать и объединять их, а также вводить
дополнительные субсчета.
При формировании рабочего плана
счетов организация выбирает
те из них, которые ей действительно
необходимы. Порядок ведения аналитического
учета устанавливается организацией исходя
из положений Инструкции по применению
Плана счетов и нормативных актов по отдельным
разделам учета (учета основных средств,
материалов и т.п.). Некоторые экономические
субъекты (например, малые предприятия)
могут пользоваться рабочими планами
счетов, в которых существенно сокращается
количество применяемых счетов.
В едином Плане счетов счета
сгруппированы в восемь разделов.
Отдельно выделены забалансовые счета.
Основой группировки счетов по разделам
являются экономические особенности учитываемых
объектов — в каждом разделе отражены
экономически однородные виды имущества,
обязательств и хозяйственных операций.
Разделы расположены в последовательности,
определяемой в соответствии с характером
участия имущества в его кругообороте.
Вначале отражены разделы со счетами имущества,
необходимого для производственного процесса
(разделы I «Внеоборотные активы» и II «Производственные
запасы»). Затем показаны разделы со счетами
издержек производства, готовой продукции
и товаров, денежных средств и расчетов
(разделы III «Затраты на производство»,
IV «Готовая продукция и товары», V «Денежные
средства» и VI «Расчеты»). Таким образом,
в первых шести разделах сгруппированы
счета имущества и процессов в сферах
производства и обращения. Имущество отражено
по разделам по принципу ликвидности —
от менее ликвидного к высоколиквидному.