Система позаказного учета затрат на производство и калькулирования

     Единичному  и мелкосерийному производствам присущи наиболее сложные системы оперативного планирования и управления с применением укрупненных планово-учетных единиц: производственный заказ, товарокомплект, узловой комплект.

     Сложная продукция требует большого числа  работ по подготовке ее к выпуску. По мере изготовления она проходит ряд цехов, большей частью технологически специализированных, возможна многовариантность  обработки деталей, когда каждая деталеоперация может выполняться  на различных станках или на одном  станке может выполняться несколько  деталеопераций. Связь между отдельными этапами обеспечивается цикловыми (сетевыми) трафиками, сводными графиками запуска - выпуска заказов.

     Серийное производство использует уточненные по сравнению с массовым производством методы оперативно-производственного планирования и детализированные по отношению к измерению готовой продукции планово-учетные единицы. Серийное производство характеризуется широкой номенклатурой изделий, состоящих из большого числа деталей, обрабатываемых на специализированном или универсальном оборудовании, снабженном специальной оснасткой.

     Таким образом, позаказный метод учета затрат - один из основных методов исчисления себестоимости на предприятиях, где производственные расходы учитываются по отдельным или по специальным заказам. Он предполагает рассмотрение каждого заказа в качестве отдельной учетной единицы, для которой рассчитываются прямые материальные и трудовые затраты, а также накладные расходы.

2. Принципы учета затрат в условиях применения позаказного метода

     Одно  из основных условий получения достоверной  информации о себестоимости продукции  – четкое определение состава  производственных затрат.

     В нашей стране состав себестоимости  продукции регламентируется государством. Основные принципы формирования этого  состава определены  Положением по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, которое определяет издержки, относимые на себестоимость продукции (работ, услуг), и затраты, производимые за счет соответствующих источников финансирования (прибыли организации, целевого финансирования и целевых  поступлений и др.). [6]

     Регламентирующая  роль государства по отношению к  себестоимости продукции проявляется  также в определении порядка  начисления амортизации по основным средствам и нематериальным активам, установлении тарифов отчислений на социальные нужды и др.

     На  основе ПБУ 10/99 «Расходы организации» министерства, ведомства, межотраслевые  государственные объединения, концерны и другие организации разрабатывают  отраслевые положения о составе  затрат и методические рекомендации по вопросам планирования, учета и  калькулирования себестоимости  продукции (работ, услуг) для подведомственных организаций.

     Для организации бухгалтерского учета  производственных затрат большое значение имеет выбор номенклатуры синтетических  и аналитических счетов производства и объектов калькуляции.

     В крупных и средних организациях для учета затрат на производство продукции применяют счета 20 «Основное  производство», 23 «Вспомогательные производства», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы», 28 «Брак  в производстве», 97 «Расходы будущих  периодов», 46 «Выполненные этапы по незавершенным работам», 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)». По дебету указанных счетов учитывают расходы, а по кредиту – их списание. По окончании месяца учтенные на собирательно-распределительных счетах (25, 26, 28, 97) затраты списывают на счета основного и вспомогательного производств.

     С кредита счетов 20 «Основное производство»  и 23 «Вспомогательные производства»  списывают фактическую себестоимость  выпущенной продукции (работ, услуг). Сальдо этих счетов характеризует величину затрат на незавершенное производство.

     В малых организациях для учета  затрат на производство используют, как  правило, счета 20 «Основное производство», 26 «Общехозяйственные расходы, 97 «Расходы будущих периодов» или только счет 20.

     Счет 46 целесообразно использовать в  организациях, осуществляющих работы долгосрочного характера (строительных, проектных и др.), в которых  расчеты осуществляются не в целом  за законченные и сданные работы, а по отдельным этапам работ. Счет 40 используется по необходимости и  предназначен для учета выпущенной продукции (работ, услуг) и выявления  отклонений фактической производственной себестоимости от плановой по готовой, отгруженной и реализованной  продукции.

     Общие правила формирования, классификации, оценки и признания расходов по обычным  видам деятельности установлены  Положением по бухгалтерскому учету  «Расходы организации» [6]. Отраслевые особенности учета затрат на производство, а также вопросы калькулирования коммерческой (полной) себестоимости товарной продукции рассматриваются в отраслевых нормативных документах и применяются в той части, в которой они не противоречат нормативным и правовым актам.

     Затраты на производство продукции являются текущими и включаются в затраты  на производство продукции того отчетного  периода, к которому они относятся, независимо от времени оплаты. Затраты  распределяются по экономическому содержанию, что наглядно видно в Приложении 2.

     В затраты на производство продукции включаются: предпроизводственные, единовременные затраты, осуществляемые до начала производства основной продукции и связанные с его подготовкой и освоением (затраты на наладку оборудования новых цехов, затраты на пробный выпуск предусмотренной проектом продукции); производственные затраты: первые, непосредственно связанные с выполнением технологических операций (оплата труда основных производственных рабочих с относящимися к ней отчислениями на социальные нужды, затраты материальных ресурсов на производство продукции и др.); вторые- на обслуживание и эксплуатацию производственного оборудования и машин (оплата труда рабочих, занятых обслуживанием производственного оборудования, с относящимися к ней отчислениями на социальные нужды и стоимость материальных ресурсов, израсходованных на работу оборудования и др.); третьи- связанные с управлением производством (например, оплата труда начальников цехов с относящимися к ней отчислениями на социальные нужды); Управленческие и коммерческие расходы (затраты периода). Сюда относятся: общие и административные затраты (оплата труда руководителей, специалистов и служащих заводоуправления с относящимися к ней отчислениями на социальные нужды, затраты материальных ресурсов, израсходованных на общехозяйственные нужды и др.); расходы на продажу, связанные со сбытом продукции (затраты на упаковку продукции, оплату погрузочно-разгрузочных работ, транспортировку продукции, рекламу.

     Позаказная  система имеет на практике несколько вариантов учета затрат. Первый- контрактный - учет затрат по крупным единицам продукции, производство которых проходит в течение длительного периода времени, с обязательным заключением договоров, когда себестоимость определяется по контракту в целом и отдельным этапам его выполнения; При поиздельном - учет затрат организуется по каждому наименованию изделий или группе однородных изделий, а себестоимость исчисляется путем деления общих затрат на количество изготовленной продукции данного вида в течение отчетного периода; Следующий- подетальный - учет затрат ведется по конкретным наименованиям изготавливаемых деталей, по сборке деталей в узлы, узлов - в изделия, а себестоимость изделия определяется суммированием себестоимости комплекта деталей и расходов по сборочным работам; И последний- внутрипроизводственные заказы - затраты обобщают по однородным объектам (единичным), опытным образцам новой техники, экспериментальным изделиям, их себестоимость калькулируется, как правило, по окончании отчетного периода.

     Каждый  вариант характеризуется особенностями  выбора объектов учета затрат, документированием прямых затрат, обобщением и распределением косвенных расходов между готовой продукцией и незавершенным производством, а также между заказами [14, с. 163]

     Следует отметить, что затраты подразделений  организаций, оказывающих так называемые услуги непроизводственного характера (подразделения организации, осуществляющие деятельность в области общественного  питания, жилищно-коммунального хозяйства  и т.п.) формируют фактическую  стоимость этих услуг.

     Учтенные  фактические затраты, связанные  с оказанием указанных услуг, списываются в общеустановленном  порядке в уменьшение выручки  от оказания услуг (доходов от обычных  видов деятельности).

     Учитывая, что доходы от сдачи имущества  в аренду (предоставления за плату  во временное пользование, временное  владение и пользование), признаваемую в соответствии с законодательством  Российской Федерации возмездным оказанием  услуг, рассматриваются как доходы от обычных видов деятельности (выручка  от продажи товаров, продукции, работ, услуг), расходы, связанные с этими  операциями, должны формировать стоимость  данных услуг.

     Бухгалтерский учет расходов предполагает порядок  их признания. Расходы признаются при  соблюдении определенных условий (раздел IV ПБУ 10/99): расход хозяйственных средств (уменьшение экономической выгоды) согласно конкретному хозяйственному договору или в соответствии с действующим законодательством, а также по установленным и не противоречащим законодательству страны обычаям делового оборота; документальное обоснование суммы расхода (т.е. она должна поддаваться определению); отсутствие сомнений (неопределенности) в том, что следствием того или иного хозяйственного факта станет уменьшение экономических выгод (актив передан, или передача произойдет в установленное время); определение амортизации на основе величины амортизационных отчислений, производимых в установленном порядке. Дебиторская задолженность не признается в качестве расхода у кредитора. Расходы признаются в бухгалтерском учете независимо от прогноза поступления доходов (выручки от продажи продукции и прочих доходов), а также формы, в которой произведен расход (денежной, имущественной или иной). Следовательно, хотя затраты, связанные с производством продукции и ее продажей, организация несет с единственной целью – получить на них адекватный доход, в бухгалтерском учете признание указанных затрат расходом независимо от получения доходов обусловлено требованием полноты, а также принципом начисления (допущение временной определенности фактов хозяйственной деятельности, следствием которых образуется расход).

     Итак, рассмотрев основные принципы учета  затрат при позаказном методе, можно  сказать, что все затраты на производство изделия в индивидуальном порядке будут слагаться из затрат, учтенных непосредственно по их себестоимости общих деталей и узлов и затрат на их сборку. Рассмотрим подробнее организацию учета  затрат при этом методе учета. 
 

3. Организация учета прямых и накладных затрат при позаказном метода учета затрат

     Важным  документом для выполнения работ  является договор между заказчиком (плательщиком) и производителем (поставщиком) на производство продукции. В нем  указывают объект заказа, его качественные характеристики, объем продукции, срок поставки, договорную цену, особые условия (индексация затрат и др.) и форму расчетов [11, с.48]

     Позаказный  метод предполагает рассмотрение каждого  заказа в качестве отдельной учетной  единицы, для которой рассчитываются прямые материальные и трудовые затраты, а также накладные расходы. Учет расходов по отдельным заказам начинается с открытия заказа. «Открыть заказ» - значит заполнить соответствующий бланк заказа (или наряд на выполнение заказа). Этот документ находится в бухгалтерии. В зависимости от потребностей предприятия вид этого бланка может варьироваться.

     Бланк заказа содержит следующую базовую  информацию: тип заказа (для собственных  нужд или привлекаемый со стороны, разовый  или сводный); номер заказа (индивидуальный код);  характеристика заказа (краткое  описание работ по выполнению заказа); исполнитель (участок, выполняющий  работы); срок исполнения заказа; месяц, в котором учитываются (распределяются) издержки по заказу.

     После открытия заказа в бухгалтерию начинают поступать первичные документы  на расход материалов, заработной платы, о потерях от брака, износе специальных  приспособлений и инструментов, связанных  с изготовлением данного заказа, то есть о прямых издержках. В каждом документе проставляется номер заказа.

     Для учета затрат по заказам для каждого  заказа бухгалтерия открывает карточку (ведомость). По мере прохождения заказа через производственный процесс в карточке заказа накапливается информация о затратах по прямым материалам, прямым трудозатратам и общезаводским расходам, связанным с его изготовлением. Карточки регистрации затрат по заказу могут отличаться по форме, содержанию и структуре, однако, во всех присутствуют основные показатели. В карточке содержится номер заказа, разрешение на проведение работ и их описание, определяется временной промежуток, необходимый для выполнения заказа, а также указывается количество единиц продукции, которое нужно произвести. Во многих случаях в карточку производственного заказа могут включаться дополнительные сведения, такие, как продажные цены, наименование покупателя, условия транспортировки и т.п., а также итоговые данные по затратам.