Развитие теории учета в России в XIX веке

     Основной  отраслью производства Рима, как и  в других древнейших цивилизациях, было сельское хозяйство, поэтому римские авторы оставили замечания относительно организации учета в поместьях. В строительстве при оценке сооружений учитывали износ. В промышленном производстве, которое работало на рынок, результаты хозяйственной деятельности определялись в целом по предприятию путем сопоставления всех расходов со всеми доходами. Цели учета в Древнем Риме были главным образом контрольными. Был создан сложный аппарат ревизоров и контролеров, но обман и утайки были достаточно частыми. Счетоводы Древнего Рима пользовались предоставлением им еще в эпоху республики правом объединяться в корпорации – декурии. Так в Риме появляются первые профессиональные объединения бухгалтеров. Государственные счетоводы занимались делами эрария, который состоял из кассы и архива, а также вели государственные счетные книги. Ввиду ежегодной смены магистров, эрарием фактически управляли эти постоянные счетные работники. Таким образом, в основе древнеримского учета находилась инвентаризация и прямая регистрация имущества, затем появилась косвенная, когда вместо конкретного учетного объекта фиксировали данные из первичных документов. С этого момента учетные сведения и фактическое положение дел перестанут быть адекватными, бухгалтерия станет только вероятной, а инвентаризации только будут указывать на репрезентативность информации. 

     3.Бухгалтерский  учет в средние  века.

       После распада Римской империи  началось великое переселение  народов. Варварские германские  и негерманские племена хлынули в Галлию, племена вандалов разоряли города восточного побережья Пиренейского моря. На территории бывшей Западной Римской империи одно за другим образовывались варварские королевства, но это не создавало обстановки стабильности, так как все они непрерывно воевали между собой. Кроме того, по Европе непрерывно перемещались германские, тюркские, иранские и славянские племена, еще не создавшие собственных государств. При столкновении и взаимодействии варварского и римского миров начинается становление феодализма.

     Экономика была разрушена, уровень цивилизованности резко упал, старая централизованная государственность была уничтожена. В таких условиях было не до учета. Но некоторые традиции Древнего Рима теплились в монастырях. Единственная особенность документов того времени - это большое количество ошибок в учетных записях. В основе учета лежала приблизительность, так как процветала всеобщая неграмотность. Знания передавались от отца к сыну, специальной учетной подготовки не проводилось.

     До IX в. встречаются лишь хаотические инвентарные описи. В качестве регистров использовались свободные листы либо книги. Сначала регистрировались наиболее ценные или легко утрачиваемые вещи. Инвентарные описи проводились в определенные моменты времени (критические). После IX в. выделяются четыре группы ценностей: здания и сооружения - хозяйственный инвентарь - продукты - скот. Отношения между плательщиком и получателем оформляются бирочным учетом; запись делается на бирках, которые затем ломаются пополам. В феодальном обществе индивид предстает членом группы с соответствующими его иерархическому положению обязанностями и ответственностью. В сфере собственности существовали те же отношения, что и между людьми: феодальные поместья были частями более крупных имений, а завершали иерархическую лестницу королевские владения. Поместья часто управлялись экономами (управляющими), поэтому поместная учетная система (известная под названием приходо-расходной) представляла собой систему отчетности эконома об управлении поместьем или экономическим объектом. Аналогичным образом отчитывались перед королем. В Средние века появилась профессия странствующих писцов, которые за плату составляли отчеты для собственников феодальных хозяйств, в которых не было управляющих.

     Начиная с VI в. в Западной Европе появляются монастыри. Экономическая мощь церквей  возрастала, а появление папства  сплотило церковь. В монастырских хозяйствах оказывали услуги как населению, так и феодальным поместьям: крещение, отпевание, отпущение грехов (продажа индульгенций) и Т.д. Это приводило к необходимости вести учет прихода и расхода различных ценностей. Церкви также имели иерархическую структуру управления, нижестоящие монастыри отчитывались перед вышестоящими церковными управляющими. Монастыри были единственными центрами просвещения. В монастырских школах учили читать и писать. Особое внимание уделялось переписыванию рукописей, поэтому система учета была в основном скопирована с греческой и римской. Также составлялись инвентари и велись приходо-расходные счета (книги). Проверка (отчетность) проводилась путем заслушивания материально ответственных лиц, откуда и произошел термин «аудит» (англ. - слушание, выслушивание).  

     По  сути, феодальная экономическая система  предполагала создание прибавочного продукта. Тем не менее не было, по-видимому, необходимости измерять эффективность, с которой производился прибавочный продукт, Т.е. понятия прибыли или дохода на используемый капитал. Приходо-расходная бухгалтерия была средством контроля честности чиновников различных уровней в регулируемом обществе. Однако данная система просуществовала довольно долго- вплоть до середины XIX в., несмотря на появление метода двойной записи. Во времена расцвета Средневековья появились специальные трактаты по организации учета. Автор одного их них, доминиканский монах Вальтер Хенли, требовал тщательной проверки отчета, ежегодной инвентаризации для сверки учетных данных и натуральных остатков, строжайшей инвентаризации дебиторской задолженности, свидетельских подтверждений о правильности указанных в отчете цен.  

     К ХIII в. в Западной Европе сложились  системы учета кассовых операций, складского учета, торговых операций. При этом господствующей была простая бухгалтерия в виде хронологической записи текущих оборотов в учетных книгах. Развитие хозяйственной деятельности требовало и развития определенных форм контроля за качеством учетной информации. Так, в 1299 г. в Англии появляется новая должность при королевском дворе - контролер (аудитор).  

     С развитием торговли в мире начинает преобладать идея собственности. Укреплению этой идеи способствовало появление торгового права. В ХII- ХIII вв. купцы начали создавать посреднические суды. Стали вырабатываться единые требования к торговым книгам (учетным записям). Например, правила, принятые в ХIII в. в Барселоне для средиземноморских купцов, гласили, что хозяйственные операции записываются в хронологическом порядке, пропусков в бухгалтерских книгах между записями не должно быть, каждая операция подтверждается документально, а числа записываются в буквенной форме, чтобы не, было подделок.  

     Потребность в установлении правил ведения торговых книг появилась в связи с необходимостью защиты своих интересов в суде, куда обращались с проблемами погашения  долгов, компенсации нанесенного ущерба и др. Доказательством права требования долгов или суммы нанесенного ущерба были записи в торговых книгах.  

     Развитие  торговли привело к укреплению хозяйственных  связей. На перекрестках торговых путей  стали создаваться новые поселения и разрастаться старые. Рост городов привел к отделению ремесла от земледелия, в результате чего появились мелкие ремесленные центры: текстильное производство, обработка кожи, металлов и др, Ремесленники объединялись в профессиональные организации - цехи, которые стали управлять многими европейскими городами. Потребность в объединении в первую очередь была вызвана стремлением защитить свои хозяйственные интересы. Появление нового сословия - ремесленников способствовало развалу феодальных и становлению капиталистических (рыночных) отношений. Развитие ремесел стало стимулом для технического прогресса.  

     Книга итальянского математика Луки Пачоли признается всеми историками науки  как выдающийся источник, давший толчок развитию бухгалтерского учета. Она являлась первой печатной книгой, в которой рассматривались все современные достижения в области математики, бухгалтерии, и служила обобщением успехов того времени, Т.е. была «суммой знаний». Кроме того, она была написана не на обязательном для научных работ того времени латинском, а на итальянском языке, доступном массовому читателю. Основные идеи, описанные Пачоли, сводятся к следующему. Впервые сформулированы две цели бухгaлmерского учеmа. Во-первых, получение информации о состоянии дел, «ибо учет следует вести так, чтобы можно было без задержки получать всякие сведения, как относительно долгов, так и относительно требований». Вторая цель - исчисление финансового результата, «ибо цель всякого купца состоит в том, чтобы получить дозволенную и соответственную выгоду для своего содержания».

     Обе цели, стоящие перед учетом, достигаются  с помощью счетов и двойной  записи. Счета - элементы системы, способ группировки экономически однородных объектов учета. Каждый счет имеет форму таблицы и разделен на две части (столбца), которые называются дебет и кредит. Перечень счетов каждое предприятие выбирет себе самостоятельно: Администратор должен приспособить бухгалтерские счета для целей управления предприятием. «Счета, - писал Пачоли, - суть не более как надлежащий порядок, установленный самим купцом, при удачном применении которого он получает сведения обо всех своих делах и о том, идут ли дела его успешно или нет». В счетах, которые Пачоли «в надлежащем порядке» приводит в своей книге, следует выделить группу операционных счетов. Таких в книге два: Мены (гл. 20) и Жалованья (гл. 22); кроме того, имеются два калькуляционных и операционно-результатных счета: Магазина (гл. 23) и Путешествий (передвижной лавки) (гл. 26). Основными выступали аналитические счета товаров.

     Взаимосвязь между счетами раскрывается с  помощью двойной записи - способа регистрации хозяйственных операций на двух счетах в одинаковой сумме: по дебету одного счета и кредиту другого счета.

       Подводя итог средневековому периоду, отметим, что лишь с возрождением экономической жизни вновь возникает необходимость в информации о состоянии дел, что и становится предпосылкой развития бухгалтерии. Мощным толчком для этого послужила первая книга, посвященная вопросам организации и ведения бухгалтерского учета. Многие авторы соглашались с Пачоли или возражали ему на страницах своих книг. Это были первые теоретические споры, которые дали толчок развитию нашей науки. 

     4. Учет в средневековой Руси до XVIII века 

     На  Руси экономическая жизнь никогда  не проходила вне государственного контроля, поэтому учет всегда был  предметом государственной регламентации, а история бухгалтерии в России – это история государственного влияния на учет и его представителей – бухгалтеров. Рассматривая историю  учета, можно выделить целый ряд  существенных признаков, определяющих содержательные основы российской учетной  мысли. Государственное хозяйство  рассматривалось как частная  собственность владельца – князя, поэтому размеры податей не регламентировались. Эта черта хозяйственного быта оказала влияние на русский учет, сформировав его первый принцип:

     1. Государство является собственником  всего или почти всего имущества,  находящегося в стране.

     Принятие  православия и развитие монастырских хозяйств, заимствующих византийскую систему учета, повлияли на формирование второго принципа: 

     2. За каждый имущественный объект  отвечает строго определенное  лицо или группа лиц. Принцип  ответственности приводил к созданию  изощренной учетной техники, которая  требовала строгого разделения  учетных регистров, предназначенных  для фиксации поступления и  отпуска денег или ценностей,  последовательного проведения инвентаризации. Следующий этап развития учета  в России совпал с эпохой  татарского ига. Татары пытались  ввести персональное налогообложение,  пренебрегая русской национальной  традицией, сделали подать подушной, ее должен платить каждый мужчина  без различия состояния и возраста. Так возник третий принцип:

     3. Человек – объект учета, ибо  каждый человек, так или иначе,  подотчетен. В России всегда были  сильны уравнительные тенденции,  поэтому учет расчетов по дани  просуществовал недолго. Была  введена новая национальная окладная  единица – соха, а это привело  к возникновению круговой поруки, которая предопределила четвертый  принцип:

     4. Платеж несет общество, и недоимка  любого из его членов возмещается  остальными членами мира, общества. В XV – XVII веках развивались  старые и формировались новые  принципы. Система уроков (заданий)  получила широкое развитие в  имениях, где складывалось крепостное  право. Каждому работнику задавался  урок – своеобразное "плановое  задание", с этим связан пятый  принцип:

     5. Каждый работник должен получить  урок, т.е. сколько, какой именно  работы и в какие сроки он  должен выполнить. Развитие торговли  в средневековой Руси способствовало  выверке всех счетов как дебиторской,  так и кредиторской задолженности  один раз в неделю, т.е. коллации  счетов, что предопределило появление  шестого принципа:

     6. Все взаимные расчеты между  лицами, участвующими в хозяйственной  деятельности, должны быть выверены. В этот период времени формировался  приоритет вертикальных административно-правовых  связей и практически игнорировались  горизонтальные гражданско-правовые  отношения, поэтому седьмой принцип  звучит так: