расходы, связанные с приобретением сырья, материалов, товаров и иных материально-производственных запасов;

     расходы, возникающие непосредственно в  процессе переработки (доработки) материально-производственных запасов для целей производства продукции, выполнения работ и оказания услуг и их продажи, а также продажи (перепродажи) товаров (расходы по содержанию и эксплуатации основных средств и иных внеоборотных активов, а также по поддержанию их в исправном состоянии, коммерческие расходы, управленческие расходы и др.).

     При формировании расходов по обычным видам  деятельности должна быть обеспечена их группировка по следующим элементам:

• материальные затраты;
• затраты на оплату труда;
• отчисления на социальные нужды;
• амортизация;
• прочие затраты.

     Для целей управления в бухгалтерском  учете организуется учет расходов по статьям затрат. Перечень статей затрат устанавливается организацией самостоятельно.

     В соответствии со ст. 481 ГК РФ, если иное не предусмотрено договором купли-продажи и не вытекает из существа обязательства, продавец обязан передать покупателю товар в таре и (или) упаковке, за исключением товара, который по своему характеру не требует упаковки.

     Согласно  п. 160 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, тара - это вид запасов, предназначенных для упаковки, транспортировки и хранения продукции, товаров и других материальных ценностей.

     Если  упаковка товара производится при его  продаже, то такие расходы относятся  на издержки обращения торговой организации.

     Методические  рекомендации по бухгалтерскому учету  затрат, включаемых в издержки обращения  и производства, и финансовых результатов  на предприятиях торговли и общественного  питания содержат подробный перечень статей коммерческих расходов.

     В соответствии с данными рекомендациями на статью «Расходы на тару» относят: расходы на ремонт тары (в том числе тары-оборудования); расходы на перевозку, погрузку и выгрузку порожней тары при возврате ее поставщикам или отправке тарособирающим организациям и тароремонтным предприятиям; амортизация тары-оборудования; амортизация многооборотной тары, возмещаемая поставщику в соответствии с условиями договора поставки; расходы, связанные с ремонтом и естественным износом тары-оборудования в части, возмещенной поставщикам (владельцам тары-оборудования); стоимость тары, списанной из-за естественного износа; расходы на очистку и обработку (дезинфекцию) тары; разница в ценах между приемными (при оприходовании тары под товаром) и сдаточными (при возврате порожней тары); другие расходы на тару.

     На  эту статью «Расходы на хранение, подработку, подсортировку и упаковку товаров» относят: плату за хранение товаров на складах сторонних организаций, включая таможенные склады; расходы на содержание холодильного оборудования, включая оплату услуг сторонних организаций по обслуживанию холодильного оборудования (шкафов, холодильных камер, прилавков); стоимость материалов, использованных при подработке, сортировке, упаковке товаров, а также консервировке; Сюда же относятся материалы, необходимые для выполнения этих видов работ (оберточная бумага, клей, шпагат, гвозди, лед и др.); расходы на дезинфекцию, и дератизацию торговых помещений, расходы на содержание льдохранилищ, заготовку льда, на вентиляцию, искусственное охлаждение; другие расходы на создание условий для хранения товаров и продуктов.

     Для целей исчисления налога на прибыль  расходы по операциям с тарой  согласно пп. 12 п. 1 ст. 265 НК РФ учитываются в составе внереализационных расходов.

     Положение по бухгалтерскому учету 5/01 "Учет материально-производственных запасов" предусматривает два варианта учета затрат по заготовке и доставке товаров до центральных складов (баз), производимых до момента их передачи в продажу. В пункте 6 ПБУ 5/01 предлагается включить их в себестоимость товаров, а в пункте 13 - в состав расходов на продажу. Выбор одного из этих вариантов должен быть отражен в приказе об учетной политике.

     В соответствии с Методическими рекомендациями по бухгалтерскому учету затрат, включаемых в издержки обращения и производства, и финансовых результатов на предприятиях торговли и общественного питания, на статью «Транспортные расходы» относятся: транспортные услуги сторонних организаций по перевозке товаров; плата за раскредитовку, подачу вагонов, взвешивание грузов и т.п.; услуги сторонних организаций по погрузке товаров в транспортные средства и выгрузке товаров из транспортных средств; плата за экспедиционные операции; стоимость материалов, израсходованных на оборудование транспортных средств (щиты, люки, стойки, стеллажи и др.);

     - стоимость материалов, израсходованных  на утепление транспортных средств  (солома, опилки, мешковина и т.п.);

     - плата за временное хранение  грузов на станциях, пристанях,  в портах, аэропортах и т.п.  в пределах нормативных сроков, установленных для вывоза грузов в соответствии с заключенными договорами;

     - плата за обслуживание подъездных путей и складов не общего пользования, в том числе по договорам, заключенным с железной дорогой.

     В статье 320 НК сказано, что "… в  сумму издержек обращения включаются также расходы налогоплательщика - покупателя товаров на доставку этих товаров .., если они не учтены в стоимости приобретения товаров… При этом налогоплательщик имеет право сформировать стоимость приобретения товаров с учетом расходов, связанных с приобретением товаров." Таким образом, в налоговом учете расходы на доставку товаров от поставщика до покупателя также могут отражаться двумя способами: включаться в фактическую себестоимость товаров или списываться на дебет счета 44 "Расходы на продажу".

 

     2. Методика бухгалтерского учета расходов на продажу

     Организация учета издержек обращения является важным вопросом учетной политики в области товародвижения.

     Следует отметить, что издержки обращения  торговых организаций имеют существенные отличия от расходов на продажу производственных предприятий, поскольку они связаны не только с процессом продажи товаров, а со всеми этапами розничного товародвижения.

     Так, профессор А.Ш. Маргулис отметил: "Издержки обращения - это расходы торговых предприятий на перевозку товаров, хранение, подработку, подсортировку и приведение их в пригодную для реализации форму, на продажу товаров и управление оптовыми и розничными предприятиями".

     Для правильной организации учета издержки обращения классифицируют по нескольким признакам (Приложение А).

     С позиций бухгалтерского законодательства одним из основных видов издержек обращения являются транспортные расходы, что можно объяснить следующими обстоятельствами:

     - они составляют существенную  часть затрат торгового предприятия;

     - только данный вид расходов  подлежит распределению между  проданными товарами и их остатком  на конец месяца.

     Вариант учета транспортных расходов зависит  от порядка оценки товаров.

     Способу оценки товаров по ценам продаж соответствует  традиционный вариант обособленного учета транспортных расходов в составе издержек обращения.

     При учете товаров по покупным ценам  может применяться один из двух вариантов  учета транспортных расходов, связанных  с приобретением товаров: либо учитывать  товары по ценам приобретения у поставщиков с отражением всех прочих расходов, связанных с покупкой товаров, в составе издержек обращения, либо вести учет товаров в суммах фактических затрат на их приобретение.

     Все расходы текущего месяца, связанные  с движением товаров в розничных предприятиях, отражаются по дебету счета 44, субсчет "Издержки обращения" (в момент начисления, оплаты, списания или резервирования расходов). По кредиту счета 44, субсчет "Издержки обращения", записи производятся только по окончании месяца - на списание в уменьшение валового дохода от реализации товаров издержек, относящихся к реализованным за месяц товарам.

     Структура счета 44 "Расходы на продажу", субсчет "Издержки обращения", приведена в таблице 2.1.

     Таблица 2.1

 

    В течение месяца на счете 44 отражают расходы, относящиеся как к реализованным  товарам, так и к остатку товаров на конец месяца.

    В настоящее время существует несколько  вариантов расчета издержек обращения, относящихся к реализованным  товарам.

    Традиционный  вариант учета издержек обращения  предполагает, что все расходы, за исключением расходов по доставке товаров, относятся к реализованным товарам в полной сумме. Транспортные расходы, связанные с доставкой товаров на предприятие розничной торговли, распределяются между реализованными и нереализованными товарами.

    При этом первая часть считается собственно издержками обращения, вторая - составной частью себестоимости остатка товаров. Эта часть издержек обращения не имеет отношения к финансовым результатам данного месяца, т.к. товар не был продан, следовательно, не реализована торговая наценка на него (имеется нереализованная торговая прибыль), а потому отсутствует источник возмещения этой части расходов на продажу.

    Учет  расходов на продажу в предприятиях розничной торговли характеризуется данными, представленными в таблице 2.2..

Таблица 2.2

Синтетический учет расходов на продажу

 

    Расчет  издержек обращения на реализованные  товары состоит в следующем: к  сумме издержек обращения на остаток  товаров на начало месяца (сальдо начальное  по счету 44) прибавляют общую сумму издержек обращения за отчетный месяц (дебетовый оборот по счету 44) и вычитают сумму транспортных расходов на остаток товаров на конец месяца (сальдо конечное по счету 44).

    При этом на счете 44 образуется сальдо, отражающее расходы по завозу товаров, на имеющийся в магазине остаток. Такой вариант определения издержек обращения, относящихся к реализованным товарам, применяется в основном в случае значительных колебаний размеров расходов по завозу товаров в отдельные отчетные периоды.

    Сумма расходов на реализованные за месяц товары составит 373 370 - 22 704 = 350 666 руб. На основании расчета сумма расходов на остаток товаров 22 704 руб. показывается в учете как дебетовое сальдо счета 44, а сумма расходов, относящаяся к реализованным товарам 350 666 руб., списывается с кредита счета 44 в дебет счета 90 в уменьшение валового дохода от продажи товаров в розницу (первичные товарные документы на отпуск товаров отсутствуют и валовый доход может быть выявлен только в целом по всем товарам).