Правовые основы и бухгалтерский учет агентского договора

     В рассматриваемой ситуации принципалом  будут оформлены проводки:

• Дт 62Кт 90, субсчет 1 "Выручка" - признана выручка за оказанные коммунальные услуги населению - 540 000 руб;
• Дт 90, субсчет 3 "Налог на добавленную стоимость" Кт 68 - начислен НДС с выручки за оказанные коммунальные услуги - 82 372,9 руб.;
• Дт 90, субсчет 2 "Себестоимость продаж" Кт 20 - списана фактическая себестоимость оказанных коммунальных услуг - 310 000 руб.;
• Дт 44 Кт 76 - начислено вознаграждение агенту - 45 162,1 руб.  
  (540000руб.*10%) - (540000руб.* 10%) / 118 * 18);
• Дт 19 Кт 76 - отражен НДС по агентскому вознаграждению - 82 373 руб. ((540 000 руб. * 10%) / 118 * 18);
• Дт 76 Кт 62 - отражена сумма агентского вознаграждения, удержанная агентом в соответствии с условиями договора, - 54 000 руб.;
• Дт 51 Кт 62 - получены денежные средства от агента за вычетом агентского вознаграждения - 486 000 руб. (540 000 руб. - 54 000 руб.);
• Дт 68 Кт 19 - принята к вычету сумма НДС, уплаченная агенту, - 82 373 руб.;
• Дт 90, субсчет 2 "Себестоимость продаж" Кт 44 - списаны расходы на продажу - 45 762,7 руб.;
• Дт 90, субсчет 9 "Прибыль/убыток от продаж" Кт 99 - отражен финансовый результат от оказания коммунальных услуг населению (без учета других хозяйственных операций) - 101 864,4 руб.

     Бухгалтерский учет и налогообложение у агента 

     Рассмотрим  порядок организации учета и  налогообложения у агента на следующем  примере. ЗАО "Спутник" арендует помещение для общехозяйственных нужд. В текущем месяце между организацией-арендатором и арендодателем заключен агентский договор, согласно которому ЗАО "Спутник" (агент) по поручению и за счет арендодателя (принципала), но от своего имени заключает договор со специализированной организацией (подрядчиком) на проведение работ по монтажу оборудования в арендованном помещении. Оплата подрядчику произведена агентом с расчетного счета. Задолженность принципала (арендодателя) по возмещению расходов агента и сумма вознаграждения агента засчитываются в счет арендной платы за текущий месяц, сумма которой согласно договору аренды составляет 36 000 руб. (в том числе НДС - 5491,5 руб.). 
Стоимость работ подрядчика по монтажу оборудования составила 24 500 руб. (в том числе НДС - 3737,3 руб.). Сумма вознаграждения по агентскому договору - 2500 руб. (в том числе НДС - 381,4 руб.). 
По условиям договора на организацию-агента возложена обязанность по заключению от своего имени со специализированной организацией (подрядчиком) договора на проведение работ по монтажу оборудования в арендованном помещении. Согласно ст.1011 ГК РФ к отношениям, вытекающим из агентского договора, по условиям которого агент действует от своего имени, применяются правила, предусмотренные гл.51 "Комиссия" ГК РФ, если эти правила не противоречат положениям гл.52 "Агентирование" ГК РФ или существу агентского договора. 
При приемке результата работ подрядчика в учете организации-агента отражается кредиторская задолженность перед подрядчиком и дебиторская задолженность принципала, что отражается записью по дебету счета 76, субсчет "Расчеты с принципалом", в корреспонденции с кредитом счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками". При погашении задолженности перед подрядчиком счет 60 в данном случае дебетуется в корреспонденции с кредитом счета 51.

     Сумма агентского вознаграждения является для  организации-агента доходом от обычных  видов деятельности в соответствии с п.5 ПБУ 9/99. Признание дохода от посреднической деятельности отражается по кредиту счета 90, субсчет 1 "Выручка", и дебету счета 76, субсчет "Расчеты с принципалом", в сумме договорной стоимости посреднических услуг (п.6 ПБУ 9/99). Данная операция отражается в учете на основании отчета агента, представляемого принципалу в сроки, указанные в ст.1008 ГК РФ. 
Таким образом, на счете 76 отражена дебиторская задолженность принципала по оплате договорной стоимости работ по монтажу оборудования и по агентскому вознаграждению.

     Согласно  ст.156 НК РФ организации при осуществлении  предпринимательской деятельности в интересах другого лица на основе агентских договоров определяют налоговую базу по НДС как сумму дохода, полученную ими в виде вознаграждений (любых иных доходов) при исполнении указанных договоров. НДС, исчисленный с суммы агентского вознаграждения, отражается по дебету счета 90, субсчет 3 "Налог на добавленную стоимость", и кредиту счета 68.

     По  условиям примера стоимость работ  подрядчика по монтажу оборудования и вознаграждение по агентскому договору засчитываются в полной сумме  в счет арендной платы за текущий месяц. 
Арендная плата за истекший месяц отражается организацией-арендатором в сумме, установленной договором аренды, на основании счетов арендодателя. В бухгалтерском учете затраты организации-арендатора в виде арендной платы за помещение признаются расходами по обычным видам деятельности (п.5 ПБУ 10/99). Расходы по оплате аренды помещения общехозяйственного назначения относятся к управленческим и отражаются по дебету счета 26 "Общехозяйственные расходы" в корреспонденции со счетом учета расчетов с арендодателем, например счетом 76, субсчет "Расчеты с арендодателем". 
Сумма НДС, предъявленного арендодателем, отражается по дебету счета 19 и кредиту счета 76. Данную сумму НДС организация в соответствии с пп.1 п.2 ст.171 и п.1 ст.172 НК РФ вправе принять к вычету при наличии счета-фактуры и документов, подтверждающих фактическую уплату арендной платы (в данном случае - документов о зачете встречного требования). Зачет встречных обязательств организации по договору аренды и по агентскому договору отражается в бухгалтерском учете организации внутренней записью по счету 76: по дебету субсчета "Расчеты с арендодателем" и кредиту субсчета "Расчеты с принципалом".

     Для целей налогообложения арендные платежи за арендуемое имущество  относятся к прочим расходам, связанным с производством и (или) реализацией (пп.10 п.1 ст.264 НК РФ). Расходы по аренде помещения, осуществленные в текущем месяце, признаются в данном случае косвенными расходами в соответствии с п.п.1 и 2 ст.318 НК РФ и уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль текущего отчетного (налогового) периода. 
Выручка от реализации посреднических услуг (агентское вознаграждение) за вычетом НДС, предъявленного принципалу, в целях налогообложения прибыли признается доходом от реализации (п.1 ст.248, п.п.1 и 2 ст.249 НК РФ). В соответствии с п.3 ст.271 НК РФ для доходов от реализации услуг датой получения дохода признается дата реализации услуг, определяемая в соответствии с п.1 ст.39 НК РФ, независимо от фактического поступления денежных средств в их оплату.

     Рассмотренные хозяйственные операции отразятся  в бухгалтерском учете агента проводками:

     Дт 76, субсчет "Расчеты с принципалом" Кт 60 - отражена задолженность принципала в сумме договорной стоимости работ по монтажу оборудования - 24500руб.;

     Дт 76, субсчет "Расчеты с принципалом" Кт 90, субсчет 1 "Выручка" - отражен доход от оказания посреднических услуг - 2500 руб.;

     Дт 90, субсчет 3 "Налог на добавленную стоимость" Кт 68 - начислен НДС с суммы агентского вознаграждения - 381,4 руб.;

     Дт 26 Кт 76, субсчет "Расчеты с арендодателем" - отражены расходы по аренде - 30508,5руб. (36000руб.- 5491,5 руб.);

     Дт 19 Кт 76, субсчет "Расчеты с арендодателем" - отражен НДС, предъявленный арендодателем, - 5491,5 руб.;

     Дт 76, субсчет "Расчеты с арендодателем" Кт 76, субсчет "Расчеты с принципалом" - отражен зачет части суммы обязательства по оплате аренды в счет требования к принципалу - 27000 руб.;

     Дт 76, субсчет "Расчеты с арендодателем" Кт 51 - отражена оплата арендодателю части обязательства, не погашенной зачетом, - 9000 руб. (36000 руб. - 27000 руб.);

     Дт 68 Кт 19 - принят к вычету НДС, предъявленный арендодателем, - 5491,5 руб.

      СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННОЙ ЛИТЕРАТУРЫ 

1. О. Закариев, К.э.н., аудитор "Современный бухучет", № 1, 2005 г.;
2. Гражданское право: Учеб.: В 3 т. Т. 2.  – 4-е изд., перераб. и доп. / е.Ю. Валявина, И.В.Елисеев, и др.; Отв. Ред. А.П. Сергеев, Ю.К. Толстой. – М.: ТК Велби, Изд-во Проспект, 2004. – 848 с.