Правовые гарантии качества аудита

    Вместе  с тем вопрос о разработке внутрифирменных  стандартов считается весьма существенным для всех аудиторских фирм и аудиторов. Их разработка должна базироваться на аналитических процедурах аудита, которые  представляют собой программу аудита с целями, задачами и методиками его проведения (методики по внутренней структуре фирмы и технологии организации ее деятельности, методики по реализации требований аудиторских  правил (стандартов) и т.д.) [1].

5. Страхование ответственности  в аудиторской  деятельности

    Действующее законодательство устанавливает обязанность  аудиторской организации страховать риск ответственности за нарушение  договора (ст. 13 Закона об аудите).

    Любая предпринимательская деятельность, в том числе и аудиторская, сопряжена с риском ответственности  за результаты работы. Аудитор при  проверке подвергается специфическому риску, связанному с его профессиональной деятельностью. Понятие "аудиторский  риск" раскрывается в Правиле (стандарте) № 8 "Оценка аудиторских рисков и  внутренний контроль, осуществляемый аудируемым лицом".

    Аудиторский риск включает три составные части: неотъемлемый риск, риск средств контроля и риск необнаружения.

    Неотъемлемый  риск означает подверженность остатка  средств на счетах бухгалтерского учета  или группы однотипных операций искажениям, которые могут быть существенными (по отдельности или в совокупности с искажениями остатков средств  на других счетах бухгалтерского учета  или групп однотипных операций), при допущении отсутствия необходимых  средств внутреннего контроля.

    Риск  средств контроля означает риск того, что искажение, которое может  иметь место в отношении остатка  средств по счетам бухгалтерского учета  или группы однотипных операций и  быть существенным (по отдельности  или в совокупности с искажениями  остатков средств по другим счетам бухгалтерского учета или групп  однотипных операций), не будет своевременно предотвращено или обнаружено и  исправлено с помощью систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля.

    Под риском необнаружения подразумевается риск того, что аудиторские процедуры по существу не позволяют обнаружить искажение остатков средств по счетам бухгалтерского учета или групп операций, которое может быть существенным по отдельности или в совокупности с искажениями остатков средств по другим счетам бухгалтерского учета или группы операций.

    От  аудитора требуется проведение мероприятий, направленных на снижение вероятности  возникновения аудиторского риска (внутренний контроль за качеством аудита, оценка профессиональных навыков работников аудиторской организации, повышение их квалификации и т.п.).

    Законодательное требование о страховании ответственности  по договору проведения аудита является финансовым обеспечением ответственности  аудитора и таким образом защищается имущественное положение аудируемого лица в случае некачественного проведения проверки.

    Введение  данного правила представляется весьма важным, поскольку оно направлено на защиту субъективных прав клиентов аудитора. Оно связано с тем, что  в отношении конкретных категорий  лиц установлено требование об обязательном подтверждении их финансовой отчетности аудиторским заключением. Данная обязанность  аудируемого лица уравновешивается предоставленным ему правом требовать от аудитора страховать договор на проведение аудиторской проверки; в свою очередь, право требования проверяемого корреспондирует с обязанностью аудитора страховать ответственность за нарушение договора.

    В контексте рассматриваемого вопроса  важно выявить характерные черты  данного вида страхования, выделяющие его из ряда других видов [5].

    Существует  два основных вида страхования: личное и имущественное, к которому принято  относить страхование гражданской  ответственности. А страхование  гражданской ответственности, в  свою очередь, подразделяется на две  разновидности: страхование ответственности  за причинение вреда, или внедоговорную  ответственность (ст. 931 ГК РФ), и страхование  ответственности по договору (договорная ответственность) (ст. 932 ГК РФ).

    По  внедоговорной ответственности  страхуется риск ответственности самого страхователя или иного лица, на которое такая ответственность  может быть возложена (п. 1 ст. 931 ГК РФ), закон допускает страхование  риска внедоговорной ответственности, возникающей по любым основаниям. Страхование риска административной или уголовной ответственности  невозможно в силу п. 1 ст. 928 ГК РФ. Лицо, риск ответственности которого за причинение вреда застрахован, должно быть названо в договоре, в противном случае будет считаться застрахованным риск ответственности самого страхователя (п. 2 ст. 931 ГК РФ). Таким образом, при страховании внедоговорной ответственности в отношениях могут участвовать сразу четыре различных субъекта - страхователь, страховщик, лицо, ответственность которого застрахована, и выгодоприобретатель.

    Договор страхования внедоговорной ответственности  всегда заключается в пользу третьего лица (выгодоприобретателя), который  никогда не может совпадать со страхователем.

    Страхование договорной ответственности имеет  свои особенности, связанные прежде всего с ограничениями, установленными законодательством.

    Основные положения о конкретном виде обязательного страхования должны закрепляться в законе, устанавливающем такой вид страхования. К основным положениям, связанным со страхованием, можно отнести положения, определяющие субъектов обязательного страхования, объекты, подлежащие обязательному страхованию, перечень страховых случаев, минимальный размер страховой суммы или порядок ее определения, размер, структуру или порядок определения страхового тарифа, сроки и порядок уплаты страховой премии (страховых взносов); срок действия договора страхования; порядок определения размера страховой выплаты; контроль за проведением страхования; последствия неисполнения (ненадлежащего исполнения) обязательств участниками отношений и другие положения.

    Закон об аудите, закрепивший обязанность  аудитора страховать договорную ответственность, не содержит указанных положений, что  затрудняет применение данной нормы [6].

    6. Система контроля  качества аудита

    Контроль  за качеством аудиторских услуг является важнейшим элементом обеспечения качества работы аудиторов. Организация системы контроля качества работы аудиторов - одно из важнейших направлений развития аудита в России.

    Анализ  законодательства об аудите показывает, что система контроля за качеством работы аудиторских организаций и индивидуальных аудиторов складывается из двух составляющих: внутреннего (внутрифирменного) контроля и внешнего контроля.

    Основополагающим  элементом системы контроля качества аудита является наличие внутреннего  контроля качества работы в аудиторских  организациях. Аудиторские организации  и индивидуальные аудиторы обязаны  установить и соблюдать правила  внутреннего контроля качества проводимых ими аудиторских проверок. Требования, предъявляемые к указанным правилам, регламентируются Федеральными правилами (стандартами) аудиторской деятельности, в частности Правилом (стандартом) № 7 "Внутренний контроль качества аудита".

    В данном правиле (стандарте) изложены общие  требования к обеспечению качества работы как в рамках всей аудиторской  деятельности и оказанию сопутствующих  аудиту услуг, определению методов  и процедур контроля качества работы, подбору аудиторов и других работников для проведения аудита, так и требования к обеспечению внутреннего контроля качества работы в ходе проведения каждой аудиторской проверки, в том  числе выбору проверяющих, осуществляющих контроль за ходом аудиторской проверки и выполнению ими контрольных функций, а также требования к проверке выполненной работы. Таким образом, система внутреннего контроля предполагает включение предварительного контроля, текущего контроля в ходе проведения аудиторской проверки и последующего контроля.

    Организация системы внешнего контроля качества работы индивидуальных аудиторов и аудиторских организаций возложена на уполномоченный федеральный орган. Он вправе проводить проверки качества работы индивидуальных аудиторов и аудиторских организаций, а также делегировать право проведения таких проверок аккредитованным профессиональным аудиторским объединениям в отношении участников этих объединений.

    Необходимо  отметить, что уполномоченный федеральный  орган является и лицензирующим  аудиторскую деятельность органом, поэтому он осуществляет проверки соответствия лицензионным требованиям и условиям, а также качества работы аудиторских  организаций и индивидуальных аудиторов.

    Проверки  проводятся с целью определения  соответствия деятельности аудиторских  организаций и индивидуальных аудиторов  требованиям законодательства об аудите и лицензировании, других нормативных  актов, федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности. Важно  проверить достоверность данных в документах, представленных для  получения лицензии, и своевременность  внесения в них изменений.

    В ходе проверки лицензионных требований и условий проверяются наличие  в штате аудиторской организации  не менее пяти аудиторов, имеющих  квалификационный аттестат, а также  соответствие типов квалификационных аттестатов аудиторов профилю проводимого  аудита, выполнение требований банковского  законодательства в отношении аудиторских  организаций, осуществляющих аудит  кредитных организаций, банковских групп и банковских холдингов; обеспечение  сохранности сведений, составляющих аудиторскую тайну; выявляются факты сокрытия обстоятельств, исключающих проведение аудиторской проверки, факты осуществления иной, чем аудит, предпринимательской деятельности, факты занятия аудиторской деятельностью до получения лицензии и деятельностью, не предусмотренной выданной лицензией.

    При проведении контроля качества работы проверяется соблюдение аудиторской  организацией и индивидуальным аудитором  правил внутреннего контроля качества проводимых аудиторских проверок и  требований правил (стандартов) аудиторской деятельности, обоснованность претензий к качеству аудита со стороны заказчиков, налоговых и правоохранительных органов, органов государственной власти, к качеству проводимых аудиторских проверок и оказываемых сопутствующих аудиту услуг.

    Аудиторские организации и индивидуальные аудиторы не вправе уклоняться от проведения внешней  проверки качества аудита. На них возложена  обязанность представлять всю необходимую  для проверки документацию и иную требуемую информацию проверяющему.

    Закон об аудите устанавливает обязанность  проверяющего сообщить о выявленных фактах систематического нарушения  аудитором (аудиторской организацией или индивидуальным аудитором) при  проведении аудита требований нормативных правовых актов, федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности.

    Плановая  проверка, осуществляемая в целях  установления выполнения проверяемым  обязательных требований, может проводиться  не более чем один раз в два  года. При этом установлено особое правило в отношении субъекта малого предпринимательства : такие проверки могут проводиться не ранее чем через три года с момента его государственной регистрации.

    Внеплановые проверки проводятся в случаях контроля за исполнением предписаний об устранении выявленных нарушений, обнаруженных плановыми  проверками, а также в других случаях, установленных законом, в том  числе обращения граждан, юридических  лиц и индивидуальных предпринимателей с жалобами на нарушения их прав и законных интересов действиями (бездействием) иных юридических лиц  или индивидуальных предпринимателей, связанные с невыполнением ими  обязательных требований, а также  получения иной информации, подтверждаемой документами и иными доказательствами, свидетельствующими о наличии признаков таких нарушений. Обращения, не позволяющие установить лицо, обратившееся в орган государственного контроля (надзора), не могут служить основанием для проведения внепланового мероприятия по контролю [7].

Заключение

    Предметом специального исследования стали правовые гарантии качества аудита: аттестация аудиторов, организация их обучения и повышения квалификации лицензирование аудиторской деятельности конкурсный отбор специалистов для проведения обязательного аудита, страхование  ответственности за нарушение договорных обязательств установление единых требований к проведению аудиторской проверки система контроля за качеством аудита. В системе нормативного регулирования аудиторской деятельности важное место занимают правила (стандарты) аудита. Реализация их требований на практике является определенной гарантией качества аудиторской проверки. Один из основных критериев оценки использования стандартов аудиторами состоит в разработке и применении ими внутренних правил аудита. Внутренние правила определяют единые требования к порядку проведения аудита и его качеству, создают при их соблюдении дополнительный уровень гарантии результатов аудиторской проверки. К ним могут относиться принятые и утвержденные в организации инструкции, методические разработки, пособия и другие документы, раскрывающие внутренние подходы фирмы к осуществлению аудита.