Методы учета заготовления и приобретения материально-производственных запасов

 

     Основанием для заполнения учетных регистров являются ежемесячные материальные отчеты  цехов, участков о наличии и движении материально-производственных запасов, которые представляются в бухгалтерию.

     Транспортно - заготовительные расходы или накопленные на счете 16 «Отклонения в стоимости материалов», относящиеся  к списанным с кредита счета 10 материалам, списываются  на собирательно-распределительные счета по направлениям использования материалов  пропорционально стоимости израсходованных материалов. Их исчисление производится в разработочной таблице «Распределение расхода материалов».   

4.  Особенности учета инвентаря, хозяйственных принадлежностей и средств специального назначения. Резерв под снижение стоимости материальных ценностей

     Данный вид материально-производственных запасов занимает особое место в составе оборотных средств организации  в процессе изготовления продукции, выполнения работ и оказания услуг. По своей сути они являются средствами труда.  Но поскольку при решении вопроса об отнесении активов в ту или иную группу  принимается во внимание  только срок полезной службы, который  организация сама определяет  в своей учетной политике, организация  может их учитывать в составе оборотных средств.

     Средства труда в составе оборотных средств подразделяются на две группы⁴:

     - инвентарь и хозяйственные принадлежности, предназначенные для производства типовых видов продукции, выполнения  работ и оказания услуг (учитываются на счете 10 «Материалы», субсчет 9 «Инвентарь и хозяйственные принадлежности»;

     - средства труда специального назначения: специальный инструмент, специальные приспособления, специальное оборудование и специальная одежда (учитываются на счете 10 «Материалы», субсчет 10 «Специальная оснастка и специальная одежда на складе» и субсчет 11 «Специальная оснастка и специальная одежда в эксплуатации»).

     При отпуске инвентаря и хозяйственных принадлежностей  со склада в эксплуатацию делается запись:

     

     Если в составе указанного имущества имеют место инструмент общего назначения , другие технические средства, предназначенные для производства типовых видов продукции, работ, услуг) и погашаемые в течение нескольких производственных циклов, то в момент передачи их со склада в эксплуатацию следует предварить относить их стоимость на расходы будущих периодов:

     Д-т сч.97 «Расходы будущих периодов»

     К-т сч 10- 9 «Инвентарь и хозяйственные принадлежности».

     В дальнейшем по каждому отчетному периоду указанные суммы в определенной пропорции к выпуску продукции рассматриваются как текущие издержки:

     Д-т сч.20 «Основное производство» и др.

     К-т сч.97 « Расходы будущих периодов».

     В текущем учете должен быть налажен четкий контроль за сохранностью и правильным их использованием в производстве.

     Учет средств специального назначения  регулируется Методическими указаниями  по бухгалтерскому учету специального инструмента, специальных приспособлений, специального оборудования и специальной одежды», утвержденными приказом Министерства финансов Российской Федерации от 26 декабря 2002 г. № 135н.

     Средства труда  специального назначения  включают: специальный инструмент, специальные приспособления, специальное оборудование (в дальнейшем специальная оснастка) и специальную одежду. Специальная оснастка и специальная одежда, находящиеся в собственности организации, учитываются до передачи в производство (или эксплуатацию) в составе оборотных активов организации по счету «Материалы» на отдельном субсчете «Специальная оснастка и специальная одежда на складе».

     Организация вправе устанавливать конкретный состав наименований данного вида средств, при этом не исключается вариант их учета  в составе основных средств.  Передача специальной оснастки и специальной одежды в производство  (эксплуатацию) отражается в бухгалтерском учете  проводкой

     Д-т сч.10 «Материалы» субсчет 11 «Специальная оснастка и специальная одежда в эксплуатации»

     К-т сч.10 «Материалы» субсчет 10 «Специальная оснастка и специальная одежда на складе» - на сумму фактических затрат, связанных с приобретением и (или) изготовлением специальной одежды и специальной оснастки (по фактической себестоимости).

     С целью снижения трудоемкости учетных работ допускается производить единовременное списание стоимости специальной одежды, срок эксплуатации которой согласно нормам выдачи не превышает 12 месяцев, в дебет соответствующих счетов  учета затрат  на производство в момент ее передачи (отпуска) сотрудникам организации.

     Аналитический учет специальной оснастки и специальной одежды, находящихся в эксплуатации, ведется бухгалтерской службой по наименованиям, количеству и фактической себестоимости, с указанием даты поступления в производство (месяц, год), мест эксплуатации и материально-ответственных лиц.

     Стоимость специальной оснастки погашается  организацией одним из следующих способов:

     Способ списания стоимости пропорционально объему выпущенной продукции (работ, услуг). Сумма погашения стоимости при таком способе определяется как произведение  натурального показателя объема продукции  в отчетном периоде на соотношение фактической себестоимости объекта специальной оснастки к предполагаемому объему выпуска продукции за весь ожидаемый срок полезного использования этого объекта.

     Линейный способ. В этом случае сумма погашения стоимости определяется как произведение фактической себестоимости объекта оснастки на норму, исчисленную исходя из срока полезного использования.

     Стоимость специальной одежды погашается  линейным способом исходя из сроков полного использования специальной одежды, предусмотренных в типовых отраслевых нормах бесплатной выдачи специальной одежды, специальной обуви и других средств индивидуальной защиты,  а также в Правилах обеспечения работников специальной одеждой, специальной обувью и средствами индивидуальной защиты (утв. Постановлением Министерства труда и социального развития  РФ от 18 декабря  1998 г. №51)⁵.

     Выдача работникам и возврат ими специальной одежды должны отражаться в личных карточках работников.

     Погашение стоимости специальной оснастки и специальной одежды в бухгалтерском учете рассматривается как формирование  текущих расходов, связанных с изготовлением  продукции, выполнением работ и оказанием услуг:

     Д-т сч.20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства»,25 «Общепроизводственные расходы» и др.

     К-т сч.10 «Материалы» субсчет 11 «Специальная оснастка и специальная одежда в эксплуатации»

     Расходы организации по ремонту и обслуживанию специальной оснастки и специальной одежды включаются в расходы по обычным видам деятельности.

     В соответствии с п. 25 ПБУ 5/01 МПЗ, которые морально устарели, полностью или частично потеряли свое первоначальное качество либо текущая рыночная стоимость  которых снизилась, должны быть отражены в бухгалтерском балансе на конец отчетного периода за вычетом резерва под снижение стоимости материальных ценностей. Создание резерва позволяет отразить  МПЗ по наименьшей из двух оценок (фактической себестоимости или рыночной цене).

     Сумма резерва под снижение стоимости материальных ценностей определяется как разница между текущей рыночной стоимостью и фактической себестоимостью МПЗ, если последняя выше текущей рыночной стоимости.

     Резерв под снижение стоимости материальных ценностей не создают по сырью, материалам и другим материально-производственным  запасам,  используемым  при производстве готовой продукции, выполнении работ, оказании услуг, если на отчетную дату текущая рыночная стоимость этой готовой продукции, работ, услуг соответствует или превышает ее фактическую себестоимость.

     Главой 25 «Налог на прибыль организаций» Налогового кодекса не предусмотрено уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль на сумму резерва под снижение стоимости материальных ценностей. Однако в соответствии с пп. 7 п. 1 ст. 265 НК РФ к внереализационным расходам относятся (без создания резерва) расходы в виде отрицательной разницы, полученной от переоценки имущества (кроме амортизируемого имущества и ценных бумаг), произведенной в целях доведения стоимости такого имущества до текущей рыночной цены в соответствии с законодательством Российской Федерации (за исключением разницы от переоценки драгоценных камней при изменении в установленном порядке прейскурантов цен). Следует отметить, что ПБУ 5/01 актом законодательства не является.

     В новом Плане счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденном приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н, для учета созданного резерва под снижение стоимости материальных ценностей введен счет 14 «Резерв под снижение стоимости материальных ценностей»⁶. Он используется для учета резервов: под отклонение стоимости сырья, материалов, топлива от их рыночной стоимости, а также под снижение стоимости незавершенного производства, готовой продукции, товаров и т. п. Это пассивный счет, имеющий кредитовое сальдо, которое в бухгалтерском балансе  отдельно не отражается, а уменьшает стоимость МПЗ. Вновь введенный счет заменил ранее действующий счет 14 «Переоценка материальных ценностей», изменив при этом не только название счета, но и его назначение. Резервы являются операционными расходами и создаются в конце отчетного периода за счет финансовых результатов. В бухгалтерском учете при этом делают запись:  

     Дебет 91-2 Кредит 14 - образован резерв под снижение стоимости материальных ценностей, когда рыночная цена ниже фактической себестоимости материальных ценностей.

     Следует отметить, что в ПБУ 5/01 не определен порядок создания и расходования указанного резерва. Только в описании счета 14 в приложении к Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н, определено, что созданный резерв в начале периода, следующего за отчетным, должен быть восстановлен.  Восстановление резерва оформляется проводкой:

     Дебет 14 Кредит 91-1 - восстановлен созданный в прошлом отчетном периоде резерв под снижение стоимости материальных ценностей при списании этих запасов в производство или при увеличении их рыночной стоимости.  

     5. Изменения в правилах бухгалтерского учета материально-производственных запасов в 2008 году

     С 1 января 2008 года вступил в силу приказ Минфина России от 26.03.2007 № 26н (зарегистрирован в Минюсте России 12.04.2007 № 9285) «О внесении изменений в нормативно-правовые акты по бухгалтерскому учету». Эти изменения коснулись Положения по ведению бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.1998 № 34н, ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов», утвержденного приказом Минфина России от 09.06.2001 № 44н и Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденных приказом Минфина России от 28.12.2001 № 119н.

     Внесенные изменения разрабатывались Минфином России с целью совершенствования нормативно-правового регулирования в сфере бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности и являются очередным шагом по выполнению задач, определенных в Концепции развития бухгалтерского учета на среднесрочную перспективу, в частности, задачи по более активному использованию Международных стандартов финансовой отчетности (далее - МСФО) при формирования информации о деятельности хозяйствующих субъектов, полезной для принятия экономических решений заинтересованными внешними и внутренними пользователями. Отметим, что МСФО (IAS) 2 «Запасы» не предусматривает использование способа ЛИФО для оценки запасов.

     В соответствии с указанными изменениями при отпуске материально-производственных запасов (кроме товаров, учитываемых по продажной стоимости) в производство и ином выбытии начиная с 2008 года такой способ их оценки как по себестоимости последних по времени приобретения (ЛИФО) использоваться не может.