Методы оценки затрат в управленческом учете

 2) группировка  затрат по видам производств,  характеру расхода, местам возникновения,  объектам учета и носителям затрат и отнесение фактически понесенных затрат на объекты их учета и калькулирования;

 3) сравнение  фактических и плановых показателей.

 Применение  метода учета затрат по фактической  себестоимости определяет расчет величины фактических затрат отчетного периода как произведение фактического количества использованных ресурсов на их фактическую цену.

   Таким образом, существенным преимуществом рассматриваемого метода является простота расчетов при его использовании. Однако еще в начале XX в. метод фактического учета затрат был критически оценен со стороны ученых-экономистов. Например, известный американский экономист Г. Эмерсон отмечал медлительность учета и ошибочность величины рассчитанной себестоимости при использовании метода, объясняя это последствием «смешения производственных затрат с приводящими (случайными) расходами, которые не имеют даже самого отдаленного отношения к себестоимости». По мнению экономиста, главный недостаток учета фактической себестоимости заключается в невозможности его использования в качестве инструмента для устранения потерь.

   Среди других недостатков метода учета фактической себестоимости можно выделить:

 1) несвоевременное  предоставление информации заинтересованным  пользователям - стоимость изделия  становится известной лишь по истечении некоторого времени с момента окончания периода, в течение которого осуществлялось производство;

 2) отсутствие  предпосылок для четкого выявления  основных факторов производства  и невозможность сосредоточения  внимания управляющих на его главных недостатках, ввиду того что управляющие не могут вникать во все производственные подробности и разбираться в соотношениях отдельных цифр;

 3) высокая  трудоемкость и дороговизна метода, обусловленная необходимостью выполнения  значительного объема работы по регистрации хозяйственных фактов.

   Однако основной недостаток этого метода состоит в том, что отсутствует объективная возможность своевременного предоставления информации управляющему персоналу о непроизводительных расходах ресурсов (трудовых и материальных), которые можно было бы устранить путем принятия оперативных мер. Таким образом, учет фактических затрат исключает возможность оперативного контроля за использованием ресурсов, выявления и устранения причин перерасхода и недостатков в организации производства, нарушений технологических процессов, поиска и мобилизации внутрипроизводственных резервов. Результаты производственной деятельности искажаются под влиянием разнообразных конъюнктурных колебаний, которые мешают точно определить в каждом отдельном случае, насколько то или иное изменение себестоимости обусловлено эффективностью работы самой организации и насколько оно вызвано объективными причинами, такими как удорожание материалов или рост иных расходов, не зависящих от результатов функционирования организации.

   Все это предопределяет ограниченность использования данного метода учета затрат для принятия эффективных управленческих решений и осуществления оперативного внутрихозяйственного контроля. Поэтому в условиях рыночных отношений и конкурентной борьбы наиболее прогрессивными и результативными оказываются варианты учета нормативных затрат.

 2.4 Нормативный метод  учета затрат

   Нормативный метод учета затрат основан на том, что в организации по каждому виду изделия составляется предварительная нормативная калькуляция, т. е. калькуляция себестоимости, исчисленная по действующим на начало месяца нормам расхода материалов и трудовых затрат. Нормативный метод учета затрат позволяет оценить не только затраты, уже понесенные в ходе финансово-хозяйственной деятельности, но и определить, какими они должны быть.

   При организации учета по нормативному методу все текущие затраты следует подразделить на расход по нормам и отклонения от норм. Информация о выявленных отклонениях позволяет управлять себестоимостью изделия и в то же время калькулировать фактическую себестоимость, производя корректировки нормативной себестоимости на соответствующую долю отклонений* от норм по каждой статье. Учет, систематизация и документирование отклонений от норм позволяют устанавливать причины отклонений в момент их возникновения, тогда как при использовании большинства альтернативных методов причины и виновники отклонений если и выявляются, то после составления калькуляции себестоимости.

   В учете задействован счет 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)». Фактическая себестоимость выпущенной производством продукции, сданных работ и оказанных услуг отражается записью:

 Дебет 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)».

 Кредит 20 «Основное производство».

 Нормативная же себестоимость продукции проводится:

 Дебет 43 «Готовая продукция».

 Кредит 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)», оприходование готовой продукции  по нормативной себестоимости.

 Дебет 90 «Продажи».

 Кредит 43 «Готовая продукция», списание нормативной  себестоимости готовой продукции (работ, услуг).

 Первого числа каждого месяца на счете 40 определяется отклонение фактической  себестоимости от нормативной. На сумму  выявленной экономии (фактическая себестоимость  ниже нормативной) сторнируется себестоимость  реализованной продукции. Иначе, в случае перерасхода делается дополнительная запись:

 Дебет 90 «Продажи» / субсчет «Себестоимость продаж».

 Кредит 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)»,

   После чего производится соответствующая корректировка сформированного финансового результата.

   Особенность использования счета 40 состоит в выявлении отклонений фактической себестоимости готовой продукции от нормативной, а также в возможности списания отклонений сразу на себестоимость реализованной продукции. Как следствие, готовая продукция на складе также оценивается по нормативной себестоимости. Такой порядок ведения счета 40 создает реальные предпосылки для практического использования в российском учете системы « стандарт- костинг».

   Основные принципы нормативного метода учета сводятся к следующему:

 1) предварительное  оставление нормативной калькуляции  себестоимости по каждому изделию;

 2) ведение  в течении месяца учета изменений  действующих норм для корректировки  нормативной себестоимости и  определения их влияния на  себестоимость;

 3) подразделение  фактических затрат при организации их учета на расходы по нормам и отклонения от норм;

 4) выявление  и анализ причин появления  отклонений от норм;

 5) определение  фактической себестоимости продукции  путем суммирования фактической  себестоимости, отклонений от  норм и изменений норм.

   Несмотря на то, что использование этого алгоритма учета и расчетов является весьма трудоемким процессом, он позволяет получить достоверную информацию о затратах. Которую можно применить для последующего анализа и контроля.

 Таким образом, можно сделать вывод, что нормативный метод в целом достаточно эффективно решает задачу управления затратами. В частности, он представляет возможность контроля над затратами путем сравнения фактических значений с нормативными. Например, увеличение трудоемкости учетно-вычислительных работ и необходимость организации учета как в пределах норм затрат , так и по отклонениям от них. Для решения данных вопросов следует обратиться к зарубежному опыту организации управленческого учета, и прежде всего, рассмотреть систему стандарт-костинг, имеющую значительное сходство с традиционным для отечественной практики методом нормативного учета затрат.

   По отношению к технологическому процессу учет затрат можно организовать попередельным, попроцессным и позаказным методами.

 2.5  Попередельный и  попроцессный метод  учета затрат

   Попередельный и попроцессный методы учета затрат применяются в производствах, где готовый продукт получается в результате последовательной обработки исходного материала на отдельных технологических прерывных стадиях. Сущность этих методов состоит в том, что учет затрат ведется по переделам (процессам), а внутри них - по статьям калькуляции и видам продукции. При использовании этого метода прямые затраты отражают в текущем учете не по видам продукции, а учитывают по каждому переделу, а косвенные - по цеху, Производству, предприятию в целом с последующим распределением между себестоимостью продукции переделов, согласно принятым базам распределения.

   Особенности попередельного метода учета состоят в том, что осуществляются:

 ¦ организация  аналитического учета к счету 20 для  каждого передела;

 ¦ обобщение  затрат по переделам, предусматривающее  калькулирование себестоимости  продукции каждого передела в  целом;

 ¦ списание затрат за календарный период, а  не за время изготовления заказа.

 Попередельное калькулирование применяется в  отраслях промышленности с серийным и поточным производством, с комплексным  использованием сырья, где производственный процесс характеризуется наличием отдельных стадий технологического цикла с самостоятельной технологией и организацией производства. Например, в химической, нефтеперерабатывающей, консервной и других отраслях. Поскольку перечисленные производства достаточно материалоемккости, производственный учет организуется так, чтобы обеспечить контроль за использованием сырья и материалов в производстве.

 Существуют 2 варианта попередельного метода учета  затрат:

 1) полуфабрикатами, 

 2) бесполуфабрикатный.

   В первом варианте продукция каждого предыдущего передела или является полуфабрикатом для последующих переделов, или реализуется на сторону. Это определяет необходимость оценки полуфабрикатов либо по фактической, нормативной или плановой себестоимости, либо по расчетным или отпускным ценам. В бесполуфабрикатном варианте по каждому переделу учитываются, главным образом, только затраты на обработку. Себестоимость готовой продукции исчисляется суммированием затрат на сырье, исходные материалы, расходов всех переделов на обработку и общепроизводственных расходов. При этом калькулируют себестоимость только готовой продукции.

   Наиболее эффективно попередельный метод может применяться в таких отраслях промышленности, как колбасная, консервная, производство безалкогольной продукции, пива и т. п.

   Как уже было отмечено, принципиальным отличием попередельного метода учета затрат является формирование расходов по переделу, то есть по каждому технологическому этапу обработки и переработки сырья. Как правило, в каждом из переделов (кроме последнего) в цехе основного производства изготавливают полуфабрикат. Цехи основного производства могут выпускать несколько видов продукции. При этом внутри передела затраты нужно формировать по видам однородной продукции, которая включает и стоимость полуфабрикатов, изготовленных на предыдущих стадиях производства.

 Формулу расчета себестоимости единицы основной продукции можно представить следующим образом:

 С_ПР=(З_п-С_сп) + к,

 где С_пр - себестоимость единицы основной продукции;

 С_сп - себестоимость сопутствующей продукции;

 З_п - фактические затраты на производство;

 к - количество выработанного основного продукта.

   В бухгалтерском учете применяется традиционный калькуляционный вариант учета. Прямые затраты в течение отчетногопериода отражаются по дебету счетов: 20 «Основное производство»; 23 «Вспомогательные производства», в корреспонденции со счетами 10 «Материалы», 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению», 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» и т. п. Аналитический учет по счетам 20 и 23 организуется в разрезе объектов калькулирования (видов продукции). Расходы, собранные на счетах 25 «Общепроизводственные расходы» и 26 «Общехозяйственные расходы», подлежат списанию в конце отчетного периода в дебет счетов 20 «Основное производство» и 23 «Вспомогательное производство» по принадлежности с одновременным их распределением между объектами калькулирования пропорционально выбранной базе. По окончании отчетного периода выявившаяся на счетах 20 и 23 фактическая производственная себестоимость продукции переносится в дебет счета 43 «Готовая продукция» или счета 90 «Продажи».

 2.6 Позаказный метод  учета затрат

   Позаказный метод учета затрат применяется на индивидуальных - при изготовлении уникального либо выполняемого по специальному заказу изделия, мелкосерийных производствах и на ремонтных работах. Сущность его заключается в том, что учет затрат осуществляется по заказам на изготовление одного изделия или небольшой партии одинаковых изделий. Все прямые затраты (затраты основных материалов и заработная плата основных производственных рабочих с начислениями на нее) учитываются в разрезе установленных статей калькуляции по отдельным производственным заказам. Косвенные затраты учитываются по местам их возникновения и включаются в себестоимость отдельных заказов в соответствии с установленной базой распределения. Объектом учета в этом методе является отдельный производственный заказ, полная фактическая себестоимость которого определяется после его изготовления.