Изложение правила (стандарта) «Первичный аудит начальных и сравнительных показателей бухгалтерской отчётности»

Изложение правила (стандарта) «Первичный аудит начальных и сравнительных показателей бухгалтерской отчётности»

              Осуществление аудиторской деятельности поводится на основании правил (стандартов) аудиторской деятельности. Тема контрольной работы «Первичный аудит начальных и сравнительных показателей бухгалтерской отчётности» хорошо раскрыта Правилом (стандартом) аудиторской деятельности «Первичный аудит начальных и сравнительных показателей бухгалтерской отчётности», который гласит:

1. Общие положения

1.1. Настоящее правило (стандарт) подготовлено для регламентации аудиторской деятельности и соответствует Временным правилам аудиторской деятельности в Российской Федерации, утвержденным Указом Президента Российской Федерации N 2263 от 22 декабря 1993 г.

1.2. Целью правила (стандарта) является установление единых требований при проведении аудиторской фирмой или аудитором, работающим самостоятельно в качестве индивидуального предпринимателя, первичного аудита начальных и сравнительных показателей бухгалтерской отчетности экономического субъекта.

1.3. Задачей правила (стандарта) является: определение порядка проведения первичного аудита с целью формирования мнения аудитора в отношении начальных и сравнительных показателей бухгалтерской отчетности и его отражения в аудиторском заключении о бухгалтерской отчетности экономического субъекта за отчетный период, подлежащий проверке.

1.4. Требования данного правила (стандарта) являются обязательными для всех аудиторских организаций при осуществлении аудита, предусматривающего подготовку официального аудиторского заключения, за исключением тех его положений, в которых прямо указано, что они носят рекомендательный характер.

1.5. Требования данного правила (стандарта) носят рекомендательный характер при проведении аудита, не предусматривающего подготовку по его результатам официального аудиторского заключения, а также при оказании сопутствующих аудиту услуг. В случае отклонения при выполнении конкретного задания от обязательных требований данного правила (стандарта) аудиторская организация в обязательном порядке должна отметить это в своей рабочей документации и в письменном отчете руководству экономического субъекта, заказавшего аудит и (или) сопутствующие ему услуги.

2. Требования, предъявляемые к проведению первичного аудита начальных и сравнительных показателей бухгалтерской отчетности

2.1. При проведении первичного аудита бухгалтерской отчетности экономического субъекта аудиторской организации следует провести проверку достоверности начальных и сравнительных показателей бухгалтерской отчетности.

2.2. Аудиторской организации следует учитывать, что начальные и сравнительные показатели бухгалтерской отчетности должны отражать:

а) результаты финансово-хозяйственной деятельности экономического субъекта за период, предшествующий первичному аудиту;

б) последовательное применение учетной политики экономического субъекта за период, предшествующий первичному аудиту.

2.3. Аудиторская организация при проведении первичного аудита должна получить достаточный объем аудиторских доказательств, чтобы убедиться, что:

а) начальные и сравнительные показатели проверяемой бухгалтерской отчетности не содержат существенных искажений, способных повлиять на достоверность проверяемой бухгалтерской отчетности;

б) конечные и сравнительные показатели бухгалтерской отчетности предыдущего отчетного периода соответствующим образом перенесены в начало проверяемого отчетного периода;

в) в случае проведенных корректировок начальных и сравнительных показателей бухгалтерской отчетности результаты корректировок соответствующим образом раскрыты в пояснениях к проверяемой бухгалтерской отчетности;

г) учетная политика проверяемого экономического субъекта применяется на постоянной основе, а изменения в учетной политике, влияющие на начальные и сравнительные показатели бухгалтерской отчетности, надлежащим образом оформлены и документированы в соответствии с установленным порядком.

2.4. Первичный аудит начальных и сравнительных показателей бухгалтерской отчетности должен быть спланирован и проведен таким образом, чтобы обеспечить выявление не всех имеющихся искажений таких показателей, а только тех, которые имеют существенное значение.

2.5. Достаточность аудиторских доказательств, которые должна получить аудиторская организация в отношении подтверждения достоверности начальных и сравнительных показателей бухгалтерской отчетности, зависит от следующих факторов, которые аудиторская организация обязана проанализировать:

а) существенности начальных и сравнительных показателей в отношении проверяемой бухгалтерской отчетности;

б) величины риска возможных искажений бухгалтерской отчетности в предыдущем отчетном периоде;

в) учетной политики, применяемой экономическим субъектом;

г) факта выдачи аудиторского заключения, отличного от безусловно положительного в случае проведения аудита бухгалтерской отчетности экономического субъекта предшествующей аудиторской организацией.

3. Порядок проведения первичного аудита начальных и сравнительных показателей бухгалтерской отчетности

3.1. Для выполнения требований, предъявляемых к проведению первичного аудита начальных и сравнительных показателей бухгалтерской отчетности, приведенных в разделе 2, аудиторская организация может провести на выборочной основе следующие аудиторские процедуры:

а) ознакомиться с финансово-хозяйственной деятельностью экономического субъекта;

б) провести анализ учетной политики экономического субъекта;

в) ознакомиться с порядком составления бухгалтерской отчетности;

г) убедиться в соответствии данных синтетического и аналитического учета;

д) провести анализ системы внутреннего контроля;

е) оценить работу отдела внутреннего аудита экономического субъекта (если он существует) и при возможности использовать результаты работы отдела внутреннего аудита;

ж) провести необходимые аналитические процедуры, например, сопоставить сальдо по счетам за различные периоды, провести оценку соотношений между различными статьями отчетности на начало проверяемого периода и (или) сопоставить их с данными предыдущих периодов;

з) направить письменные запросы на подтверждение определенной информации руководству экономического субъекта и третьим лицам;

и) организовать направление письменных запросов (от имени экономического субъекта) предыдущей аудиторской организации о предоставлении необходимой информации;

к) ознакомиться с аудиторским заключением и письменной информацией руководству экономического субъекта по результатам проведения аудита, подготовленными предшествующей аудиторской организацией;

л) в случае необходимости запросить у экономического субъекта первичные документы, относящиеся к предыдущему отчетному периоду;

м) рассмотреть влияние на начальные и сравнительные показатели бухгалтерской отчетности корректировок, внесенных экономическим субъектом в соответствии с аудиторским заключением за предыдущий отчетный период.

3.2. В тех случаях, если аудиторской организацией в результате проведения аудиторских процедур получен достаточный объем аудиторских доказательств в отношении того, что начальные и сравнительные показатели бухгалтерской отчетности достоверны и не содержат существенных искажений, и аналогичное мнение сформировалось в отношении отчетного периода, то аудиторская организация должна выразить мнение о достоверности проверяемой отчетности в форме безусловно положительного аудиторского заключения в соответствии с правилом (стандартом) аудиторской деятельности "Порядок составления аудиторского заключения о бухгалтерской отчетности".

3.3. В тех случаях если аудиторской организацией установлено, что отдельные начальные и сравнительные показатели бухгалтерской отчетности содержат искажения, которые оказывают существенное влияние на достоверность проверяемой отчетности, а бухгалтерская отчетность отчетного периода достоверна, то аудиторская организация должна выразить мнение о достоверности проверяемой отчетности, в форме условно-положительного аудиторского заключения в соответствии с правилом (стандартом) аудиторской деятельности "Порядок составления аудиторского заключения о бухгалтерской отчетности". В итоговой части условно-положительного заключения после параграфа 3 излагаются обстоятельства в отношении начальных и сравнительных показателей бухгалтерской отчетности, обусловившие подготовку условно-положительного аудиторского заключения (см. приложение 1).

3.4. В тех случаях если аудиторской организацией установлено, что начальные и сравнительные показатели бухгалтерской отчетности недостоверны, то аудиторская организация должна выразить мнение о проверяемой отчетности в форме отрицательного аудиторского заключения в соответствии с правилом (стандартом) аудиторской деятельности "Порядок составления аудиторского заключения о бухгалтерской отчетности". В итоговой части отрицательного аудиторского заключения после параграфа 3 излагаются обстоятельства в отношении недостоверности начальных и сравнительных показателей бухгалтерской отчетности, обусловившие подготовку отрицательного аудиторского заключения (см. приложение 2).

3.5. В тех случаях если аудиторская организация не может получить достаточный объем аудиторских доказательств в отношении подтверждения достоверности начальных и сравнительных показателей бухгалтерской отчетности, то аудиторская организация должна выразить мнение о проверяемой бухгалтерской отчетности в форме аудиторского заключения с отказом от выражения мнения о достоверности бухгалтерской отчетности в соответствии с правилом (стандартом) аудиторской деятельности "Порядок составления аудиторского заключения о бухгалтерской отчетности". В итоговой части аудиторского заключения с отказом от выражения мнения после параграфа 3 излагаются обстоятельства в отношении начальных и сравнительных показателей бухгалтерской отчетности, обусловившие отказ от выражения мнения о достоверности бухгалтерской отчетности (см. приложение 3). Если бухгалтерская отчетность отчетного периода недостоверна, то аудиторская организация должна выразить в данном случае свое мнение в форме отрицательного аудиторского заключения.

Анализ правила (стандарта)

              Статус стандарта, название которого вынесено в заголовок настоящего раздела, весьма своеобразен. В силу уже отмечавшейся специфики отечественного аудита по сравнению с западным действия в рамках данного стандарта хотя и являются обязательными при проведении "стандартного" аудита, но часто не становятся предметом пристального внимания аудиторов.

              Сущность требований данного стандарта состоит в том, что аудиторы, впервые приходя к новому клиенту для проведения аудиторской проверки, сталкиваются с довольно неочевидной на первый взгляд проблемой. Конечно, в их задачу входит подтверждение (или не подтверждение) достоверности бухгалтерской отчетности, составленной на 31 декабря завершившегося периода. Но ведь эта отчетность включает в себя и начальные показатели по состоянию на 1 января этого же года. А если аудиторы в прошлом году на этом предприятии проверку не проводили, значит, либо эти показатели подтверждены другой аудиторской фирмой, либо вообще никем (если обязательный аудит проводится экономическим субъектом впервые).

              Таким образом, встает серьезный вопрос, как аудитору следует относиться к этим показателям. Перепроверить их, конечно, невозможно, ведь для этого пришлось бы "между делом" провести полный аудит прошлого года, на что нет ни времени у аудитора, ни денег у клиента. Следовательно, нужно каким-то образом сформировать мнение о степени надежности этих показателей и о том, насколько можно им доверять (то есть фактически, какова вероятность того, что из-за существенных ошибок и искажений данных показателей страдает достоверность итоговой бухгалтерской отчетности).

              Конечно, всех этих проблем не возникает, если предприятие несколько лет работает с одной и той же аудиторской фирмой. Однако такое обоюдное удовольствие, к сожалению, не слишком распространено: то предприятие остается недовольным проверкой, то аудиторы решают с этим клиентом больше не работать, а бывает, что изменяются показатели деятельности и обязательный аудит, извините за каламбур, становится необязательным.

              Поэтому, заключив договор с новыми аудиторами, предприятию не нужно удивляться, если проверяющие выскажут желание ознакомиться с отчетом за прошлый год или попросят предприятие обратиться за подтверждением тех или иных фактов к прежним аудиторам. Ведь не по всем данным входящего баланса можно провести процедуры, позволяющие подтвердить их достоверность.

              Предположим, вопрос о неизменности учетной политики в текущем году по сравнению с предыдущим выясняется вообще без проблем (если изменения были, то это должно быть отражено в пояснениях, а показатели отчетности, вообще-то, требуется пересчитать по новым правилам). Получение подтверждения от дебиторов и кредиторов предприятия позволит выверить состояние расчетов и сальдо на начало года по соответствующим счетам.

              Правильность отражения в балансе наличия и стоимости "материальных" активов тоже поддается оценке "обратным счетом": исходя из данных инвентаризации за текущий год и фактически совершенных операций. А вот, например, оборотные показатели (ту же выручку или затраты) подобными процедурами совершенно точно протестировать невозможно. Зато они прямо указываются в бухгалтерской отчетности, мнение о достоверности которой высказывают аудиторы - ведь форма N 2 "Отчет о прибылях и убытках" содержит данные о выручке, себестоимости и прибыли не только за проверяемый период, но в обязательном порядке за тот же период прошлого года.