Финансовые вложения

Суммы процентов, подлежащие получению  по договору займа, должны отражаться по кредиту счета 91 в корреспонденции  со счетом 76. Получение процентов  от заемщика отражается по дебету счета 51 (50) и кредиту счета 76.

В целях налогообложения прибыли  проценты, получаемые организацией по договору займа, признаются внереализационными доходами.

Порядок признания доходов (в том  числе и внереализационных) для  организаций, применяющих метод  начисления, определяется ст.271 НК РФ, а  для организаций, применяющих кассовый метод, - ст.273 НК РФ. При методе начисления порядок признания доходов в  виде процентов определен в ст.271 НК РФ. По договорам займа, срок действия которых приходится более чем  на один отчетный период, доход признается полученным и включается в состав внереализационных доходов на конец  соответствующего отчетного периода. В случае прекращения действия договора (погашения долгового обязательства) до истечения отчетного периода  доход признается полученным и включается в состав соответствующих доходов  на дату прекращения действия договора (погашения долгового обязательства).

Таким образом, при применении метода начисления порядок признания доходов  в бухгалтерском и налоговом  учете одинаков. При кассовом методе признание доходов производится в день поступления денежных средств  в уплату процентов по договору займа  на счет в банке или в кассу  заимодавца (ст.273 НК РФ). Поэтому доходы в виде процентов по договорам  займа признаются в том периоде, когда они фактически получены.

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

                 2.4. Учет вкладов в совместную деятельность

Согласно ГК РФ понятия "совместная деятельность" и "деятельность в  рамках договора простого товарищества" идентичны.В соответствии со статьей 1041 ГК РФ по договору простого товарищества (договору о совместной деятельности) двое или несколько лиц (товарищей) обязуются соединить свои вклады и совместно действовать без  образования юридического лица для извлечения прибыли или достижения иной, не противоречащей закону цели.

     Смысл договора простого товарищества заключается в создании несколькими лицами фирмы без наделения ее правами юридического лица. Порядок образования простого товарищества аналогичен порядку создания юридического лица - несколько лиц объединяют свои вклады для достижения совместных целей, как правило, получения прибыли. Юридическое лицо как новый субъект правоотношений при этом не возникает. Объединившиеся товарищи действуют от своего имени, а не от имени созданного ими объединения.

При этом возникает ряд  вопросов, ответ на которые дает ГК РФ:

Что может выступать в  качестве вклада в совместную деятельность?

Кому и на каких правах принадлежит внесенное участниками  имущество?

Как ведутся общие дела товарищей?

Как распределяется прибыль  товарищества?

   Состав возможных вкладов товарищей в совместную деятельность гораздо шире, чем состав возможных вкладов в уставный капитал юридического лица. Согласно статье 1042 ГК РФ, "вкладом товарища признается все то, что он вносит в общее дело, в том числе деньги, иное имущество, профессиональные и иные знания, навыки и умения, а также деловая репутация и деловые связи". При этом, если иное не следует из договора о совместной деятельности или фактических обстоятельств, вклады товарищей предполагаются равными по стоимости, а их денежная оценка производится по соглашению между товарищами.

        Внесенное товарищами имущество, которым они обладали на праве собственности, а также произведенная в результате совместной деятельности продукция и полученные от такой деятельности доходы признаются их общей долевой собственностью, если иное не установлено законом или договором (ст. 1043 ГК РФ). Также пунктом 1 статьи 1043 ГК РФ устанавливается, что внесенное товарищами имущество, которым они обладали по основаниям, отличным от права собственности, используется в интересах всех товарищей и составляет наряду с имуществом, находящимся в их общей собственности, общее имущество товарищей.

     При ведении общих дел простого товарищества каждый товарищ вправе действовать от имени всех товарищей, если договором не установлено, что ведение дел осуществляется отдельными участниками либо совместно всеми участниками договора простого товарищества.

    Отдельно статьей 1044 ГК РФ устанавливается, что при совместном ведении дел для совершения каждой сделки требуется согласие всех товарищей.

    В отношениях с третьими лицами полномочия товарища совершать сделки от имени всех товарищей удостоверяется доверенностью, выданной ему остальными товарищами, или договором простого товарищества, совершенным в письменной форме.

      Прибыль, полученная товарищами в результате их совместной деятельности, распределяется пропорционально стоимости вкладов товарищей в общее дело, если иное не предусмотрено договором простого товарищества или иным соглашением товарищей. Соглашение об устранении кого-либо из товарищей от участия в прибыли ничтожно.

 

Более подробно с порядком гражданско-правового регулирования  договора о совместной деятельности можно ознакомиться, обратившись  к тексту главы 55 "Простое товарищество" ГК РФ.

    Однако обратим внимание на еще одно предписание ГК РФ: в соответствии с пунктом 2 статьи 1043 ГК РФ ведение бухгалтерского учета общего имущества товарищей может быть поручено ими одному из участвующих в договоре простого товарищества юридических лиц.

     Именно этот случай и регулировался до настоящего времени Указаниями по отражению в бухгалтерском учете операций, связанных с осуществлением договора простого товарищества (утв. приказом Минфина России от 24.12.1998 № 68н) (далее - Указания).

     Совместная деятельность до выхода ПБУ 20/03

      Указания были разработаны в строгом соответствии с нормами ГК РФ для случая, когда ведение бухгалтерского учета операций по договору простого товарищества поручалось одному из участников - юридических лиц.

Указаниями отдельно устанавливались  правила отражения в учете  операций по договору организацией-товарищем  и организацией, ведущей общие  дела.

     Для расчетов по договору предусматривался специальный счет 74 "Расчеты по выделенному на отдельный баланс имуществу", субсчет "Расчеты по договору простого товарищества".

    Имущественные вклады организаций-товарищей квалифицировались для целей бухгалтерского учета как финансовые вложения. При этом передачу имущества (за исключением денежных средств) предписывалось отражать как его реализацию (продажу).

    Организации, ведущей общие дела, предписывалось обеспечить обособленный учет операций по каждому договору простого товарищества и операций, связанных с выполнением своей обычной деятельности (п. 8 Указаний). Таким образом, для товарища, ведущего общие дела, предусматривалось открытие на каждый договор простого товарищества самостоятельного баланса и ведение в его рамках записей с использованием счета 74 "Расчеты по выделенному на отдельный баланс имуществу".

     Совместная деятельность в свете ПБУ 20/03

 ПБУ 20/03 в развитие положений ПБУ 12/2000 "Информация по сегментам" (утв. приказом Минфина России от 27.01.2000 № 11н) вводит более широкое по сравнению с содержавшимся в Указаниях понятие совместной деятельности, включающее в себя в том числе случаи, когда у участников договора не возникает необходимости поручения одному из них ведения общих дел и бухгалтерского учета операций по договору.

    В соответствии с пунктом 3 ПБУ 20/03, "под информацией об участии в совместной деятельности понимается информация, раскрывающая часть деятельности организации (отчетный сегмент), осуществляемой с целью извлечения экономических выгод или дохода совместно с другими организациями и (или) индивидуальными предпринимателями, путем объединения вкладов и (или) совместных действий без образования юридического лица".

      Таким образом, в понятие "совместная деятельность" в соответствии с пунктом 5 ПБУ 20/03 входят три составляющие:

- совместное осуществление операций;

- совместное использование активов;

- совместное осуществление деятельности.

Учет совместно осуществляемых операций

    Итак, одним из видов совместной деятельности (в бухгалтерском понимании этого термина) являются совместно осуществляемые операции.

   Согласно пункту 6 ПБУ 20/03, под совместно осуществляемыми операциями понимается "выполнение каждым участником договора определенного этапа производства продукции (выполнения работы, оказания услуги) с использованием собственных активов".

 

В этом случае несколько  организаций заключают договор  о совместной деятельности, результатом  исполнения которого является изготавливаемая  продукция, выполняемая работа или оказываемая услуга. При этом каждый участник такого соглашения выполняет определенный этап работ. Если предметом договора выступает создаваемая в процессе его исполнения продукция, то "последний" участник договора может по соглашению сторон либо продавать продукцию, либо распределять ее между сторонами сделки.

    Соответственно, как отмечается в пункте 7 ПБУ 20/03, каждый из участников сделки отражает "свою часть" осуществляемых по договору операций в своем бухгалтерском учете. При этом никакого обособленного баланса никем из участников не составляется.

    Так, например, несколько организаций заключают договор простого товарищества, по которому каждый из участников сделки обязуется выполнить определенный этап работ по изготовлению продукции. Организация, которой поручено выполнение завершающего этапа работ, выпускает продукцию и распределяет ее между участниками договора пропорционально их вкладам в совместную деятельность. При этом такая организация получаемые по договору полуфабрикаты отражает за балансом. За балансом отражается и доля продукции, причитающаяся другим участникам договора.

     Учет у организации, ведущей общие дела

Что же касается организации-товарища, ведущей общие дела участников договора, то здесь основным требованием ПБУ  является обособленное ведение бухгалтерского учета операций, осуществляемых в  рамках договора простого товарищества, от операций по своей обычной деятельности с составлением отдельного баланса. Соответственно показатели этого отдельного баланса в бухгалтерский баланс организации, ведущей учет по договору, не включаются.

 

В рамках отдельного баланса  учитываются полученные имущественные  вклады товарищей и операции по договору.

    Согласно пункту 18 ПБУ 20/03, вклады, внесенные участниками совместной деятельности, учитываются товарищем, ведущим общие дела, на счете по учету вкладов товарищей в оценке, предусмотренной договором".

    Так как в действующем Плане счетов бухгалтерского учета счет по учету вкладов товарищей отсутствует, по нашему мнению, организации,ведущей общие дела товарищей, целесообразно вести учет расчетов по договору на специальном субсчете "Расчеты по договору простого товарищества" к счету 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами".

      В этом случае получение имущества в качестве вклада в общее дело отражается в бухгалтерском учете записями по дебету счетов учета соответствующих активов и кредиту счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет "Расчеты по договору простого товарищества".

       По окончании отчетного периода полученный финансовый результат - нераспределенная прибыль (непокрытый убыток) распределяется между участниками договора о совместной деятельности в порядке, установленном договором. При этом в рамках отдельного баланса на дату принятия решения о распределении нераспределенной прибыли (непокрытого убытка) отражается кредиторская задолженность перед товарищами в сумме причитающейся им доли нераспределенной прибыли, либо дебиторская задолженность за товарищами в сумме их доли непокрытого убытка, причитающегося к погашению (п. 19 ПБУ 20/03).

     В том случае, если для расчетов с товарищами по договору используется счет 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", указанные операции отражаются записями, соответственно, по дебету или кредиту счета 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" (в зависимости от получения прибыли или убытка) в корреспонденции со счетом 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет "Расчеты по договору простого товарищества".

     Прибыль или убытки, полученные от деятельности товарищества, распределяются между его участниками.

    Участник, ведущий общие дела, должен сообщить каждому из товарищей, какая сумма прибыли ему причитается. Эти же данные нужно передать и в налоговые органы по местонахождению участников. Причем сделать это нужно до того, как истечет срок представления квартального или годового баланса. Участники товарищества должны будут включить указанные суммы в свою налогооблагаемую прибыль.

     Товарищество может разойтись, когда закончится срок действия договора или, например, если одна из организаций-участниц окажется банкротом, будет ликвидирована или реорганизована. Все случаи, когда договор простого товарищества перестает действовать, перечислены в статье 1050 Гражданского кодекса РФ. Участник, ведущий общие дела, должен составить ликвидационный баланс, а также разделить имущество, которое находится в общей собственности товарищей. При этом разделу подлежит все имущество товарищества: не только внесенное участниками, но и купленное в ходе совместной деятельности.

 

 

2.5   Учет  резервов под обесценение вложений  в ценные бумаги

Возможность создания резерва  под обесценение финансовых вложений предусмотрена Положением по бухгалтерскому учету "Учет финансовых вложений" ПБУ 19/02, утвержденным Приказом Минфина России от 10.12.2002 N 126н (далее - ПБУ 19/02).