Аудиторский риск и методы его оценки

      Первые  две меры реализуются путем разработки тестов, анкет, проверочных листов, третья осуществляется на основе анализа информации, полученной в результате использования обобщающих материалов и их проверок на соответствие.

      Риск  необнаружения можно определить следующим образом:

      РН = АР/(ВХР x РК),

      где РН – риск необнаружения;

      АР  – аудиторский риск;

      ВХР – внутрихозяйственный риск;

      РК  – риск системы внутреннего контроля (Приложение А таблица 2)

      Поскольку внутрихозяйственный риск и риск средств контроля устанавливаются  для каждого участка учета  в отдельности и в рамках одной  и той же аудиторской проверки, то риски могут изменяться от счета к счету. Системы внутрихозяйственного контроля могут быть более эффективны в отношении счетов запасов, нежели счетов капитальных вложений. Поэтому в зависимости от эффективности контрольных моментов по разделам учета будет различен и риск контроля. Факторы, влияющие на внутрихозяйственный риск (такие, как вероятность присвоения активов предприятия), также могут меняться в зависимости от группы счетов. По этой причине вполне нормальной является практика изменения уровня внутрихозяйственного риска в рамках одной и той же аудиторской проверки.

      Поскольку внутрихозяйственный риск и риск контроля подвержены изменению по группам  счетов, будут изменяться и риск необнаружения, и необходимое количество аудиторских доказательств.

      Риск необнаружения подразделяется:

      - на аналитический риск (риск аналитического  рассмотрения), отражающий опасность  пропуска ошибок при проведении  процедур анализа; 

      - риск при выборке (статистический  риск), характеризующий вероятность  необнаружения существенных ошибок при выборочной проверке совокупности операций.

      ⁵Аналитический риск может быть обусловлен со следующими причинами: использованием аудитором при расчетах недостоверной информации; ошибками при расчете аналитических коэффициентов; сравнением несопоставимых данных за различные отчетные периоды; неправильным применением аудитором аналитических процедур для формирования мнения (по причине непрофессионализма или недобросовестности).

      Риск  при выборке связан с применением  выборочного метода вместо сплошного; неверным выбором методов выборки, ошибками в определении объема выборки и ее формировании; установлением неверного размера допустимой ошибки выборки; включением в выборочную совокупность нерепрезентативных элементов; использованием в выборочной совокупности несопоставимых данных.

      Аналитический риск – это риск того, что при  проверке выбранной совокупности проверяемых  объектов, используемые аудиторские  процедуры не позволят обнаружить имеющиеся  ошибки. Он определяется на этапе предварительного планирования в зависимости от квалификации аудиторов, входящих в состав аудиторской группы (качества применяемых ими методик при осуществлении проверки).

      В расчетах используются два значения риска аналитического рассмотрения (устанавливаются в зависимости  от разряда старшего аудитора группы): 50 и 70%.

      Величина  аналитического риска зависит также  от оценки финансового состояния  предприятия. Оценка финансового состояния  и определение зон аналитического риска на основании бухгалтерской  отчетности могут проводиться в  следующей последовательности:

      - анализ размера чистых активов  организации; 

      - предварительный вертикальный и  горизонтальный анализ баланса;  анализ ликвидности организации; 

      - анализ финансовой устойчивости;

      - оценка оборачиваемости; 

      - оценка деловой активности и рентабельности;

      - анализ уровня и динамики финансовых  результатов по данным отчетности;

      - оценка стоимости акций акционерного  общества (для АО);

      - анализ действительной стоимости  доли каждого участника общества (для ООО);

      - проведение мониторинга и общее ранжирование предприятия.

      Аналитический риск оценивается как низкий, если все вышеперечисленные факторы  характеризуют финансовую устойчивость предприятия как стабильную, его  способность нормально функционировать  без привлечения внешних финансовых ресурсов.

      Риск  при выборке заключается в  том, что мнение аудитора по определенному  вопросу, составленное на основе выборочных данных, может отличаться от мнения по тому же самому вопросу, составленному  на основании изучения всей совокупности. Риск при выборке имеет место как при тестировании средств системы контроля, так и при проведении детальной проверки правильности отражения в бухгалтерском учете оборотов и сальдо по счетам.

      При проведении детальной проверки правильности отражения в бухгалтерском учете оборотов и сальдо по счетам различают:

      - риск первого рода – риск  отклонить верную гипотезу, когда  результат выборки свидетельствует,  что проверяемая совокупность  содержит существенную ошибку, в  то время как совокупность  свободна от такой ошибки;

      - риск второго рода – риск принять неверную гипотезу, когда результат выборки свидетельствует, что проверяемая совокупность не содержит существенной ошибки, в то время как совокупность содержит существенную ошибку.

      Риск  отклонения верной гипотезы требует  проведения дополнительной работы со стороны аудиторской организации или экономического субъекта, в учете которого в результате проведенной выборки была обнаружена ошибка. Риск принятия неверной гипотезы ставит под сомнение сами результаты работы аудиторской организации.

      Размер  выборки определяется величиной  ошибки, которую аудитор считает  допустимой. Чем ниже ее величина, тем  больше необходимый размер выборки. Допустимая ошибка определяется на стадии планирования аудита в соответствии с выбранным аудитором уровнем существенности.

      Аудитор может проверить верность отражения  в бухгалтерском учете сальдо и операций по счетам или проверить  средства системы контроля сплошным образом, если число элементов проверяемой  совокупности настолько мало, что  применение статистических методов не является правомерным или же если применение аудиторской выборки является менее эффективным, чем проведение сплошной проверки.

      В случае, когда в результате проверки выборки полученных аудиторских  доказательств недостаточно для  того, чтобы принять решение о достоверности (недостоверности) бухгалтерской отчетности в части каждой отдельно взятой совокупности по вопросам в соответствии с программой аудита, аудитору следует увеличить объем выборки для получения недостающих доказательств.

      Размер  выборки определяется также величиной риска, который аудитор считает допустимым. Чем меньше риск, который аудитор согласен принять, тем выше размер выборки. Снижение размера выборки возможно, если аудитор предполагает, что проверяемая информация свободна от ошибок (Приложение Б. )При определении того, какие элементы из совокупности следует включить в выборку, следует выделить:

      - крупные элементы (объекты учета,  периоды учета), т.е. такие, которые  имеют наибольшее сальдо на  отчетную дату;

      - элементы существенные качественно, т.е. элементы, по которым по профессиональному суждению аудитора возможна наибольшая вероятность ошибки или искажения;

      - элементы существенные количественно,  т.е. элементы (месяцы), имеющие наибольший  оборот по данному счету в  отчетном периоде. Данные элементы имеют преимущественное значение при включении в выборку. При документировании следует пояснить причины включения объекта или периода совокупности в выборку.

      На  заключительной стадии необходим обязательный анализ результатов выборки.

      Аудитору  необходимо проанализировать причины  совершенных ошибок. Может оказаться, что все они продиктованы общей  методической ошибкой. Если же многочисленные ошибки являются следствием небрежности  или некомпетентности, аудитору можно  порекомендовать указать работникам бухгалтерии на ошибки и дать время на их исправление. После этого аудитору следует повторно проверить соответствующий участок учета, отобрав элементы методом случайной выборки.

      При оценке существенности влияния ошибок учета на бухгалтерскую отчетность следует брать не то значение ошибок, которые аудитор фактически обнаружил, а значение, распространенное на всю совокупность.

      В соответствии с предлагаемой методикой  уровень аудиторских рисков, уровень  существенности, процент выборки, сальдо конечное по каждому счету следует определять по каждому разделу аудита на конец проверяемого периода. Порядок построения выборки зависит от следующих качественных характеристик раздела аудита:

      - раздел аудита является значимым  в деятельности предприятия –  в процессе производственно финансовой деятельности предприятие производит значительное количество операций относящихся к данному разделу;

      - изменения в налоговом законодательстве  – в проверяемом периоде изменился  порядок налогообложения элементов,  входящих в данный раздел аудита;

      смена порядка учета и отчетности –  предприятием в течение проверяемого периода был изменен порядок  учета элементов, входящих в данный раздел аудита;

      смена бухгалтера – в проверяемом периоде  произошла смена ответственного исполнителя на данном участке бухгалтерского учета (месяц, в котором ответственный исполнитель был в отпуске, является обязательным для включения в выборку);

      нетипичные  операции – в процессе изучения договоров, на основании которых  ведется хозяйственная деятельность предприятия, установлены необычные, отличные от общепринятых способы приобретения, изменения и прекращение имущественных прав на тот или иной объект; нестандартные проводки, выявленные в результате ознакомления с главной книгой.

      Статистико-аналитические  процедуры выполняются на протяжении всего аудиторского процесса. Применение аналитических процедур на этапе планирования позволяет определить потенциальный аудиторский риск с учетом характера, области деятельности проверяемого предприятия, существенных изменений, происходящих в его финансовом положении.

      В ходе проведения проверки аналитические  процедуры необходимы в целя снижения аудиторского риска и для сбора  необходимых и достаточных доказательств. Одной из целей проведения аналитических  процедур на завершающем этапе является сравнение величины аудиторского риска, установленного на этапе планирования, с величиной, полученной по результатам проверки. Но на любом этапе аудиторского процесса риск должен быть представлен в контексте выборки, т.е. объем выборочной совокупности напрямую зависит от аудиторского риска и элементов, его составляющих.

      Принимая  решение о применении статистических выборочных методов, необходимо учитывать, что данный вид исследования является одним из сложнейших элементов аудиторской  практики, так как требует знания статистических методов анализа, а так же применения математического аппарата, но во многом повышает точность анализа и способствует уменьшению риска проверки.

      При оценке результатов выборки аудитор  должен сделать вывод не только о количественном, но и качественном аспекте ошибок, т.е. выявить причины, вызвавшие их и установить их влияние на другие участки аудита. Результаты, полученные по выборочной совокупности, экстраполируют на генеральную совокупность.