Правовой статус налогоплательщиков, налоговых агентов и налоговых представителей.

II.В зависимости от императивности возложенияобязанности налогоплательщиков можно подразделить на: а) прямо предусмотренные НК РФ; б) требующие особого указания на отношение к налогоплательщику.

Большинство обязанностей прямо  зафиксированы НК РФ и входят в состав общего правового статуса налогоплательщика, не требуют дополнительных механизмов введения в действие. К таковым, в частности, относится обязанность уплачивать законно установленные налоги. Вместе с тем возложение на налогоплательщика некоторых обязанностей возможно только в силу указания на то иным нормативным правовым актом. К числу таких обязанностей относятся: вести в установленном порядке учет своих доходов (расходов) и объектов налогообложения, если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах: представлять в налоговый орган по месту учета в установленном порядке налоговые декларации, если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах: представлять в налоговый орган по месту учета бухгалтерскую отчетность в соответствии с Федеральным законом «О бухгалтерском учете».

III. В зависимости от принадлежности к общему или специальному статусу налогоплательщика налоговые обязанности подразделяются на: а) общие для всех категорий налогоплательщиков; б) специальные, возложенные только на определенные субъекты.

К общим относятся обязанности, перечисленные в п. 1 ст. 23 НК РФ. Наличие  специальных обязанностей предусмотрено п. 2 ст. 23 НК РФ, согласно которому налогоплательщики-организации и индивидуальные предприниматели кроме выполнения общих обязанностей должны сообщать в налоговый орган по месту своего учета следующие сведения:

- об открытии или закрытии  счетов в коммерческих банках;

- об участии в российских  или иностранных организациях;

- о создании, реорганизации,  ликвидации обособленных подразделений,  созданных на территории Российской  Федерации;

- о принятии решения  о прекращении своей деятельности, объявлении несостоятельности (банкротстве), ликвидации или реорганизации;

- об изменении своего  места нахождения.

Установленный ст. 23 НК РФ перечень обязанностей налогоплательщиков (плательщиков сборов) не является исчерпывающим. Налогоплательщики  могут нести и иные обязанности, установленные федеральным законодательством.

Невыполнение или ненадлежащее выполнение налогоплательщиком возложенных  на него обязанностей образует соответствующий  состав налогового правонарушения.

 

 

2.Правовой статус налоговых  агентов и сборщиков налогов

 

Налоговое законодательство по отдельным видам налогов предусматривает  обязанность налогоплательщиков самостоятельно рассчитывать сумму налога и перечислять  ее в надлежащий адрес, но по некоторым  видам налогов такая обязанность  отсутствует. Во втором случае обязанности  налогоплательщика делегируются налоговым  агентам, которые исполняют поручения  налоговых органов по исчислению, удержанию и перечислению в бюджет налогов.

В соответствии с НК РФ (ст. 24) налоговые агенты -это лица, на которых в соответствии с действующим законодательством возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в соответствующий бюджет или внебюджетные фонды причитающихся налогов.

Как правило, налоговыми агентами являются лица, выплачивающие другим субъектам доходы: работодатели; банки, выплачивающие доходы физическим лицам; российские организации, осуществляющие выплаты иностранным физическим или юридическим лицам.

Институт налоговых агентов  обусловлен потребностью государства  осуществлять текущий финансовый контроль за деятельностью налогоплательщиков. Однако налоговые органы не имеют возможности оперативно и постоянно контролировать финансово-хозяйственную деятельность плательщиков налогов или сборов, поэтому лица, являющиеся источниками доходов, наделяются обязанностями налоговых агентов.

Налоговые агенты согласно ст. 24 НК РФ имеют следующий ряд  обязанностей:

- правильно и своевременно  исчислять, удержать из денежных  средств, выплачиваемых налогоплательщиками,  и перечислить в бюджеты или  внебюджетные фонды соответствующие  налоги;

- в течение одного месяца  письменно сообщить в налоговый  орган по месту своего учета  о невозможности удержать налог  у налогоплательщика и о сумме  возникшей недоимки;

- вести учет выплаченных  налогоплательщику доходов, удержанных  и перечисленных в бюджеты  или внебюджетные фонды налогов,  в том числе отдельно по  каждому налогоплательщику;

- представлять в налоговый  орган по месту своего учета  документы, необходимые для осуществления  контроля за правильностью исчисления и удержания налогов у налогоплательщиков, а также перечислять удержанные налоги в бюджеты или внебюджетные фонды.

Обязанности налоговых агентов  в определенной степени производны от целей и задач налоговых  органов, поэтому условно налоговых  агентов можно считать представителями  налоговых органов во взаимоотношениях с налогоплательщиками. Вместе с  тем правами налоговых органов  налоговые агенты не обладают и не имеют права не исполнять агентские  обязанности. Правовой статус налоговых  агентов не дает оснований налогоплательщику  оспаривать право агента по законному  удержанию налогов, причитающихся  с конкретного лица. Правоотношения относительно уплаты или взимания налогов  складываются между государством в  лице уполномоченных органов и налогоплательщиками, поэтому надлежащим ответчиком по искам  о возврате излишне уплаченных сумм налогов или по освобождению от налогообложения  будет налоговый орган.

Однако в тех случаях, когда налоговый агент превышает  свои полномочия относительно исчисления и удержания налогов или неправильно  применяет налоговые льготы, то образуется состав налогового правонарушения, субъектом  которого будет являться налоговый  агент.

Как правило, налоговые агенты сами являются налогоплательщиками, обязанными уплачивать установленные для них  налоги. Например, предприятие удерживает со своих работников налог на доходы физических лиц и одновременно само уплачивает взносы в Пенсионный фонд РФ в качестве налогоплательщика. Налоговые агенты имеют одинаковые права с налогоплательщиками. Следовательно, правовой статус налоговых агентов имеет двойственную природу. С одной стороны, налоговые агенты вступают во взаимоотношения с налогоплательщиками в качестве представителей налоговых органов, не пользуясь при этом государственно-властными полномочиями. С другой стороны, налоговые агенты являются участниками финансово-хозяйственного оборота, что влечет возникновение объектов налогообложения и наделяет их статусом налогоплательщика.

Одновременно налоговые  агенты являются подконтрольными субъектами со стороны налоговых органов.

 

 

3.Правовой статус налоговых  представителей

 

Налогоплательщики, плательщики  сборов и налоговые агенты могут  участвовать в налоговых правоотношениях  лично либо через своих представителей.⁵

Российское налоговое  право предусматривает две категории  представителей:

1)законные -представители, наделенные соответствующими полномочиями законом или учредительными документами организации;

2) уполномоченные -представители, наделенные соответствующими полномочиями доверенностями, оформленными по правилам ст. 185 ГК РФ.

Представителями в налоговых  отношениях могут быть физические лица и организации независимо от организационно-правовой формы. Существуют организации, специализирующиеся на представительстве в налоговых  отношениях.

Состав законных представителей налогоплательщика - физического лица аналогичен перечню представителей в соответствии с гражданским  законодательством Российской Федерации. Относительно несовершеннолетних детей  налоговыми представителями выступают  их родители, по отношению к опекаемым  или подопечным - опекуны или попечители.

Законными представителями  организации выступают его органы, поскольку юридическое лицо приобретает  права и принимает на себя обязанности  через свои органы, действующие на основании закона, иных нормативных  правовых актов или учредительных  документов. Законным представителем организации может выступать  и другое юридическое лицо, отношения  с которым оформляются контрактом или договором поручительства. В  данной ситуации законным представителем, реально участвующим в налоговых  правоотношениях за своего клиента, будет только руководитель организации-представителя. Сотрудники организации-представителя  могут действовать лишь на основании  доверенности, оформленной в порядке  передоверия.

Налоговым кодексом РФ установлено, что действия или бездействие  законных представителей организации, совершенные в связи с участием этой организации в налоговых  отношениях, расцениваются в качестве действий или бездействия самой  представляемой организации.

Таким образом, в российском налоговом праве действия законного  представителя аналогичны действиям  представляемого, что влечет и тождество  юридических последствий - будет  ли признано деяние правомерным или  нет, виновным или невиновным, есть ли основания для применения смягчающих или отягчающих вину обстоятельств  и т. д.

Участие представителя в  налоговых отношениях не исключает  возможности самостоятельного осуществления  налогоплательщиком (плательщиком сборов) или налоговым агентом своих  полномочий. В ряде налоговых отношений  представительство неизбежно, даже если представляемое лицо и пожелает само выполнять фискальные права  и нести обязанности. Например, несовершеннолетние или недееспособные лица в силу закона обязаны действовать через представителя. Также неизбежно налоговое представительство при подписании руководителем предприятия или главным бухгалтером поручений на перечисление налогов, налоговых деклараций и т. д.

Уполномоченным представителем налогоплательщика может быть физическое или юридическое лицо, наделенное налогоплательщиком правом представлять его интересы в отношениях с налоговыми органами и иными субъектами налогового права. Поскольку уполномоченное представительство  возможно только по волеизъявлению налогоплательщика, то такие отношения оформляются  доверенностью. При этом уполномоченный представитель организации осуществляет свои полномочия на основании доверенности, выдаваемой по правилам гражданского законодательства. Уполномоченный представитель  физического лица осуществляет свои полномочия на основании нотариально  заверенной доверенности.

Таким образом, отношения  между налогоплательщиком и иным субъектом по поводу уполномоченного  налогового представительства носят  гражданско-правовой характер. Налоговый  кодекс РФ «учреждает» институт уполномоченного  представительства, предоставляя налогоплательщику  право самому решать необходимость  участия в налоговых отношениях через другое лицо. Детальное регулирование  отношений между доверителем  и представителем осуществляется в  рамках гражданского права. Однако дальнейшие действия уполномоченного налогового представителя, его взаимоотношения  с налоговыми органами и иными  субъектами относительно вопросов налогообложения  регулируются исключительно нормами  налогового законодательства.

Налоговым кодексом РФ установлено  правило, согласно которому не могут  быть уполномоченными представителями  налогоплательщика должностные  лица налоговых органов, таможенных органов, органов государственных  внебюджетных фондов, Федеральной службы по экономическим и налоговым  преступлениям, судьи, следователи  и прокуроры.

В отличие от статуса законного  представителя действия либо бездействие  уполномоченного представителя  не признаются без подтверждения  действиями (бездействием) самого налогоплательщика.

Существует два условия, при наличии одного из которых  поступки уполномоченного представителя  будут расцениваться в качестве действий (бездействия) самого налогоплательщика:

1) действия совершены  на основании и в пределах  доверенности, выданной налогоплательщиком;

2) в случае совершения  уполномоченным представителем  каких-либо деяний в пользу  налогоплательщика без доверенности  либо с превышением оговоренных  в доверенности полномочий, но  при последующем одобрении этих  действий (бездействия) самим налогоплательщиком.

Следовательно, неблагоприятные  деяния уполномоченного представителя  впоследствии могут быть нейтрализованы представляемым субъектом. Вместе с  тем поручение участвовать в  налоговых отношениях от своего имени  другому лицу не снимает с налогоплательщика  налоговых обязанностей, а также  личной ответственности за противоправные деяния.

Представительство в налоговых  отношениях следует отличать от понятия  «постоянное представительство», используемого  налоговым законодательством для  определения правового статуса  иностранных организаций - налогоплательщиков.

На основании анализа  норм гл. 25 НК РФ можно сделать вывод, что постоянное представительство  представляет филиал, представительство, отделение, бюро, контору, агентство, любое  другое обособленное подразделение  или иное место деятельности организации, через которое организация регулярно  осуществляет предпринимательскую  деятельность на территории Российской Федерации. При этом предпринимательская деятельность должна быть связана: с пользованием недрами и (или) использованием других природных ресурсов; с проведением предусмотренных контрактами работ по строительству, установке, монтажу, сборке, наладке, обслуживанию и эксплуатации оборудования, в том числе игровых автоматов; с продажей товаров с расположенных на территории Российской Федерации и принадлежащих этой организации или арендуемых ею складов; с осуществлением иных работ, оказанием услуг, ведением иной деятельности, за исключением деятельности подготовительного и вспомогательного характера, прямо оговоренной НК РФ.