Понятие, виды и фукции налога

А: По форме возложения налогового бремени налоги делятся на прямые и косвенные.

Прямые налоги взимаются в процессе накопления материальных благ и непосредственно обращены к налогоплательщику, его имуществу, доходам и т. п. Типичным примером прямого налога является подоходный налог.

Косвенные налоги (их еще называют налогами на потребление) взимаются в процессе расходования материальных благ. Налог устанавливается в виде надбавки к цене реализуемых товаров и поэтому незаметен для фактического плательщика, не связан с его доходами или имуществом напрямую. Юридическим плательщиком косвенного налога является предприятие, производящее товары. Оно непосредственно уплачивает налог, а потом закладывает его в цену товара, так что реально расплачивается покупатель. Поэтому покупатель не замечает того, что он ежедневно уплачивает налог. Замечено, что бремя прямых налогов переносится населением гораздо более тяжко, поэтому они стимулируют гражданскую активность. Косвенные налоги, наоборот, наиболее приемлемы для государства ввиду своей замаскированности.

С другой стороны, косвенные налоги в гораздо большей степени подрывают имущественное положение слоев населения с низким уровнем дохода, чем богатых, так как, покупая один и тот же товар, они уплачивают одну и ту же сумму налога, что в процентном отношении к их доходу далеко не одинаково.

Прямые налоги, в свою очередь, делятся на личные и реальные. Реальными налогами облагается не действительно полученный доход, а предполагаемый, нормальный доход, который лицо должно получить. Такой налог используется в случаях, когда невозможно установить действительный доход налогоплательщика. Чаще всего это налоги с имущества. Личные налоги уплачиваются с действительно полученной прибыли (дохода).

Б: В зависимости от характера распределения сумм налога они делятся на закрепленные и регулирующие. Закрепленными называются такие налоги, которые на длительный период (более чем на 5 лет) полностью или в части закреплены за определенным бюджетом. Регулирующие налоги ежегодно перераспределяются вышестоящими органами власти между нижестоящими бюджетами с целью устранения их несбалансированности.

В: В зависимости от характера использования налоги делятся на общие и целевые.

Общие налоги (и они составляют основную налоговую массу) не имеют привязки к определенным расходам и поступают в бюджет, как в общий денежный фонд, на общий счет.

Целевые же налоги не поступают в общий денежный фонд территории, а учитываются отдельно (на счетах внебюджетного фонда, выделяются отдельной строкой в бюджете) и используются на конкретные цели (например, налоги, зачисляемые в дорожные фонды).

Г: В зависимости от территориального уровня налоги делятся на:

1) федеральные, которые устанавливаются законами РФ, взимаются на всей ее территории. В порядке регулирования часть федеральных налогов может зачисляться в бюджеты нижестоящего уровня;

2) налоги субъектов РФ. Часть этих налогов устанавливается актами Российской Федерации, а часть – законами субъекта РФ, однако конкретная ставка налога определяется субъектом РФ всегда самостоятельно. Зачисляться эти налоги могут как в бюджет субъекта, так и, в порядке регулирования, в бюджеты муниципальных образований;

3) местные налоги и сборы – это такие налоги, зачисление сумм от которых на долгосрочной основе предусмотрено в бюджете муниципальных образований. Устанавливаться эти налоги могут как актами органов местного самоуправления, так, и законами субъектов РФ, федеральными законами.

Д: В зависимости от категории налогоплательщика. Некоторые налоги могут взиматься только с физических лиц (подоходный налог, налог на имущество, переходящее в порядке наследования и дарения, и др.), другие – только с юридических лиц (налог на прибыль, на добавленную стоимость). Существует группа налогов, которые взимаются и с физических, и с юридических лиц (земельный налог, некоторые налоги, зачисляемые в дорожные фонды).

ГЛАВА 2. ФУНКЦИИ НАЛОГА

Функциональная определенность налога обуславливает характер его действия и область применения, то есть формирует стержень налоговой политики. Бурное освоение налоговых отношений в последние десять - пятнадцать лет постоянно принуждает нас обращаться к общим вопросам, среди которых продолжают сохранять актуальность сущностные аспекты налогообложения и их отражение в налоговой практике.

В процессе эволюции налогов неизменной оставалась их фискальная природа: «В конце концов налоги служат цели получения дохода, ...первичная цель налогов - покрывать финансовую потребность государства (фискальная цель)»[35].

Вместе с тем принимая во внимание прямое воздействие налогов на материальное положение всех без исключения предприятий и самодеятельных граждан, нельзя не видеть колоссальных возможностей влияния налогов на каждого налогоплательщика в отдельности и на общество в целом. Все государства и во все времена широко использовали эти возможности, в чем проявлялась регулирующая роль налогов. Эти два свойства налогов (фискальное и регулирующее) в советско-российской финансовой науке рассматриваются в качестве самостоятельных функций. При этом если под фискальной функцией всеми понимается одно и то же, то под регулирующей функцией каждый автор подразумевает свое понятие, расширяя регулирующую роль налога до распределительной, контрольной, стимулирующей, запретительной, социальной и т.п. «Нет такого отечественного налогового издания по финансам, в котором не велись бы многословные рассуждения о налоговых функциях. Все доказательства, как правило, опираются на примеры, а примеры сводятся к такой логике: поскольку утюгом можно забивать гвозди, то утюг обретает функцию молотка!»[36].

Говоря о функциях налога, необходимо отметить, что в литературе имеется ряд точек зрения по данному вопросу.

В частности, Г.В. Петрова выделяет восемь функций налога[37]:

- конституционную;

- координирующую;

- фискальную;

- стимулирующую;

- контрольную;

- межотраслевую;

- правовую;

- внешнеэкономическую.

И.В. Караваева говорит о том, что налоги выполняют следующие функции[38]:

- фискальную;

- стабилизирующую;

- регулирующую и интегрирующую.

Д.В. Винницкий говорит о том, что налогам присущи две функции[39]:

- распределение бремени публичных расходов;

- регулирующая функция.

К.С. Бельский выделяет такие функции налога, как[40]:

- фискальная;

- распределительная;

- стимулирующая;

- политическая.

На наш взгляд, налог выполняет такие функции:

- фискальную;

- уравновешивающую (регулирующую);

- обязывающую (принудительную);

- экономическую.

Понятно, что число функций налога при таком подходе безгранично. Но можно ли из одного того факта, что любая налоговая система всегда принимает во внимание семейное положение плательщика и что история знает случаи высокоэффективного налогового стимулирования рождаемости, говорить о детородной функции налогов?

«Налог обеспечивает работу и платежеспособность субъектов публичной власти. Воздействие на поведение налогоплательщика для получения социально значимого результата не может быть основной целью налога»[41].

Строго говоря, любой налог способен выполнять регулирующую роль. Для этого устанавливаются налоговые льготы либо ужесточается режим налогообложения. Принципиальное отличие платежей, которые воздействуют на поведение плательщика (иногда их называют «регулирующими налогами»), состоит в том, что они побуждают его отказаться от занятия деятельностью, подрывают собственную базу, сокращают число плательщиков, снижают доходы бюджета. Как говорит Е.А. Лысов, «поскольку такие платежи не имеют финансовой цели, они не являются налогами в строгом смысле слова»[42].

Как отмечает С.Г. Пепеляев, никто не работает лишь для того, чтобы уплачивать налоги. Предприятия - прежде всего производители товаров (работ, услуг), а затем уже налогоплательщики. Налогообложение не должно подрывать свою собственную основу - бизнес.

Налоги поступают в пользу субъектов публичной власти, т.е. для финансового обеспечения деятельности государства и (или) муниципальных образований. Этим фактом они отличаются от платежей, взимаемых на тех же условиях, но установленных в экономических или социальных интересах в пользу юридических лиц публичного или частного права, не являющихся государственными или местными органами государственной власти. Такие платежи называются «парафискалитетами» и взыскиваются, например, в пользу различных технических и профессиональных организаций также на основе принуждения, поэтому их установление, как и установление налогов, возможно только законодательным путем.

Из законодательного определения налога видно, что целью его взимания является обеспечение государственных расходов вообще, а не какого-то конкретного расхода. Данное положение корреспондирует с бюджетным законодательством. В соответствии с абз. 1 ст. 35 БК РФ доходы бюджета не могут быть увязаны с определенными расходами бюджета.

Из каждого правила есть исключения. В Постановлении Конституционного Суда РФ от 11 ноября 1997 г. по делу о проверке конституционности ст. 11.1 Закона РФ от 1 апреля 1993 г. «О Государственной границе Российской Федерации»[43] отмечено, что, как правило, налоговые платежи при внесении их в бюджет не имеют целевого назначения. Совершение государственных расходов не должно быть обусловлено поступлением отдельных налоговых платежей. В определенных случаях налоговый платеж может носить целевую направленность. Данное положение может быть обусловлено интересами определенных групп населения, отраслей хозяйства или ведомств и т.п. Тем самым Конституционный суд РФ указал что, уплата налоговых платежей имеет целью обеспечивать расходы публичной власти.

Уплата налогов производится в наличной или безналичной форме. Средство платежа - валюта РФ. В качестве исключения согласно п. 3 ст. 45 НК РФ иностранными организациями, физическими лицами, не являющимися налоговыми резидентами РФ, а также в иных случаях, предусмотренных федеральными законами, обязанность по уплате налога может исполняться в иностранной валюте.

В зарубежной литературе к функциям налогов относят:

1) финансирование расходов государства;

2) перераспределение доходов государства в пользу беднейших граждан;

3) внеэкономическое регулирование производства в целях повышения его эффективности.

В постановлении Конституционного Суда Российской Федерации от 17.12.1996 N 20-П[44] отмечается, что в налоговой обязанности налогоплательщиков «воплощен публичный интерес всех членов общества». Разумеется, некоторая часть налоговых поступлений идет на содержание государственного аппарата. Однако подавляющее большинство налоговых платежей в виде бюджетного финансирования возвращается обратно в общество. Формируя бюджетные и внебюджетные фонды, государство выступает своеобразной «транзитной инстанцией», перераспределяющей финансовые ресурсы между отраслями и сферами управления (прежде всего, коммерческими и некоммерческими), между регионами, отдельными категориями граждан. Поэтому неуплата налога нарушает интересы не только государства, но прежде всего третьих лиц - бюджетополучателей. Государство вправе и обязано принимать меры по регулированию налоговых правоотношений в целях защиты прав и законных интересов не только налогоплательщиков, но и всех остальных членов общества.

Мы исходим из того, что у налогов только одна функция - фискальная: в ней смысл, внутреннее предназначение, логический и исторический движитель налога. Обоснование этой точки зрения и составляет содержание данной статьи.

Сначала два формальных аргумента в пользу сказанного.

Во-первых, будь у налога несколько функций, все они должны были бы быть представлены в каждом налоге подобно тому, как только одновременное наличие всех функций у денег (средство обращения, мера стоимости и средство накопления) делает их деньгами. Между тем существует множество налогов, которые невозможно без крайнего воображения увязать с регулированием. Что, например, регулирует подоходный налог или налог на прибыль? Если иметь в виду регулирующую направленность налоговых льгот, то они-то как раз и устанавливаются вопреки логике налога, являясь внешним, случайным вмешательством в налог, тогда как из самого налога никак не следуют какие-то поблажки или исключения. В этом отношении льгота куда больше говорит о политических пристрастиях, профессиональной принадлежности ее автора, чем о налоге.

Второй аргумент состоит в следующем. Не секрет, что развитые западные страны значительно превосходят Россию как по опыту практического использования налогов, так и по уровню теоретического освоения этого опыта. Так вот, ни в одном серьезном зарубежном издании по экономике и финансам нет попытки дать сколько-нибудь строгое определение налога, как нет и никаких упоминаний о его функциях. Это очень любопытное обстоятельство. Самуэльсон и Нордхаус, Макконнелл и Брю, Хейне, Стиглиц, Меккью и др. посвящают десятки страниц налогам, детально анализируют их фискальное значение, принципы обложения и влияние на экономику, но при этом не утруждают себя дефинициями. Они подходят к налогам как очевидному и абсолютно необходимому факту общественной жизни, не нуждающемуся в глубокомысленном оправдании.

Вменение налогу единственной функции - фискальной - позволяет разделить использование налога в качестве орудия фиска и в качестве орудия экономической политики. Соответственно, и цели налоговой политики могут находиться в разных плоскостях - фискальной и регулирующей, рассматриваемые в первом случае как внутреннее, вытекающее из природы, объективное, атрибутивное свойство налога и во втором - как внешнее, навязываемое извне, субъективное и меняющееся его качество. Регулирующая роль налога при этом не становится менее значимой, второсортной, алогичной, но двойственность в возможностях и целях применения налога содержит потенциальную противоречивость.

Налог, так же как и любое сложное общественное явление, обладает очень широким спектром действия и поэтому может использоваться вне внутренне присущей ему роли. Если вернуться к аналогии с деньгами, то их эффективность как стимула чрезвычайно высока, однако никому не придет в голову вменять деньгам стимулирующую функцию. Стимулирующая роль денег - вторична, деньги потому и могут стимулировать (поощрять, наказывать), что имеют «способность» быть средством платежа или сохранять стоимость. Стимулирующей функции у денег нет потому, что стимулом, собственно говоря, является получение или неполучение денег (и тех благ, стоимость которых они олицетворяют), но к получению или неполучению сами деньги никакого отношения не имеют.