Соглашения об избежании двойного налогообложения и механизм трансфертного ценообразования

    В настоящее время РФ заключены, ратифицированы и действуют несколько десятков международных договоров с иностранными государствами об избежании двойного налогообложения (преимущественно в форме Конвенций и Соглашений).

    Что такое трансфертное ценообразование

    Трансфертная  цена – это цена, устанавливаемая  в хозяйственных операциях между  различными подразделениями единой компании или между участниками  единой группы компаний (такие сделки часто называют «контролируемыми»).  Деятельность по установлению таких «внутренних» цен называется трансфертным ценообразованием.  Трансфертная цена может существенно отличаться от цены на аналогичный продукт, установившейся на открытом рынке.  Причины отклонения трансфертной цены от рыночной могут быть различными.  Так, побудительным мотивом таких отклонений могут служить необходимость перераспределения средств в рамках холдинговой структуры, осуществление которого иными методами (например, путем вклада в капитал или предоставления займа) будет более затратным или организационно затруднительным. 

    Однако  чаще всего мотивом манипуляции  трансфертными ценами являются налоговые  соображения.  Особенно актуален этот мотив для транснациональных  компаний и холдингов.  Поскольку  налоговое бремя в различных  странах существенно различается, естественным побуждением финансовых менеджеров международного холдинга будет  перераспределить прибыль всего  холдинга методами трансфертного ценообразования  в пользу наименее налогооблагаемых элементов холдинга.  В частности, такими наименее налогооблагаемыми  элементами могут служить совершенно безналоговые офшорные компании.  Конструкции, предназначенные для такого перераспределения прибыли, называют схемами трансфертного ценообразования.  Простейшим вариантом такой схемы является экспорт или импорт товаров через промежуточную офшорную компанию с целенаправленным варьированием контрактной ценой сделки с этой компанией.

    Законодатели  и налоговые власти налогооблагаемых стран не склонны мириться с таким  размыванием своей налоговой  базы.  Большинством развитых стран  установлены серьезные ограничения  на свободу манипулирования трансфертными  ценами для налоговых целей.  Формулировки норм закона могут быть различными, но в основном они базируются на «правиле вытянутой руки», согласно которому налогооблагаемая прибыль  компании может быть пересчитана  к уровню, который бы имел место, если бы компания была независима от своей  группы (находилась от нее на расстоянии «вытянутой руки»).  Однако в силу неопределенности, присутствующей в  самом принципе, у международных  холдингов остается некоторая свобода  маневра в установлении и трансфертных цен, степень которой зависит от законодательства конкретных стран, в которых находятся компании холдинга. 

    Даже  если трансфертное ценообразование  не используется целенаправленно в  качестве инструмента налоговой  минимизации, все равно существует риск, что трансфертная цена будет  пересмотрена налоговыми органами, не согласными с ее уровнем.  Так, британская фармацевтическая компания GlaxoSmithKline в 2006 была вынуждена выплатить налоговым властям США 3,4 млрд. долл., а также отказаться от права на налоговое возмещение в размере 1,8 млрд. долл., по условиям заключенного с налоговой службой соглашения в связи с судебным спором относительно применяемых компанией методов трансфертного ценообразования.  Таким образом, проблемы трансфертного ценообразования являются весьма актуальными для транснациональных компаний.

    Национальные  законодательства

    Российское  законодательство весьма жестко регламентирует возможность и применимые методы коррекции налоговых последствий контролируемых сделок.  Речь идет о «принципах определения цены товаров, работ или услуг для целей налогообложения».  Согласно ст. 40 Налогового кодекса РФ, налоговый орган может проверять правильность применения цен по сделкам лишь в некоторых случаях, в частности, при взаимозависимости сторон сделки, а также при внешнеторговом характере сделки.  Что весьма существенно, коррекция цены сделки для налоговых целей осуществляется лишь при отклонении цены от «рыночной» более чем на 20%.  Таким образом, меньшие отклонения от рыночной цены не влекут пересмотра налоговых последствий сделок в России.  При этом предпочтение отдается методу сопоставимой неконтролируемой цены (хотя он и не называется этим именем), при невозможности его применения используется метод последующей реализации, а при невозможности применения последнего – затратный метод.  Возможности заключения предварительных ценовых соглашений закон не предусматривает.

    Если  цена товара или услуги отклоняется  от рыночной менее чем на 20%, статья 40 Налогового кодекса не дает оснований  к пересмотру налоговых последствий  сделок (хотя стоит отметить, что  на протяжении последних нескольких лет обсуждаются проекты ликвидации этого порога).  Однако следует  иметь в виду возможность применения судами некодифицированных концепций «недобросовестного налогоплательщика» (веденной в правовой оборот Конституционным Судом в 2001 году) и «необоснованной налоговой выгоды», она же доктрина «деловой цели» (введенной Высшим Арбитражным Судом в 2006 году).  Эти положения позволяют пересмотреть налоговые последствия сделок налогоплательщика, единственной целью которых является снижение налога, независимо от того, нарушены ли им какие-либо правовые нормы, в том числе нормы статьи 40 Налогового кодекса.  Таким образом, хотя российское налоговое законодательство ограничивает свободу действий налоговых органов по пересмотру налоговых последствий контролируемых сделок, суды оставляют возможность такого пересмотра в исключительных случаях, независимо от положений писаного закона.

    В мае этого года глава правительства Владимир Путин потребовал внести поправки в Налоговый кодекс России, чтобы механизм трансфертного ценообразования стал более прозрачным.

      Премьер-министр отметил, что  трансфертное ценообразование используется  во всех странах, и здесь  нет ничего предосудительного. "Каждый  бизнес думает, как минимизировать  свои расходы, в том числе  налоги, - сказал Путин. - Проблема  государства начинается тогда,  когда начинаются злоупотребления". Подразумевается, что некоторые  предприятия поставляют товары  за рубеж своим же дочерним  компаниям, который зарегистрированы  в офшорах, по заниженной цене для последующей перепродажи по рыночной цене.  По его мнению, "разница в цене зависимым структурам должна быть не больше 20 проц от рыночной цены". Для этого он потребовал внести поправки в НК РФ. "Но делать нужно это аккуратно, осторожно, по известному принципу: "не навреди", - говорит Владимир Путин. - Нужно внести такие поправки, которые были бы абсолютно прозрачными и которые будут единообразно пониматься и применяться в отношении всех участников экономической деятельности".

    В будущем году ФНС будет контролировать сделки взаимозависимых организаций годовым объемом более 3 млрд руб., в 2013 году — 2 млрд руб. На планировавшийся Минфином уровень в 1 млрд руб. этот показатель выйдет только в 2014 году.

    Вывод

    Трансфертное  ценообразование может служить  эффективным приемом налоговой  минимизации.  Но Минфин считает, что бюджет несет ощутимые потери от применения корпорациями трансфертных цен, поскольку они используются для перевода прибыли из России в страны с низкими ставками налогов. «Объем внешней торговли, в том числе между взаимозависимыми лицами, растет, и не всегда показываемая по документам в РФ налоговая база соответствует той, что была бы исчислена при осуществлении этих сделок независимыми компаниями». Впрочем, ущерб для российской казны в результате подобных операций оценивается неоднозначно. «На первый взгляд любая прибыль, полученная за пределами России, уменьшает налогооблагаемую прибыль, показанную в РФ, Но эта прибыль может быть реинвестирована в российскую экономику, создавая новые рабочие места и налогооблагаемые доходы и положительно влияя на общую динамику развития страны». Минфин, естественно, упирает на то, что далеко не вся прибыль, осевшая за пределами России, реинвестируется в нашу экономику.

    Теперь  о минусах. Теоретически закон о трансфертном ценообразовании ориентирован на крупный и «крупный» средний бизнес (20% компаний, обеспечивающих 80% налоговых поступлений). Но есть опасность тотального контроля, поскольку в сферу применения нового закона попадают плательщики ЕСХН, ЕНВД, резиденты ОЭЗ и в целом средний и малый бизнес (при снижении в перспективе стомиллионной планки, о которой говорилось выше).

    Налоговые специалисты считают, что у компаний существенно возрастут трудозатраты, связанные с подготовкой информации и отчетности для налоговой инспекции. Возможно, придется содержать специальных  сотрудников, которые будут отвечать за трансфертное ценообразование. Не располагает  достаточным количеством квалифицированных  специалистов в этой области и  налоговая служба, в чем ранее  признавался глава Федеральной  налоговой службы Михаил Мокрецов.

    Контроль  трансфертного ценообразования  – одно из самых сложных направлений  налогового администрирования. В результате практического применения закона может  возрасти риск пересмотра цен и доначисления налогов и увеличиться число  налоговых споров. Соответственно, необходимо увеличивать и роль налогового контроля за трансфертными ценами, однако при этом важночтобы этот контроль не оказался разрушительным для налогоплательщиков.