Системы и виды налоговых правонарушений

      Неуплата  налога - это полное неисполнение налогоплательщиком своей обязанности по уплате налога, установленной пп. 1 п. 1 ст. 23 и п. 1 ст. 45 НК РФ. Неполная уплата налога - частичное исполнение обязанности по уплате налога. Неуплата или неполная уплата сумм налога означает возникновение у налогоплательщика задолженности перед соответствующим бюджетом (внебюджетным фондом) по уплате конкретного налога в результате совершения указанных в данной статье деяний (действий или бездействия).

      Если  же неправильное исчисление налога не повлекло неуплату или неполную уплату налога в бюджет, применение мер  ответственности по ст. 122 НК РФ будет  необоснованно.

      Также не может быть признана неуплатой  налога ситуация, когда организация  неправомерно указала в декларации сумму вычетов по НДС, но вычет  не произвела, так как сумма начисленного налога по этой декларации была равна  нулю. Поскольку недоимка по налогу не возникла, то и штрафовать организацию  за неуплату налога нельзя.

      В тех случаях, когда налогоплательщик завысил сумму вычетов по НДС, оштрафовать его за неуплату налога можно, только если налог реально  возвращен из бюджета. Если же возмещение лишь заявлено, но реально налог  еще не возвращен, то у налогоплательщика  нет недоимки по налогу, а следовательно, нет и штрафа за неуплату налога.

      Санкция по п. 1 ст. 122 НК РФ четко определяет только два конкретных случая неправомерного поведения налогоплательщика, а  именно:

      - занижение налоговой базы;

      - неправильное исчисление налога.

      Налогоплательщик  не может быть привлечен к ответственности  по ст. 122 НК РФ лишь на основании неуплаты (неполной уплаты) сумм налога в установленный  срок, если налоговая декларация представлена им своевременно и содержит достоверные  сведения.

      Кроме того, недоимка у налогоплательщика  должна существовать на момент принятия налоговым органом решения о  привлечении к ответственности  по ст. 122 НК РФ. В противном случае привлечение налогоплательщика  к ответственности по данной норме  неправомерно.

      Много споров по вопросу применения ст. 122 НК РФ возникает в ситуациях, когда  в ходе одной налоговой проверки у налогоплательщика выявлены и  переплата, и недоимка.

      Для привлечения к ответственности  в этом случае налоговый орган  должен сначала доказать, что переплата  уже зачтена в счет погашения  иной задолженности налогоплательщика.

      Если  же у налогоплательщика имеется  переплата налога в более поздние  периоды по сравнению с тем  периодом, когда возникла задолженность, налогоплательщик может быть освобожден от ответственности, предусмотренной  ст. 122 НК РФ, только при соблюдении им условий, определенных п. 4 ст. 81 НК РФ.

      Пункт 3 ст. 122 НК РФ предусматривает взыскание  штрафа в размере 40% за умышленное совершение деяний, предусмотренных п. 1 ст. 122 НК РФ. Из этого следует, что налоговые  правонарушения, предусмотренные п. 1 ст. 122 НК РФ, должны быть совершены  по неосторожности.

      Ответственность за нарушение законодательства о  налогах и сборах применяется только при наличии вины обязанного лица, совершившего нарушение норм законодательства о налогах и сборах^14.

      Таким образом, анализируя различные подходы к классификации причин возникновения налоговых правонарушений, можно выделить в качестве оснований две группы факторов, обусловливающих совершение налоговых правонарушений. К первой относятся те из них, которые в малой степени зависят от деятельности налоговых органов. Ко второй – те, которые непосредственно связаны с деятельностью налоговых органов.

      Конкретные  составы налоговых правонарушений и ответственность за их совершение предусмотрены в гл. 16 НК РФ. При  этом следует отметить, что статьями данной главы НК РФ предусматривается  ответственность как за чисто  налоговые правонарушения, посягающие на законодательно установленный порядок  поступления налоговых доходов  в бюджет, так и за правонарушения, хотя и «неналоговые» по своей  сути, но так или иначе затрагивающие  нормы законодательства о налогах  и сборах. Налоговым кодексом законодательно закреплено 12 налоговых правонарушений, за каждое из которых предусмотрена  ответственность в виде налоговых  санкций – штрафов.

      ГЛАВА 3. Виды ответственности за нарушение налогового законодательства в российской федерации. 

1. Налоговая ответственность – самостоятельный  вид юридической ответственности.

    Правовое  регулирование¹⁵ ответственности в сфере налогообложения является составной частью налогового законодательства и представляет собой совокупность норм налогового и других отраслей права, возникающих в сфере взаимодействия налоговых органов и участников налоговых правоотношений при взимании налогов и затрагивающих имущественные интересы государства по обеспечению доходной части бюджета.

    Как известно, метод налогового права  носит комплексный характер. Основным правовым методом налогового регулирования  являются государственно-властные предписания  со стороны органов власти в области  налогообложения. Этот метод применяется  относительно субъектов налоговых  отношений, которые находятся в  административных налоговых отношениях. Вместе с тем по объектам налоговых  отношений, которые охватывают собственность ( имущество и доходы ) юридических  и физических лиц, государственных  органов и органов местного самоуправления, возможно применение гражданско-правового  метода, учитывая равенство всех форм собственности и одинаковую степень  защиты каждой из них.

    О налоговой ответственности, как  новом виде юридической ответственности, есть основания говорить и с позиции  правовой природы правоотношения, являющегося  объектом налогового нарушения. Характер этого правонарушения¹⁶ при ответственности за налоговое правонарушение регулируется нормами налогового права.

    Выделению налоговой ответственности в  отдельный вид юридической ответственности  способствует установление Налоговым  кодексом Российской Федерации процессуальных норм, регулирующих производство по делам  о налоговых правонарушениях.

    В Налоговом кодексе имеет место  попытка установления самостоятельной  налоговой ответственности, т.е. нового правового режима. В настоящее  время только создаются определенные научные подхода для выстраивания системы институтов как налогового права, так и налогового законодательства. С точки зрения правовой теории ответственности  следует отметить, что в Налоговом  кодексе приведен достаточно полный перечень принципов налоговой ответственности. Между тем принципы – не просто правовые декларации, это база для  дальнейшего правотворчества, они  определяют пределы и характер применения налогового законодательства в спорных  ситуациях, когда возможно неоднозначное  толкование правовых предписаний. Для  уяснения правовой природы налогового правонарушения в Налоговом кодексе  также раскрываются такие элементы состава нарушения, как субъект  правонарушения и субъективная сторона  правонарушения¹⁷.

    Основополагающий  принцип юридической ответственности  – « без вины и нет ответственности  ». Применимость этого принципа к  ответственности за налоговые правонарушения не должна подвергаться сомнению. Конституционный  Суд Российской Федерации В постановлении  от 17 декабря 1996 г. по делу о проверке конституционности пунктов 2 и 3 части первой ст. 11 Закона Российской Федерации от 24 июня 1993 г. “ О федеральных органах налоговой полиции ” указал, что налоговое правонарушение есть « предусмотренное законом виновное деяние, совершенное умышленно либо по неосторожности. При производстве по делу о налоговом правонарушении подлежит доказыванию как сам факт совершения такого правонарушения, так и степень вины налогоплательщика ».

    Таким образом, налоговую ответственность  можно определить как реализацию налоговых санкций¹⁸ за допущенные в налоговых правоотношениях нарушения. 

2.  Юридическая ответственность за невыполнение налоговых обязательств.

    Налоговые отношения являются обязательственными. Суть обязательства состоит в  уплате налога: ” Каждый обязан платить  законно установленные налоги и  сборы “.

    Следовательно, в сферу налогового регулирования  должны включаться отношения, связанные  с возникновением, изменением и прекращением налогового обязательства.

    Невыполнение  налогового обязательства состоит  в неуплате или неполной уплате налога. Это является сутью любого нарушения  налогового законодательства. В недополучении  бюджетом причитающихся ему сумм выражен ущерб, причененный правонарушением.

    Ст. 13 Закона Российской Федерации «  Об основах налоговой системы  в Российской Федерации » устанавливает  ответственность налогоплательщика  за нарушение налогового законодательства в виде финансовых санкций и предусматривает, что должностные лица и граждане, виновные в нарушении налогового законодательства, привлекаются в установленном  законом порядке к административной, уголовной и дисциплинарной ответственности.

    Однако  вызывает сомнение утверждение, что  за налоговые правонарушения может  наступать дисциплинарная ответственность. Ответственность дисциплинарную и  материальную лицо понесет перед  предприятием, понесшим ущерб в результате уплаты штрафов и пени. Данные отношения  лишь косвенно связаны с налоговыми, но налоговым правом не регулируются. За нарушения налогово-правовых норм наступает ответственность трех видов – административная, уголовная  и налоговая.

    В настоящее время вопрос о конкретных видах и размерах ответственности  участников налоговых отношений  решается в целом ряде нормативных  актов. Прежде всего это Закон  РФ от 27 декабря 1991 г. « Об основах  налоговой системы в Российской Федерации » ( ст. 13,15 ), Закон РФ от 21 марта 1991 г. « О государственной  налоговой службе РСФСР » (п. 12 ст.7), Кодекс РСФСР об административных правонарушениях (ст. 156 «Уклонение от подачи декларации о доходах »), Таможенный кодекс РФ (ст.124 « Взыскание таможенных платежей и меры ответственности »). Две  статьи, предусматривающие ответственность  за нарушение налогового законодательства, содержатся в Уголовном кодексе  РФ ( ст. 198 « Уклонение гражданина от уплаты налога », ст. 199 « Уклонение  от уплаты налогов с организаций  »).

    Налоговый кодекс РФ вводит понятие налогового правонарушения  (ст. 119), налоговой  санкции (ст. 122) и закрепляет права налоговых органов и налогоплательщиков едиными процессуальными нормами. Под налоговыми санкциями понимаются штрафы. Употребляя в Кодексе термин «ответственность за налоговое нарушение» законодатель не называет, к какому виду юридической ответственности она относится, и это затрудняет определение правовой природы предусмотренных налоговых правонарушений. В целом выделение специальной ответственности за совершение налоговых правонарушений в виде налоговых санкций оправдано, поскольку административная ответственность в этих случаях недостаточна и к тому же не применима в отношении юридических лиц.

    Однако  налоговая санкция в виде штрафа не является единственной мерой ответственности  за совершение налоговых правонарушений. Так, ст.13 Закона РФ «Об основах налоговой  системы в Российской Федерации» предусматривает четыре вида санкций  за нарушение налогового законодательства. Это – взыскание всей суммы  сокрытого или заниженного дохода (прибыли), штраф, пеня, взыскание недоимки.

    Налогоплательщик, нарушивший налоговое законодательство, в установленных законом случаях  несет ответственность в виде:

    а) взыскания всей суммы сокрытого или заниженного дохода ( прибыли ) либо суммы налога за иной сокрытый или неучтенный объект налогообложения и штрафа в размере той же суммы, а при повторном нарушении – соответствующей суммы и штрафа в двукратном размере этой суммы. При установлении судом факта умышленного сокрытия или занижения дохода ( прибыли ) приговором либо решением суда по иску налогового органа или прокурора может быть взыскан в федеральный бюджет штраф в пятикратном размере сокрытой или заниженной суммы дохода ( прибыли );  

    б) штрафа за каждое из следующих нарушений: за отсутствие учета объектов налогообложения и за ведение учета объекта налогообложения с нарушением установленного порядка, повлекшие за собой сокрытие или занижение дохода за проверяемый период; за непредоставление или несвоевременное предоставление в налоговый орган документов, необходимых для исчисления, а также для уплаты налога;

    в) взыскания пени с налогоплательщика в случае задержки уплаты налога. Взыскание пени не освобождает налогоплательщика от других видов ответственности;

    г) взыскание недоимки по налогам и другим обязательным платежам, а также сумм штрафов и иных санкций, предусмотренных законодательством, производится с юридических лиц в бесспорном порядке, а с физических лиц в судебном. Взыскание недоимки с юридических и физических лиц обращается на полученные ими доходы, а в случае отсутствия таковых – на имущество этих лиц.