Организация и методика проведения налоговых проверок

2. Порядок  проведения камеральной проверки

 2.1 Порядок проведения камеральной налоговой проверки

Налоговые декларации и бухгалтерская отчетность могут быть представлены налогоплательщиком в налоговый орган по месту  его учета по установленным формам на бумажных носителях или в электронном  виде. С 1 января 2009 года требование по представлению декларации в электронном виде распространяется на налогоплательщиков, среднесписочная численность работников которых за прошлый календарный год превышает 100 человек, а также на вновь созданные (в том числе при реорганизации) организации, численность работников которых превышает указанный предел (п. 3 ст. 80 НК РФ).

Налоговую декларацию можно:

- представить  лично или через его представителя;

- направить  в виде почтового отправления  с описью вложения;

- передать  по телекоммуникационным каналам  связи.

Принятие  налоговых деклараций и бухгалтерской  отчетности на бумажных носителях от налогоплательщиков или их представителей производится сотрудниками налогового органа. Направленные же по почте отчетные документы после регистрации  в качестве входящей корреспонденции  передаются в соответствующий отдел  для дальнейшей обработки.

Датой представления налоговых деклараций и бухгалтерской отчетности считается:

- дата  фактического представления их  в налоговый орган на бумажных  носителях;

- дата  отправки заказного письма с  описью вложения;

- дата  отправки их по телекоммуникационным  каналам связи.

На титульном  листе налоговой декларации проставляется  дата ее представления в налоговый  орган.

При представлении  отчетной документации налогоплательщиком лично или через представителя  все представленные документы подвергаются визуальному контролю на наличие  всех необходимых реквизитов сотрудником  налогового органа. Если в представляемых налоговых декларациях:

- отсутствует  какой-либо из обязательных реквизитов (например, не указан период, за  который представлена декларация);

- нечетко  заполнены отдельные реквизиты,  что делает невозможным их  однозначное прочтение;

- встречаются  исправления, не оговоренные подписью  налогоплательщика или его представителя, - то работник налоговой инспекции  должен указать на них и  порекомендовать налогоплательщику  внести уточнения. При этом  он не вправе отказать в  принятии документов. На остающихся  у налогоплательщика копиях проставляется  отметка о принятии декларации  и дата ее представления. При  получении налоговой декларации  по телекоммуникационным каналам  связи налоговый орган обязан  передать налогоплательщику квитанцию  о приемке в электронном виде (п. 4 ст. 80 НК РФ)

При представлении  отчетных документов в налоговый  орган по телекоммуникационным каналам  связи бумажные экземпляры налоговых  деклараций и бухгалтерской отчетности могут не представляться.

При непредставлении  в установленный законодательством  о налогах и сборах срок налоговой  декларации налогоплательщик может  быть привлечен к налоговой ответственности  в соответствии со статьей 119 НК РФ. За представление декларации после установленного срока с налогоплательщика вправе взыскать штраф в размере:

- 5% от  суммы налога, подлежащей уплате (доплате) на основе этой декларации, за каждый полный или неполный  месяц со дня, установленного  для ее представления, но не  более 30% от указанной суммы  и не менее 100 руб.

- при  представлении декларации не  позднее 180 дней после установленного  срока (п. 1 ст. 119 НК РФ);

- 30% от  суммы налога, подлежащей уплате  на основе этой декларации, и  10% от суммы налога, подлежащей  уплате за каждый полный или  неполный месяц начиная с 181-го  дня - при представлении декларации  через 181 день после установленного  срока и позднее (п. 2 ст. 119 НК  РФ).

После уточнения даты представления налоговой  декларации начинается ее непосредственная проверка. Вначале проверяется правильность заполнения декларации в соответствии с утвержденным распорядительным документом (порядком, инструкцией, рекомендациями и т.д.) по ее заполнению.

Следующий же шаг - проверка арифметического подсчета итоговых сумм налога. При этом проверяется  правильность:

- исчисления  налоговой базы;

- арифметического  подсчета данных, отраженных в  налоговой декларации, исходя из  взаимоувязки показателей строк  и граф, предусмотренных ее формой;

- правильность  примененных налогоплательщиком  ставок налога и льгот, их  соответствие действующему законодательству.

Если  по налогу предусмотрены налоговые  вычеты, то проверяется их обоснованность.

На этапе  проверки правильности исчисления налоговой  базы проводится:

- анализ  логической связи между отдельными  отчетными и расчетными показателями, необходимыми для ее исчисления;

- сопоставление  отчетных показателей с аналогичными  показателями предыдущего отчетного  периода;

- взаимоувязка  показателей бухгалтерской отчетности  и налоговых деклараций, а также  отдельных показателей деклараций  по различным налогам;

- сопоставление  данных бухгалтерской отчетности  и налоговых деклараций с имеющимися  в инспекции ФНС России данными  о финансово-хозяйственной деятельности  налогоплательщика, полученными  из других источников.

Так, при  использовании метода начисления при  исчислении налога на прибыль величина доходов может коррелироваться  с суммой выручки, отраженной в отчете о прибылях и убытках.

Как было сказано выше, налоговым ведомством разработаны методические рекомендации по проведению камеральных проверок налоговых деклараций по различным  налогам. В них обычно и указываются  коррелируемые параметры различных  деклараций.

Если  камеральной проверкой выявляются ошибки в расчетах или противоречия между сведениями, содержащимися  в представленных документах, либо приведенные налогоплательщиком данные не коррелируются с теми, которые  имеются у налогового органа (отчетность за предыдущие периоды, результаты налоговых  проверок и др.), то об этом сообщается налогоплательщику с требованием  представить необходимые пояснения  или внести соответствующие исправления. На выполнение предлагаемых действий налогоплательщику дается пять рабочих  дней.

Если  в ходе камеральной проверки выявляются ошибки или противоречия в заполненной  декларации, то налоговый орган должен проинформировать об этом налогоплательщика  и предложить внести ему соответствующие  изменения и (или) дополнения в налоговую  отчетность. 

Учитывая  приведенный выше порядок проведения камеральных налоговых проверок, можно сделать вывод, что целью  последних является:

1) проверка  правильности исчисления соответствующих  налогов;

2) проверка  своевременности уплаты налогов.

Таким образом, проверка правомерности хозяйственной  деятельности налогоплательщиков с  точки зрения соблюдения законодательства о налогах и сборах по большому счету не является предметом камеральной  проверки. Предметом камеральной  проверки скорее является арифметический контроль предоставляемых налогоплательщиками  данных, проводимый в процессе текущей  деятельности налоговых органов  по мере поступления к ним документов, связанных с исчислением и  уплатой налогов (как правило, налоговых  деклараций). Необходимо отметить, что  прямое упоминание в ст. 88 НК РФ только камеральных налоговых проверок налогоплательщиков не лишает налоговые  органы права проводить налоговые  проверки налоговых агентов и  плательщиков сборов, т.к. на то есть указание в ст. 87 НК РФ.

2.2 Оформление  результатов камеральной проверки

В п. 5 ст. 88 НК РФ закреплена норма, согласно которой  лицо, проводящее камеральную налоговую  проверку, обязано рассмотреть представленные налогоплательщиком пояснения и  документы. Если после рассмотрения представленных пояснений и документов либо при отсутствии пояснений налогоплательщика  налоговый орган установит факт совершения налогового правонарушения или иного нарушения законодательства о налогах и сборах, должностные лица налогового органа обязаны составить акт проверки в порядке, предусмотренном ст. 100 НК РФ.

До 1 января 2008 года НК РФ не обязывал составлять акты камеральных налоговых проверок, но и не запрещал этого. Так, в Постановлении ФАС Дальневосточного округа от 29.03.2007 N Ф03-А80/07-2/431 суд указывал, что ст. 100 НК РФ предусмотрено оформление акта только по результатам выездной налоговой проверки. НК РФ не устанавливает обязанностей налогового органа составлять акт по результатам камеральной налоговой проверки и получать от налогоплательщика объяснения по поводу выявленных нарушений налогового законодательства.

Теперь  одним из основных нововведений в  процедуре камеральной проверки явилось установление требования к  должностным лицам налогового органа составить акт камеральной проверки.

Согласно  п. 2 ст. 100 НК РФ акт налоговой проверки должен быть подписан лицами, проводившими соответствующую проверку, и лицом, в отношении которого проводилась  эта проверка (его представителем).

Об отказе лица, в отношении которого проводилась  налоговая проверка, или его представителя  подписать акт делается соответствующая  запись в акте налоговой проверки.

НК РФ устанавливает перечень обязательных реквизитов, которые должны быть указаны  в акте камеральной налоговой  проверки (п. 3 ст. 100 НК РФ).

Необходимо  отметить, что ранее НК РФ не предъявлял требований к структуре акта налоговой  проверки.

Приказом  ФНС России от 25.12.2009 N САЭ-3-09/892@ (далее - Приказ N САЭ-3-09/892@), применяемым при проведении и оформлении результатов налоговых проверок и иных мероприятий налогового контроля, начатых после 31 декабря 2009 года, утверждены формы актов камеральной и выездной (повторной выездной) налоговой проверки (Приложения 4, 5 к Приказу N САЭ-3-09/892@), а также требования к составлению акта налоговой проверки (Приложение 6 к Приказу N САЭ-3-09/892@).

В п. 5 ст. 100 НК РФ установлено, что акт налоговой  проверки должен быть вручен лицу, в  отношении которого проводилась  проверка, или его представителю  под расписку или передан иным способом, свидетельствующим о дате его получения указанным лицом (его представителем).

В случае, если лицо, в отношении которого проводилась проверка, или его  представитель уклоняются от получения  акта налоговой проверки, этот факт отражается в акте налоговой проверки, и акт налоговой проверки направляется по почте заказным письмом по месту  нахождения организации (обособленного  подразделения) или месту жительства физического лица. В случае направления  акта налоговой проверки по почте  заказным письмом датой вручения этого акта считается шестой день, считая с даты отправки заказного  письма.

В п. 6 ст. 100 НК РФ закреплено, что лицо, в отношении  которого проводилась налоговая  проверка (его представитель), в случае несогласия с фактами, изложенными  в акте налоговой проверки, а также  с выводами и предложениями проверяющих  в течение 15 дней со дня получения  акта налоговой проверки вправе представить  в соответствующий налоговый  орган письменные возражения по указанному акту в целом или по его отдельным  положениям. При этом налогоплательщик вправе приложить к письменным возражениям  или в согласованный срок передать в налоговый орган документы (их заверенные копии), подтверждающие обоснованность его возражений.