Налоговое бремя (нагрузка) на макро- и микроуровнях. Кривая Лаффера

     Показатель налоговой нагрузки на налогоплательщика является достаточно серьезным измерителем качества налоговой системы страны. Оптимальная налоговая система, обеспечивая финансовыми ресурсами потребности государства, не должна снижать стимулы налогоплательщика к предпринимательской деятельности, одновременно обязывая его к постоянному поиску путей повышения эффективности хозяйствования. Поэтому определение границ оптимального размера изъятия части доходов налогоплательщиков является серьезнейшей экономической  проблемой любого государства. Решение данной проблемы представляется достаточно сложной задачей, поскольку данные границы могут постоянно меняться в силу изменений экономической, политической и социальной ситуации в каждой конкретной стране при этом важно определить не только экономическое содержание понятия «налоговая нагрузка», но и установить его количественные характеристики.

     Налоговая нагрузка представляет собой показатель совокупного воздействия налогов на экономику страны в целом, отдельный хозяйствующий субъект или иного плательщика, определяемый как доля их доходов, уплачиваемая государству в форме налогов и платежей налогового характера.

     В экономической литературе в силу несовершенства понятийного аппарата наряду с понятием «налоговая нагрузка» достаточно часто применяются такие понятия, как «налоговое бремя», «тяжесть налогообложения», «налоговое давление», «налоговое изъятие» и др. Понятие налоговой нагрузки возникло фактически одновременно с появлением налогов и упоминалось в самых первых текстах, где шла речь о налогах. Еще в XVIII в. А. Смит в своем труде «Исследование о природе и причине богатства народов» указывал на важную экономическую зависимость между уровнем налоговой нагрузки и поступлением средств в бюджет государства.

     На протяжении более 200 лет финансовая наука достаточно серьезно исследовала вопрос о влиянии налогов на население и экономику в целом. Одновременно учеными делались попытки определения обоснованного уровня налогообложения, установления количественной оценки показателя налогового бремени. Еще в XVIII-XIX вв. виднейшими российскими и западными экономистами указывались достаточно конкретные пропорции между бюджетом и национальным доходом, предельные размеры изъятия части доходов как хозяйствующих субъектов, так и граждан.

     Первые упоминания о количественной оценке показателя налогового бремени и его давления на экономику относятся также к XVIII в.  Впервые исследовавший это явление Ф. Юсти определил налоговую нагрузку на макроуровне как соотношение между бюджетом и национальным доходом  государства. При этом Ф. Юсти указывал, что бюджет страны не должен расходовать более 1\6 национального дохода.

     А. Бифельд между тем считал пределом изъятия у налогоплательщика четверть его дохода.

     К. Гок обосновывал пропорции доходов бюджета и национального дохода характером расходной части государственного бюджета. Он считал невозможным установление единого универсального и одновременно оптимального показателя налоговой нагрузки на экономику, который был бы реалистичен для конкретной страны на любом этапе ее экономического развития.

     Новым импульсом к исследованию проблем тяжести налогообложения послужила Первая мировая война, вызвавшая всеобъемлющий рост налоговой нагрузки. Последовавшая за этим необходимость решения вопроса о размерах репарационных платежей, погашения задолженности союзников привела к разработке конкретных методик определения тяжести налогообложения. Несмотря на то что эти методики характеризовались слабостью как методологической базы, так и техники расчетов, их роль и значение состояли в том, что они создали основу для дальнейших разработок измерения тяжести налоговой нагрузки как на уровне экономики в целом, так и в разрезе отдельных социальных групп населения и в рамках отраслей производства.

     Интерес экономической науки и практики к показателю налоговой нагрузки не случаен, поскольку он играет существенную роль в налоговом планировании и регулировании экономики.

     Роль и значение показателя налогового бремени состоят в следующем:

1) данный показатель необходим государству дл разработки налоговой политики. Вводя новые налоги и ликвидируя старые, изменяя налоговые ставки и налоговые льготы, государство обязано определить и не переступить предельно допустимые уровни давления на экономику, за границами которых могут возникнуть негативные экономические процессы. Показатель налогового бремени на макроуровне используется государством также для прогноза доходов бюджета, развития налоговой базы в целом по экономике страны и оценки эффективности влияния налоговой системы на социально-экономическое развитие;

2) исчисление налогового бремени на общегосударственном уровне необходимо для сравнительного анализа налоговой нагрузки разных странах и принятия решений хозяйствующими субъектами о размещении производства, распределении инвестиций и в конечном счете о переливе капитала;

3) показатель налогового бремени необходим для анализа влияния налоговой системы на формирование социальной политики государства. Изучение и практический анализ всеобщности и справедливости налогообложения в отношении населения страны, тяжести налогообложения между различными социальными группами дает возможность государству более справедливо распределять тяжесть налогообложения между разными социальными группами для стабилизации социально-экономической ситуации в стране;

4) показатель налогового бремени используется в качестве индикатора экономического поведения хозяйствующих субъектов. Именно от уровня этого показателя в значительной мере зависит принятие хозяйствующими субъектами решений о вложении собственных финансовых ресурсов в развитие того или иного производства, в ту или иную отрасль народного хозяйства.

     Исчисление налогового бремени осуществляется на двух уровнях: макро- и микроуровне.

     Макроуровень подразумевает исчисление тяжести налогообложения всей страны в целом, или, другими словами, налоговой нагрузки на экономику. Здесь же оцениваются распределения налогового бремени между группами однородных предприятий, т.е. отраслям производства, и налоговая на население страны.

     Налоговое бремя на экономику, как правило, представляет собой отношение всех поступивших в стране налогов к созданному ВВП. Экономический смысл этого показателя состоит в оценке доли ВВП, перераспределенной с помощью налогов.

     Многовековая практика построения налоговых систем в странах с развитой экономикой выработала определенные показатели, за пределами которых невозможна эффективная предпринимательская деятельность.

     Зависимость между усилением налогового бремени и суммой поступающих в государственную казну налогов еще в начале второй половины XX в. Вывел профессор А. Лаффер, построивший знаменитую кривую Лаффера.

Рис. 1. Кривая Лаффера.

На рисунке видно, что рост налоговых ставок только до определенного предела ведет к соответствующему увеличению бюджетных доходов. Превышая этот предел, налоговая ставка становится тормозом для предпринимательской деятельности, при этом ликвидируются стимулы развития экономики, а доходы бюджета начинают сокращаться, поскольку сужается налоговая база.

     Именно А. Лаффер обосновал постулат о том, что только снижение налоговой нагрузки стимулирует предпринимательскую деятельность, развивает инициативу и предприимчивость. Необоснованное увеличение налогового бремени согласно А. Лафферу, является  первопричиной развития теневого сектора экономики. Иначе говоря, порог кривой Лаффера представляет собой предельно допустимый уровень налоговой нагрузки,  который еще не подрывает рост налоговой базы на перспективу. Рост доходов в бюджет в этом случае осуществляется не за счет нагнетания налогового бремени на товаропроизводителей, а за счет увеличения производства и расширения на этой основе налогооблагаемой базы. Вместе с тем кривая Лаффера лишь показывает установленную зависимость, но не дает четкого представления о предельно допустимой величине налоговых изъятий в бюджет страны. Эта величина не может быть постоянной и достаточно точной, в немаловажной степени ее уровень зависит от финансового состояния налогоплательщика в конкретной стране, от состояния экономики этой страны в целом.

     Мировой опыт налогообложения показывает что изъятие у налогоплательщика 1\3 его дохода – та черта, за пределами которой начинается процесс сокращения сбережений и тем самым инвестиций в экономику. Если же ставки налогов и их число достигают такого уровня, что у налогоплательщика изымается более 40% его доходов, то это полностью ликвидирует стимулы к предпринимательской инициативе и расширению производства.

    Налоговое бремя на население мировая практика оценивает также на микро- и макроуровнях: с одной стороны, как уровень налогообложения отдельного работника, а с другой – как уровень налогообложения населения в целом. Важным является сравнительная оценка налогового бремени населения и отдельной семьи как субъекта налоговых отношений.

     Налоговое бремя на население в целом представляет собой отношение всех уплаченных налогов на душу населения к среднедушевому доходу населения страны, включая денежную оценку полученных им материальных благ.

     Не умаляя значения показателя налоговой нагрузки на макроуровне, необходимо все же подчеркнуть, что для каждого конкретного налогоплательщика, как юридического, так и физического лица, не суть важно, какова степень налоговой нагрузки на экономику в целом. И это естественно, поскольку налоги в бюджеты всех уровней и во внебюджетные фонды он платит из собственных доходов, и поэтому для него существует конкретные показатели, характеризующие уровень налогового бремени. 

     Микроуровень включает определение налоговой нагрузки на конкретные организации, а также исчисление налоговой нагрузки на работника.  Что же касается показателя определения налогового бремени на уровне хозяйствующего субъекта, то здесь не существует какого-то одного, универсального показателя. Вместе с тем комплексная оценка налогового бремени хозяйствующего субъекта дает ясную картину того, как влияет уровень налогового бремени на его экономическую активность. Так же как и на макроуровне, методика определения налогового бремени на конкретного хозяйствующего субъекта состоит в установлении соотношения между суммой уплачиваемых налогоплательщиком налогов и полученного им дохода. Различие же применяемых в мировой практике показателей заключается прежде всего в разных оценках определения дохода хозяйствующего субъекта.

     Кроме того, показатели данного налогового бремени отличаются по количеству включаемых в расчеты налогов. Это касается, в основном, тех налогов, которые хозяйствующий субъект уплачивает, являясь агентом государства, в частности подоходного налога с населения.

     В основном применяемые на практике методики  определения уровня налогового бремени организаций отличается друг от друга лишь тем, какие налоги учитываются при расчетах и что принимается в качестве дохода.

     Согласно одной из методик налоговое бремя хозяйствующих субъектов оценивается как процентное отношение всех уплачиваемых налогов к выручке от реализации, включая выручку от прочей реализации. С помощью этого показателя устанавливается доля налогов в выручке от реализации. Вместе с тем выручка от реализации продукции не является полноценным источником уплаты налогов. Поэтому данный показатель не оценивает влияние налогов на финансовое состояние предприятия, что является достаточно существенным недостатком.

     Суть одной из существующих методик состоит в том, что каждая группа налогов в зависимости от источника за счет которого они уплачиваются, имеет свой критерий оценки тяжести налогового бремени. Общий знаменатель, к которому в соответствии с данной методикой приводится уровень тяжести налогового бремени хозяйствующего субъекта, представляет собой прибыль предприятия.

     Третий метод количественной оценки налогового бремени хозяйствующего субъекта определяется как доля созданной им и отдаваемой государству добавленной стоимости. Добавленная стоимость по своей сути является доходом предприятия и соответственно достаточно универсальным источником уплаты всех налогов. Этот показатель позволяет как бы усреднить оценку налогового бремени для различных типов производств и обеспечивает таким образом сопоставимость данного показателя для различных экономических структур. В состав добавленной стоимости включаются амортизационные отчисления., поэтому реальный размер налогового бремени несколько искажается в связи с объективным различием доли амортизации в объеме добавленной стоимости. С целью исключения влияния амортизационных сумм на величину налогового бремени используют показатель, в котором фискальные изъятия соизмеряются с вновь созданной стоимостью. Вновь созданная стоимость определяется путем вычета из добавленной стоимости сумм амортизационных отчислений.

     Нередко сумму уплачиваемых налогов сравнивают с размером балансовой прибыли предприятия. Подобный подход принципиально неверен, поскольку прибыль является далеко не единственным источником уплаты налогов, особенно в российской налоговой системе.

     При использовании каждой из перечисленных методик неизбежно возникает вопрос, что следует включать в сумму уплачиваемых хозяйствующим субъектом налогов. Думается, что в расчет должны включаться все налоги, уплачиваемые предприятием, за исключением налога на доходы физических лиц. Упомянутый налог не оказывает никакого влияния на экономическую деятельность конкретного хозяйствующего субъекта, но может обеспечить работнику конкурентоспособный «чистый» доход, т.е. доход, остающийся после налогообложения. Хозяйствующий субъект в отношении налога на доходы физических лиц выступает налоговым агентом государства и лишь перечисляет налог в бюджет. Этот налог должен учитываться при расчете налогового бремени работника, но не работодателя как хозяйствующего субъекта.