Камеральная налоговая проверка

При проведении камеральной налоговой проверки по консолидированной группе налогоплательщиков налоговый орган вправе истребовать у ответственного участника этой группы копии документов, которые должны представляться с налоговой декларацией по налогу на прибыль организаций по консолидированной группе налогоплательщиков в соответствии с главой 25 настоящего Кодекса, в том числе относящиеся к деятельности иных участников проверяемой группы [1].

Необходимые пояснения и документы по консолидированной группе налогоплательщиков налоговому органу представляет ответственный участник этой группы.

К приемам исследования нескольких документов, отражающих одну и ту же или взаимоувязанные операции, относятся встречная проверка и метод взаимного контроля.

Встречная проверка - это сопоставление разных экземпляров одного и того же документа. Налоговый кодекс Российской Федерации предоставляет налоговым органам право проведения встречных проверок. В соответствии со ст. 87 НК РФ в том случае, если при проведении камеральных и выездных налоговых проверок у налоговых органов возникает необходимость получения информации о деятельности налогоплательщика, связанной с иными лицами, налоговым органом могут быть истребованы у этих лиц документы, относящиеся к деятельности проверяемого налогоплательщика. Она применяется для документов, оформленных в нескольких экземплярах, - накладных, счетов-фактур и т.п. Экземпляры документа находятся либо в разных структурных подразделениях, либо в разных организациях. В условиях правильного отражения хозяйственной операции разные экземпляры имеют одно и то же содержание. Несовпадение каких-либо показателей или отсутствие одного из экземпляров могут свидетельствовать об укрытии доходов от налогообложения.

Метод взаимного контроля документов представляет собой исследование различных документов, прямо или косвенно отражающих определенные хозяйственные операции. Учет на предприятии построен таким образом, что, как правило, информация об одних и тех же операциях отражается в различных документах.

Одновременно осуществляется проверка соблюдения сроков уплаты налогов и представления документов. В результате проведения таких мероприятий выявляются неподтвержденные документами операции, учтенные при расчете налогов, либо не полностью учтенные операции. В организациях, ведущих лишь суммарный учет реализации товаров, одним из эффективных приемов выявления признаков укрытия доходов от налогообложения является контрольное сличение остатков. С помощью этого приема в ряде случаев можно документально выявить поступление неучтенных товаров. Для его применения сотруднику налоговой инспекции необходимо иметь по проверяемому объекту инвентаризационные описи на начало и конец периода и документы на оприходование и отпуск товаров.

Указанные общие приемы налогового контроля применяются на первом этапе документальной проверки. Для более углубленного контроля за правильностью и полнотой уплаты налогов применяются конкретные приемы проверки по видам налогов, обусловленные порядком расчета объекта налогообложения и налогооблагаемой базы в соответствии с законами и инструкциями по каждому виду налога.

С 1 января 2009 г. законодательно закреплено, что в случае если до окончания камеральной налоговой проверки налогоплательщиком представлена уточненная налоговая декларация в порядке, предусмотренном ст. 81 НК РФ, камеральная налоговая проверка ранее поданной декларации прекращается и начинается новая камеральная налоговая проверка на основе уточненной налоговой декларации. Прекращение камеральной налоговой проверки означает прекращение всех действий налогового органа в отношении ранее поданной налоговой декларации (п. 9.1 ст. 88 НК РФ).[1]

Данное положение уточняет, что если в ходе проверки налогоплательщик представляет уточненную декларацию, то проверка первоначальной декларации прекращается и начинается новая камеральная проверка уточненной декларации. При этом трехмесячный срок, установленный для проведения камеральной проверки и регламентированный п. 2 ст. 88 НК РФ, соответственно начинает отсчитываться с момента подачи уточненной декларации. Обратите внимание, такое уточнение применяется с 1 января 2009 г. Таким образом, в данной ситуации трехмесячный срок, установленный для проведения камеральной проверки, начинает отсчитываться с момента подачи уточненной декларации.

Отмечают также, что в связи с данными положениями п. 9.1 ст. 88 НК РФ документы, полученные налоговым органом в рамках прекращенной камеральной налоговой проверки, могут быть использованы при проведении мероприятий налогового контроля в отношении налогоплательщика. На этом основании можно сделать вывод, что при представлении уточненной декларации налоговые органы не должны требовать документы, которые уже подавались в инспекцию с первоначальной декларацией.

Все чаще на практике имеют распространение ситуации, когда налоговый орган в ходе камеральной налоговой проверки проводит осмотр помещения, в котором ведется предпринимательская деятельность, делает обмеры и замеры или производит, например, фактически полную проверку всех первичных документов налогоплательщика, то есть, осуществляет действия, которые свойственны выездной налоговой проверке. Все это, естественно, делает процедуру камеральной проверки обременительной для налогоплательщика.

К числу проблемных сфер методики камеральных проверок относится контроль за правильностью применения цен товаров, работ, услуг для целей налогообложения. Анализ практики показывает, что положения статьи 40 НК РФ препятствуют организации действенной системы контроля, позволяющей уничтожить существующие возможности легального уклонения от уплаты налогов на основе использования механизмов ценового манипулирования. В этой связи принципиально важным стало внесение изменений в данную статью, предусматривающих, в частности, расширение оснований для проверки налоговыми органами указанных сторонами сделки цен, а также случаев признания лиц, участвующих в сделке, взаимозависимыми, введение новых методов определения цен для отдельных товаров, что особенно актуально для топливно-энергетического комплекса, а также формирования института справочных цен, использование которых, на наш взгляд, обеспечит выявление фактов занижения налоговых обязательств

Схематично порядок проведения камеральной проверки показан на рисунке 1.

Налоговая отчетность должна быть представлена в налоговый орган по установленной форме на бумажном носителе или по установленным форматам в электронном виде. Исключение касается налогоплательщиков, у которых среднесписочная численность работников за предшествующий календарный год превышает 100 человек. Такие налогоплательщики с 01.01.2008 г. обязаны представлять налоговую отчетность только в электронном виде.

За непредставление или несвоевременное представление деклараций согласно ст. 119 Налогового кодекса предусмотрен штраф в размере 5% от суммы налога за каждый полный или неполный месяц со дня, установленного для его представления, но не более 30% и не менее 100 рублей. Непредставление расчета в течении более 180 дней – штраф 10% за каждый полный или неполный месяц начиная со 181 дня.

1.5        Результаты камеральной налоговой проверки

По окончании камеральной проверки составляется акт камеральной налоговой проверки (Приложение1).

Если в ходе камеральной проверки выявляются обстоятельства, свидетельствующие о налоговом правонарушении, либо выясняется, что сумма налога к возмещению (уменьшению) или доплате (уплате) исчислена неверно, инспектор составляет на имя руководителя или его заместителя докладную записку.

Докладная записка должна содержать установленные в ходе проверки доказательства, свидетельствующие о налоговом правонарушении, либо факты неверного исчисления налога. В докладной записке указываются все показатели налоговой отчетности, при исчислении которых налогоплательщик допустил те или иные нарушения, а также исправления инспектора, сделанные им в ходе камеральной проверки.

В заключение в докладную записку выносятся предложения руководителю налогового органа о принятии одного из следующих решений:

- о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения;

- об отказе в привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения;

- о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля.

Через 10 рабочих дней после истечения срока представления налоговых деклараций и Расчетов страховых взносов налоговые инспекторы и инспекторы внебюджетных фондов формируют список лиц, не представивших:

             Налоговые декларации;

             Налоговые расчеты (расчеты авансовых платежей; налоговые расчеты, представляемые налоговыми агентами; расчеты сборов);

             Бухгалтерскую отчетность;

             Расчеты и декларации по страховым взносам и взносам на ОПС.

Последствия непредставления отчетности зависят от вида не представленных документов [6]:

1. Непредставление налоговой декларации. В отношении налогоплательщиков, не представивших налоговые декларации, составляются решения о приостановлении операций по счетам налогоплательщиков в банках. Согласно форме решения о приостановлении операций по счетам налогоплательщика в банке, утвержденной Приказом ФНС России от 01.12.2006 №САЭ-3-19/825@, сумма, в пределах которой прекращаются расходные операции по банковскому счету, не указывается. Таким образом, приостановление операций по счету означает полное прекращение банком всех расходных операций по данному счету.

Непредставление налоговой декларации в установленный срок грозит налогоплательщику привлечением к ответственности в соответствии со ст. 119 НК РФ, которая предусматривает взыскание штрафа в размере 5 % неуплаченной суммы налога, подлежащей уплате (доплате) на основании этой декларации, за каждый полный или неполный месяц со дня, установленного для ее представления, но не более 30% этой суммы и не менее 1 000 рублей.

Дело о выявленных в ходе камеральной проверки правонарушениях рассматривается в порядке, предусмотренном ст. 101 НК РФ. Решение по результатам рассмотрения дела принимается руководителем налогового органа или его заместителем.

Должностные лица налогоплательщика за нарушение сроков представления налоговой декларации привлекаются к ответственности, предусмотренной ст. 15.5 КоАП РФ, путем составления протокола об административном правонарушении и наложения штрафа в размере от 300 до 500 рублей.

2. Непредставление в установленный срок налоговых расчетов (расчетов авансовых платежей; расчетов налоговых агентов, расчетов сборов), а также бухгалтерской отчетности грозит налогоплательщику привлечением к ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 126 НК РФ, и влечет наложение штрафа в размере 200 рублей за каждый не представленный документ.

В этом случае производство по делу о налоговом правонарушении осуществляется в порядке, предусмотренном ст. 101.4 НК РФ независимо от факта проведения и результатов камеральной проверки налогового расчета. Решение по результатам рассмотрения дела о налоговом правонарушении принимается руководителем налогового органа или его заместителем.

Должностные лица налогоплательщика в случае несвоевременного представления налоговых расчетов и (или) бухгалтерской отчетности привлекаются к ответственности, предусмотренной ст. 15.6 КоАП РФ, путем составления протокола об административном правонарушении и наложения штрафа в размере 300 до 500 рублей.

3. Несоблюдение порядка представления налоговой декларации или расчета в электронном виде в соответствии со ст. 119.1 грозит штрафом в размере 200 рублей.

4. Непредставление отчетности по страховым взносам влечет ответственность в виде штрафа, размер которого зависит от срока, в течение которого не был представлен расчет:

             при непредставлении декларации в срок до 180 дней штраф составит 5% суммы взносов по расчету за каждый месяц, максимально - 30 %, но не менее 100 рублей;

             при непредставлении декларации в срок свыше 180 дней штраф составит 30 % суммы взносов по расчету и 10 % суммы за каждый последующий месяц,  но не менее 1000 руб.

5. Административная ответственность. Протоколы об административных правонарушениях, предусмотренных ст. 15.5, 15.6, 19.7 15.33 КоАП составляются должностными лицами налоговых органов и органов контроля за уплатой страховых взносов (пп.5 п.2 ст. 28.3 и пп.4 п.5 ст. 28.3 КоАП РФ), а дела по правонарушениям рассматриваются мировыми судьями (п.1 ст. 23.1 КоАП).

Далее приведен пример выявления ошибок в ходе камеральной проверке:

20.04.2011 г. Налогоплательщиком была представлена налоговая декларация по НДС за 1 квартал текущего года. В декларации указана налоговая база по реализации товаров по ставке 10% - 15 537 779 руб.

Сумма налога, предъявленная налогоплательщику при приобретении товаров, с учетом сумм налога, подлежащих вычету за указанный период, составила 1 451 663 руб. в НДС к уплате в бюджет за 1 кв. 2011 года – 86 116 руб. Согласно ст.88 НК РФ была проведена камеральная проверка декларации. Были направлены запрос в банки. Из анализа представленных банковских выписок о движении денежных средств по расчетным счетам, на расчетные счета данного предприятия поступило 59 651 983 руб.

В соответствии с п. 1 ст. 154 НК РФ налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (услуг, работ) определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со ст. 40 НК РФ. При получении налогоплательщиком оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) налоговая база определяется исходя из суммы полученной оплаты с учетом налога.

Согласно п. 1 ст. 167 НК РФ установлено, что в целях главы 21 НК РФ моментом определения налоговой базы является наиболее ранняя из следующих дат: