Календарное налоговое планирование

       Кроме того, для российских предприятий можно сформулировать ряд дополнительных принципов, которые необходимо соблюдать при проведении налоговой оптимизации.

       - Принцип перспективы. Данный принцип означает, что не следует строить налоговую оптимизацию исключительно на использовании пробелов в налоговом законодательстве. Действительно, налоговая оптимизация, наряду с другими методами, требует использования юридических пробелов в законодательстве, а также толкования норм налогового права в пользу налогоплательщика, однако такой метод должен носить не определяющий, а прикладной характер. Во-первых, оперативность внесения изменений и дополнений в нормативные документы очень высока. Во-вторых, налоговые органы руководствуются не только законодательством, но и различными ненормативными актами ФНС России (инструкциями, письмами, разъяснениями). Чаще всего позиция ФНС России полярна интересам налогоплательщика, в связи с чем налоговому менеджеру, использующему противоречия в законодательстве, нужно заранее готовиться к судебными баталиям. Использование пробелов в законодательстве является самой квалифицированной частью минимизации, требует сугубо индивидуального подхода и сопряжено с определенным риском, так как в данном случае защита интересов налогоплательщика должна осуществляется только в судебном порядке (на уровне судебного прецедента). Тем не менее прогнозировать направление судебной практики по тому или иному вопросу невозможно, так как это зависит от множества факторов.

        - Принцип простоты и доступности. Это означает, что аргументация того или иного метода оптимального налогообложения должна быть простой, доступной и по возможности основываться на конкретных статьях российского законодательства.

      - Принцип многоотраслевого регулирования. Он заключается в том, что нельзя строить оптимизацию налогообложения только на смежных с налоговой отраслях права (гражданском, банковском, бухгалтерском и т.д.). При формировании системы российского налогового законодательства не учитывалась взаимосвязь и привязка налогового права к нормам и положениям других отраслей права. Налоговое законодательство реализуется практически в собственной правовой плоскости. Наиболее существенный отрыв произошел от сферы гражданского законодательства. Так, согласно Гражданскому кодексу РФ к имущественным отношениям, основанным на административном или ином властном подчинении одной стороны другой, в том числе к налоговым и другим финансовым и административным отношениям, гражданское законодательство не применяется, если иное не предусмотрено законодательством. Необходимо также учитывать то, что в ряде случаев фискальное содержание тех или иных терминов в российском законодательстве сохраняется. Как гласит Налоговый кодекс РФ: институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей права, используемые в настоящем Кодексе, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом. Также немаловажен тот факт, что в целях налогообложения порядок ведения бухгалтерского учета корректируется с учетом требований налогового законодательства. Поэтому построение любой схемы оптимизации требует комплексного подхода с учетом особенностей налогового законодательства и требований иных отраслей права.

       - Принцип конфиденциальности. При выборе способа налоговой оптимизации, связанного с привлечением широкого круга лиц, необходимо руководствоваться правилом "золотой середины": с одной стороны, сотрудники должны четко представлять себе свою роль в операции, а с другой - они не должны осознавать ее цель и мотивы. Так, практически фиктивно привлекаемые сотрудники-инвалиды должны в случае проведения налоговыми органами опроса подтвердить реальность своих трудовых отношений с предприятием. С другой стороны, излишняя осведомленность сотрудника может привести к утечке информации, а методы оперативной работы правоохранительных органов весьма эффективны. Распространение сведений об удачно проведенной минимизации налогов также может иметь ряд негативных последствий. Во-первых, уменьшение налогов не входит в перечень одобряемых обществом действий - работниками бюджетной сферы, пенсионерами и т.д. Предприниматель, распространяющийся о своих удачах в области уменьшения налогов, может столкнуться с возмущением общественного мнения и, как следствие, поступлением излишней информации в государственные органы. Во-вторых, существует возможность, что удачный опыт будет принят на вооружение другими предпринимателями и приобретет массовое распространение, что впоследствии неизбежно вызовет оперативное изменение законодательства. Как говорил С.Н. Паркинсон в своей книге "Закон и доходы", "человек, нашедший в законе лазейку, через которую он может провести шикарный кадиллак, безусловно, сохранит этот секрет для себя. Если кто-то один использует известную ему лазейку, то это может оставаться незамеченным, но если все стадо соберется у дыры в заборе, то тут же будет разработано и принято соответствующее законодательство".

       - Принцип абсолютного документального оформления. При осуществлении налоговой оптимизации необходимо уделить пристальное внимание документальному оформлению операций. Небрежность в оформлении или отсутствие необходимых документов является основной причиной успеха налоговых органов в судах. Особо это касается необходимости соблюдения тождества цифр и формулировок. Это означает, что цифры, отраженные в документах бухгалтерского учета, должны точно соответствовать цене договора и сумме произведенных платежей. Также следует помнить о необходимости формального отношения к соблюдению всех установленных законом сроков, будь то сроки уплаты налогов, представления отчетности или иной информации в контролирующие органы. Ни у одного предпринимателя нет желания финансировать чьи-то ошибки, проходить неприятную процедуру привлечения к ответственности, поэтому установленные налоговым законодательством сроки необходимо соблюдать. 
- Принцип добросовестности. Применение данного принципа подразумевает под собой создание и сохранение имиджа добросовестного налогоплательщика, так как арбитражная практика показывает, что фактор добросовестности является определяющим при рассмотрении налоговых споров в суде. Конституционный Суд РФ в 2001 г. фактически ограничил пределы налогового планирования добросовестностью налогоплательщика. Позиция суда заключается в признании за каждым налогоплательщиком права использовать все допустимые законами средства, приемы и способы для максимального сокращения налоговых обязательств в целях хозяйственной деятельности. При этом деятельность, осуществляемая исключительно с намерением избежать уплаты налога, не может оцениваться как добросовестное поведение. Таким образом, разрабатывая схему налоговой оптимизации, необходимо заранее заручиться доказательствами добросовестности своего поведения.

1.2 Этапы налогового планирования

       Процесс налогового планирования состоит из нескольких взаимосвязанных между собой этапов, которые не следует рассматривать как четкую и однозначную последовательность действий, обязательно гарантирующих снижение налоговых обязательств. Это связано с тем, что в налоговом планировании сочетаются элементы науки и искусства аналитика. 
Налоговое планирование в любом хозяйствующем субъекте базируется на трех основных подходах к минимизации налоговых платежей: 
       1. Использование льгот по уплате налогов. Снижение налогового бремени связано в первую очередь с полноценным использованием всей совокупности налоговых льгот, предоставляемых российским законодательством. Например, только по НДС перечень освобождаемых от налогообложения товаров (работ, услуг) насчитывает несколько десятков позиций.

       2. Разработка учетной политики для целей налогообложения. Определение и грамотное применение элементов учетной политики для целей налогообложения - одно из направлений эффективного налогового планирования. Принятая хозяйствующим субъектом учетная политика применяется последовательно из года в год и существенно влияет на финансовые результаты работы предприятия.

       3. Контроль за сроками уплаты налогов. Нарушение установленных предельных сроков влечет за собой штрафные санкции в виде пени. Поэтому в налоговом учете следует использовать налоговый календарь. Кроме того, необходимо учитывать и надежность банка, обслуживающего налогоплательщика. 
       В соответствии с изложенными принципами и подходами к процессу налогового планирования можно выделить следующие его этапы: 
       1) Формулирование целей и задач нового образования, сферы производства и обращения, что включает в себя: появление идеи об организации бизнеса, формулирование цели и задач, а также решение вопроса о возможном использовании предоставляемых законодателем налоговых льгот, например, для малых предприятий, осуществляющих деятельность в сфере материального производства.

       2) Решение вопроса о наиболее выгодном месте расположения предприятия и его подразделений, что означает выбор наиболее выгодного в отношении налогов места расположения производства и конторских помещений предприятия, его филиалов, дочерних компаний и руководящих органов. 
       3) Выбор организационно-правовой формы предпринимательской деятельности, подразумевающий выбор организационно-правовой формы юридического лица и определение ее соотношения с возникающим при этом налоговым режимом.

       Следующие этапы относятся к текущему налоговому планированию, которое должно органично входить во всю систему управления хозяйствующего субъекта.

       4) Формирование налогового поля, определение всех предоставленных налоговым законодательством льгот по каждому из налогов - это формирование так называемого налогового поля предприятия. Составляется характеризующая налоговое поле налоговая таблица, в которой каждый налог описывается с помощью определенных показателей (параметров). Далее проводится анализ налоговых льгот. В заключение этапа составляется детальный план использования льгот по выбранным налогам. 
        5) Анализ всех возможных форм сделок и образование договорного поля, составление журнала типовых хозяйственных операций - это образование (с учетом уже сформированного налогового поля) системы договорных отношений предприятия и составление журнала хозяйственных операций, который служит основой ведения бухгалтерского и налогового учета. 
       6) Анализ различных хозяйственных ситуаций с учетом возможных налоговых рисков, решение вопроса о рациональном размещении активов и прибыли предприятия. Этот этап начинается с анализа различных налоговых ситуаций, сопоставления полученных финансовых показателей с возможными потерями, обусловленными штрафными и иными санкциями. Далее с учетом получения максимальных финансовых результатов осуществляется наиболее рациональное с налоговой точки зрения размещение активов и прибыли предприятия. 
       7) Налоговый менеджмент, включая использование технологии внутреннего контроля налоговых расчетов. Последний этап непосредственно связан с управлением налогами на предприятиях и в организациях. Налоговый менеджмент включает организацию надежного налогового учета и контроль за правильностью расчетов налогов. Основным способом уменьшения риска ошибок может быть использование технологии внутреннего контроля налоговых расчетов.

       Структуру поэтапного процесса планирования налоговых платежей наглядно можно отобразить следующим образом. Поэтапный процесс планирования налоговых платежей:

         - Составление перечня основных налогов, которые предприятие должно уплачивать в процессе осуществления своей финансово-хозяйственной деятельности в соответствии с требованиями действующего налогового законодательства; 
       - Определение источников уплаты налогов;

       - Расчет плановых сумм налогов, уплачиваемых за счет различных источников, путем умножения величины объекта налогообложения по каждому виду уплачиваемых налогов на ставку налога; 
       - Расчет общей плановой суммы налогов, уплачиваемых в процессе операционной деятельности;

       - Распределение налогов по календарным периодам (формирование платежного календаря предприятия на плановый период).

В заключение можно выразить суть современного налогового планирования в условиях российской действительности следующими словами: "платить налоги нужно, но с умом", что означает:

        - платить необходимо только минимальную сумму положенных налогов, полноценно используя всю совокупность налоговых льгот; 
        - платить налоги необходимо в последний день установленного для этого срока; 
       - налоговое планирование должно быть неотъемлемо от общей предпринимательской деятельности хозяйствующего субъекта. 
Конечно, каждый предприниматель стремится найти идеальную схему налоговой оптимизации, при которой ничего не надо платить и за это ничего не будет. Однако таких схем не существует. Качественное налоговое планирование - это целая система последовательных действий, основанная на использовании различных инструментов, сочетающая в себе не только оптимизацию отдельных участков налогового бремени, но и постановку налогового и бухгалтерского учета, формирование обновленной налоговой модели и трансформации в соответствии с ней всего бизнеса, целью которой является высвобождение активов за счет налоговой экономии. Таким образом, на современном этапе экономического развития российских предприятий проблема "как не платить налоги" перешла на следующий уровень "как налоги не переплачивать и как не платить штрафы".[2] Налоговое планирование должно начинаться еще до регистрации организации как таковой, поскольку даже на выбор организационно-правовой формы предпринимательства оказывает влияние налоговая система, если предприниматель стремится обеспечить для себя наилучшее положение с точки зрения уплаты налогов. С момента создания организации вопросы налогообложения становятся составной частью практически каждого крупного решения, каждой сделки, так как даже форма договора влияет на сумму налогов, подлежащих исчислению и перечислению в бюджет.

        Налоговое планирование в любом хозяйствующем субъекте базируется на двух основных принципах.

Первый принцип:

Платить необходимо только минимальную сумму  положенных налогов.

Второй принцип:

Платить налоги необходимо в последний день установленного для этого срока.

1.3   Элементы налогового планирования