Изменение роли налоговых проверок в системе налогового контроля

n="justify">  В случае, если в период с момента вынесения решения о проведении выездной налоговой проверки до момента ее окончания возникнут обстоятельства, вызывающие необходимость расширения состава проверяющей группы, руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, проводящего проверку, может быть вынесено решение (постановление) о внесении соответствующих дополнений (изменений) в решение о проведении выездной налоговой проверки согласно Дополнению №1 к Порядку назначения выездных налоговых проверок, утвержденному приказом Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 08.10.99 №АП-3–16/318 “Об утверждении Порядка назначения выездных налоговых проверок”, зарегистрированным в Министерстве юстиции РФ 15.11.99. №1978.

  По  окончании выездной налоговой проверки проверяющий составляет справку  о проведенной проверке, в которой  фиксируются предмет проверки и  сроки ее проведения. Дата составления  справки фиксирует дату окончания  проверки, которая указывается в  акте.

  Датой начала проверки считается дата предъявления руководителю (лицу, исполняющему его  обязанности) проверяемой организации  или индивидуальному предпринимателю  решения руководителя (заместителя  руководителя) налогового органа на проведение выездной проверки. Факт предъявления настоящего решения удостоверяется подписью руководителя организации  или индивидуального предпринимателя  на экземпляре решения. В случае отказа от подписи на экземпляре решения  должностное лицо налогового органа в конце указанного документа  делает запись “ознакомлен” или “от  подписи отказался” с указанием  даты предъявленного решения, которое  удостоверяет факт его предъявления налогоплательщику.

  Налоговый кодекс не содержит норм, предписывающих налоговым органам заблаговременно  информировать налогоплательщика  о предстоящей налоговой проверке, т.е. письменное уведомление о предстоящем  проведении проверки не выписывается. При этом, даже при внезапной проверке нормы ст. 93 НК РФ дают проверяемому 5 дней, в течение которых он может  отказаться от представления документов, сведя тем самым на это время  выездную налоговую проверку исключительно  к обследованию (осмотру) помещений  в соответствии со ст. 92 НХ РФ.

  В НК РФ принятие мотивированного решения  о приостановлении проверки не предусмотрено. В случае если проверка приостанавливается по инициативе налогоплательщика (например, болезнь главного бухгалтера или  по другим уважительным причинам), то и  в этих случаях она не может  продолжаться более двух месяцев (в  случае увеличения продолжительности  проверки вышестоящим органом —  более трех месяцев).

  По  результатам выездной налоговой  проверки уполномоченными должностными лицами налоговых органов составляется акт налоговой проверки по форме, приведенной в приложении №1 Инструкции от 10 апреля №60 “О порядке составления  акта выездной налоговой проверки и  производства по делу о нарушениях законодательства о налогах и  сборах”, подписываемый этими лицами и руководителем проверяемой  организации либо индивидуальными  предпринимателями, либо их представителями.

  В соответствии с п. 1.1 Инструкции №60, акт выездной налоговой проверки должен содержать систематизированное  изложение документально подтвержденных фактов налоговых правонарушений, выявленных в процессе проверки, или указание на отсутствие таковых, а также выводы и предложения проверяющих по устранению выявленных нарушений и  ссылки на статьи части первой Налогового кодекса, предусматривающие ответственность  за данный вид налоговых правонарушений.

  Акт выездной налоговой проверки составляется в двух экземплярах, один из которых  остается на хранении в налоговом  органе, другой — вручается руководителю проверяемой организации либо индивидуальному  предпринимателю (их представителям).

  При выявлении налоговым органом  обстоятельств, позволяющих предполагать совершение нарушения законодательства о налогах и сборах, содержащего  признаки преступления, акт проверки составляется в трех экземплярах. В  указанном случае третий экземпляр  акта приобщается к материалам, направляемым, в соответствии с пунктом 3 статьи 32 НК РФ, в органы налоговой полиции  для решения вопроса о возбуждении  уголовного дела.

  В случае несогласия с фактами, изложенными  в акте проверке, а также с выводами и предложениями проверяющих  налогоплательщик вправе в двухнедельный  срок со дня получения подписанного проверяющими акта проверки представить  в соответствующий налоговый орган письменное объяснение мотивов отказа подписать акт или возражения по акту в целом или по его отдельным положениям. При этом налогоплательщик вправе приложить к письменному объяснению (возражению) или в согласованный срок, не превышающий двух недель со дня получения акта проверки, передать налоговому органу документы, подтверждающие обоснованность возражений или мотивы неподписания акта проверки.

  Пункт 6 статьи 100 НК РФ (после внесения изменений  в НК РФ) гласит, что по истечении  срока, уставленного для представления  возражений по акту проверки, руководитель налогового органа в течение не более 14 дней рассматривает акт налоговой  проверки, а также документы и  материалы, представленные налогоплательщиком.

  Таким образом, вопрос, должно ли рассмотрение материалов проверки закончиться вынесением решения в установленный 14-дневный  срок или 14 дней установлены только для рассмотрения материалов проверки, и налоговые органы не связаны  сроком вынесения решения, оставался  открытым. Так, С.Д. Шаталов полагает: “... в новых условиях (после вступления в силу поправок к ст.101) налоговые  органы получили значительно больше возможностей для анализа материалов и принятия решений, поскольку сняты  ранее действовавшие ограничения  на срок (10 дней), в течение которых  должно быть вынесено решение...”. А.В. Брызгалин высказывает иную тачку зрения, полагая, что рассмотрение материалов проверки должно закончиться вынесением решения и, таким образом, налоговые органы должны вынести решение по результатам поверки в установленный 14-дневный срок, предусмотренный п. 6 ст.100 НК РФ: “В п.1 ст. 101 Кодекса “перекочевали” положения исключенного из ст.100 Кодекса п. 7. Это связано с тем, что рассмотрение возражений проверенного лица осуществляется в ходе вынесения решения по результатам рассмотрения материалов проверки, а не в ходе оформления результатов проведенной проверки. В соответствии с п. 6 ст.100 Кодекса и изменениями в п. 2 ст.101 Кодекса, руководитель рассматривает материалы проверки и выносит решение в течение не более 14 дней со дня истечения срока, указанного в п. 5 ст. 100 Кодекса. Таким образом, не позднее двух недель и 14 дней со дня получения акта проверки проверенным лицом руководитель обязан вынести соответствующее решение. До внесения изменений в п. 2 ст.101 Кодекса специальный срок для вынесения решения предусматривался неоправданно, поскольку вынесение решения является неотъемлемой частью рассмотрения дела”.

  Представляется, что в настоящее время двух мнений по этому вопросу быть не может, ибо п. 2.6 Инструкции прямо  указывает, что по истечении двухнедельного срока, установленного для представления  налогоплательщиком в налоговый  орган письменного объяснения мотивов  отказа подписать акт или возражений по акту, в течение не более 14 дней руководитель (заместитель руководителя) налогового органа рассматривает акт  налоговой проверки, а также документы  и материалы, представленные налогоплательщиком, и по результатам рассмотрения материалов проверки выносит решение в соответствии с порядком, предусмотренным разделом 3 Инструкции №60.

  В случае представления налогоплательщиком письменных объяснений или возражений по акту налоговой проверки материалы  проверки должны рассматриваться в  присутствии должностных лиц  организации-налогоплательщика либо индивидуального предпринимателя  или их представителей. О времени  и месте рассмотрения материалов проверки налоговый орган обязан известить налогоплательщика заблаговременно. Если налогоплательщик, несмотря на извещение, не явился, то материалы проверки, включая  представленные налогоплательщиком возражения, другие документы и материалы, рассматриваются  в его отсутствие.

  2.4 Процедуры налоговых проверок  и привлечения к ответственности

  Выездные  налоговые проверки проводятся на территории (в помещении) налогоплательщика  на основании решения руководителя (его заместителя) налогового органа, составленного по форме, разработанной  и утвержденной ФНС (ст. 89 НК РФ). Решение  о проведении выездной налоговой  проверки должно содержать ряд обязательных сведений, которые приведены в  приложении 2.

  В рамках выездной налоговой проверки может быть проверен период, не превышающий  трех календарных лет, предшествующих году, когда было вынесено решение  о проведении проверки (п. 4 ст. 89 НК РФ). Одного налогоплательщика в течение  календарного года можно проверять  не более двух раз, за исключением  случая, когда решение о необходимости  проведения выездной налоговой проверки налогоплательщика сверх указанного ограничения принимается руководителем  ФНС России.

  Согласно  п. 6 ст. 89 НК РФ выездная налоговая проверка не может продолжаться более двух календарных месяцев. Однако срок проведения может быть продлен до четырех  месяцев, а в исключительных случаях - до шести месяцев

  В зависимости от степени охвата проверкой  документов и информации, свидетельствующих  о деятельности налогоплательщика, может быть проведена сплошная или  выборочная проверка документов.

  Начало  выездной проверки связано с моментом вручения решения о ее назначении. Именно с этого момента у налогоплательщика  появляется обязанность допустить  проверяющих лиц на территорию организации  для проведения проверки (ст. 91 НК РФ).

  Общий алгоритм проведения проверки заключается  в том, что проверяющими на основе имеющихся документов и сведений, фактических данных, полученных в ходе проведения налогового контроля (осмотра территории и помещений налогоплательщика, инвентаризации, опроса свидетелей и т.д.): 

    анализируется финансово-хозяйственная  деятельность налогоплательщика,  имеющая значение для формирования  выводов о правильности исчисления, полноте и своевременности перечисления  в соответствующие бюджеты налогов,  сборов, взносов, предусмотренных  действующим законодательством; 

    выявляются искажения и противоречия в содержании исследуемых документов, в том числе несоответствие информации о количестве счетов, открытых налогоплательщиком в кредитных учреждениях, количестве филиалов и представительств данным, имеющимся у налоговых органов, факты нарушения порядка ведения бухгалтерского учета, ведения бухгалтерского и налогового учета, составления бухгалтерской и налоговой отчетности, анализируется влияние указанных нарушений на формирование налоговой базы; 

    устанавливаются факты занижения  налоговой базы и иные налоговые  правонарушения; 

    формируется доказательственная  база по фактам выявленных  налоговых правонарушений, нарушений  законодательства об обязательном  пенсионном страховании; 

    производится доначисление сумм  неисчисленных (неправильно исчисленных) налогов, сборов, взносов; 

    устанавливается сумма налога, не  перечисленного налоговым агентом  в бюджетную систему РФ; 

    формируются предложения о привлечении  налогоплательщика к ответственности  за совершение налоговых правонарушений  или об отказе в привлечении  налогоплательщика к ответственности  за совершение налоговых правонарушений, а также об устранении выявленных  нарушений законодательства о  налогах и сборах, законодательства  об обязательном пенсионном страховании.

  НК  РФ предоставляет налоговым органам  широкие полномочия в ходе проведения ими выездных налоговых проверок. В частности, проверяющие могут: 

     истребовать необходимые для проверки документы (ст. 93 НК РФ); 

     производить выемку документов при отказе налогоплательщика представить запрашиваемые при проведении налоговой проверки документы, а также при наличии достаточных оснований полагать, что они могут быть уничтожены, скрыты, изменены или заменены (ст. ст. 89, 93, 94 НК РФ); 

     осуществлять осмотр (обследование) производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения (ст. ст. 89, 91, 92 НК РФ); 

     проводить инвентаризацию имущества налогоплательщика (ст.89 НК РФ); 

     вызывать и допрашивать свидетелей (ст. 90 НК РФ); 

     назначать экспертизу (ст. 95 НК РФ); 

     привлекать специалистов (ст. 96 НК РФ).

  По  окончании проверки (в последний  день) руководитель проверяющей группы обязан составить справку о проведенной  выездной налоговой проверки, в которой  фиксируются предмет проверки и  сроки ее проведения, и вручить  ее налогоплательщику или его  представителю.