Некоторые вопросы представительства Индивидуальных предпринимателей в отношениях с налоговыми органами

Некоторые вопросы представительства  Индивидуальных предпринимателей в отношениях с  налоговыми органами

    Горяинова Е.М., аспирант кафедры финансового  и предпринимательского права ФГОУ ВПО «Госуниверситет – УНПК»

    Ведущий специалист–эксперт юридического отдела МРИ ФНС России №1 по Орловской области. 

    Налоговым кодексом РФ подробно регламентируются вопросы представительства юридических  и физических лиц в отношениях с налоговыми органами, но достаточно спорным и актуальным является вопрос надлежащего оформления представительства индивидуальных предпринимателей в данных правоотношениях. Здесь единого мнения нет ни у научного сообщества, ни у практикующих юристов, ни даже у государственных органов. 

    Требуется ли нотариальное удостоверение  доверенности, выданной индивидуальным предпринимателем (п. 3 ст. 29 НК РФ)?

    Согласно п. 3 ст. 29 НК РФ уполномоченный представитель налогоплательщика-организации осуществляет свои полномочия на основании доверенности, выдаваемой в порядке, установленном гражданским законодательством РФ.

    Уполномоченный  представитель налогоплательщика - физического лица осуществляет свои полномочия на основании нотариально удостоверенной доверенности или доверенности, приравненной к таковой в соответствии с гражданским законодательством РФ.

    При этом в Налоговом кодексе РФ отсутствуют разъяснения о том, требуется ли нотариальное удостоверение доверенности, выданной индивидуальным предпринимателем.

    По  данному вопросу есть две позиции.

    Согласно  официальной позиции Минфина  России представление интересов  индивидуальных предпринимателей осуществляется на основании нотариально удостоверенной доверенности. Такую же позицию выражают ряд судов и авторов.

    В то же время имеется позиция ФНС  России, согласно которой нотариальное удостоверение доверенности, выданной индивидуальным предпринимателем, не требуется. Такое же мнение выражено в работах авторов. Имеются судебные решения, в которых указывается, что законом не предусмотрена нотариальная форма доверенностей, выдаваемых индивидуальными предпринимателями.

    Остановимся на позиция 1. Выданные индивидуальными предпринимателями доверенности должны быть нотариально удостоверены. В Письме Минфина России от 17.11.2009 N 03-02-07/1-508 говориться, что представитель физического лица, в том числе индивидуального предпринимателя, должен иметь нотариально удостоверенную доверенность. Аналогичные выводы содержит Письмо Минфина России от 09.10.2009 N 03-02-07/2-166, в котором приводится следующие обоснования данной позиции.  Уполномоченный представитель налогоплательщика - физического лица осуществляет свои полномочия на основании нотариально удостоверенной доверенности или доверенности, приравненной к нотариально удостоверенной в соответствии с гражданским законодательством Российской Федерации. Каких-либо особенностей в отношении оформления полномочий представителя налогоплательщика - индивидуального предпринимателя гл. 4 НК РФ не содержит. Соответственно, представитель налогоплательщика - физического лица, в том числе индивидуального предпринимателя, должен иметь нотариально удостоверенную доверенность или доверенность, приравненную к нотариально удостоверенной в соответствии с гражданским законодательством Российской Федерации, подтверждающую в установленном порядке личность и полномочия уполномоченного представителя налогоплательщика. Данную точку зрения подкрепляет также Письмо Минфина России от 23.01.2008 N 03-02-08/2 где сказано, что статьей 185 Гражданского кодекса Российской Федерации предусмотрен исчерпывающий перечень доверенностей, приравненных к нотариально удостоверенным.

    К указанным доверенностям не приравнивается доверенность, выданная налогоплательщиком - физическим лицом своему уполномоченному представителю - физическому лицу на осуществление деятельности по передаче налоговой отчетности в налоговый орган. Поэтому доверенность, выданная индивидуальным предпринимателем, должна быть заверена нотариально.

    Позицию Минфина поддерживают и судебные инстанции, так в Постановлении ФАС Северо-Западного округа от 12.07.2011 по делу N А21-7618/2010 суд указал, что простая письменная доверенность от имени предпринимателя не является доказательством полномочий лица, представляющего его интересы в налоговых отношениях.

    В качестве иллюстрации мнения судов  также можно привести следующее  судебное правило:  «индивидуальный предприниматель может уполномочить другое лицо представлять его интересы на основании нотариально удостоверенной доверенности. Поскольку у представителя предпринимателя была доверенность, не удостоверенная нотариусом, извещение представителя о времени и месте рассмотрения материалов проверки не является надлежащим извещением налогоплательщика». (Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 29.07.2009 по делу N А19-11410/08)

    Хотелось бы отметить Постановление ФАС Поволжского округа от 11.10.2007 по делу N А06-2334/07 где Суд указал, что правовой статус индивидуального предпринимателя в правоотношениях с налоговыми органами приравнен к статусу физических лиц. Поэтому инспекция правомерно отказала в принятии отчетности от представителя предпринимателя, который не имел нотариально удостоверенной доверенности.

    Теперь  обратимся ко второй позиции.

    Позиция налогового органа основана на следующем.

    Позиция 2. Нотариальное удостоверение доверенностей, выданных индивидуальными предпринимателями, не требуется. Данная точка зрения отражена  в Письме ФНС России от 10.08.2009 N ШС-22-6/627@, в котором указывается, что в соответствии с гражданским законодательством индивидуальные предприниматели приравнены в правах к юридическим лицам. Следовательно, отсутствуют основания для предъявления к предпринимателям требований о нотариальном удостоверении выданных ими доверенностей.

    Пунктом 2 статьи 11 НК РФ определены понятия юридического лица, физического лица и индивидуального предпринимателя. При этом индивидуальные предприниматели отнесены законодателем к отдельной категории налогоплательщиков, не относящихся ни к юридическим лицам, ни к физическим лицам. 

    В соответствии со статьей 23 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - Гражданский кодекс, ГК РФ) к предпринимательской деятельности граждан, осуществляемой без образования юридического лица, соответственно, применяются правила Гражданского кодекса, которые регулируют деятельность юридических лиц, являющихся коммерческими организациями, если иное не вытекает из закона, иных правовых актов или существа правоотношения.

    Таким образом, гражданское законодательство индивидуального предпринимателя приравняло в правах к юридическому лицу.

    Согласно пункту 1 статьи 11 НК РФ институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в Налоговом кодексе, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено законом. При этом институт доверенности регламентируется гражданским законодательством.

    Пунктами 1 и 2 статьи 185 Гражданского кодекса определено, что доверенностью признается письменное уполномочие, выдаваемое одним лицом другому лицу для представительства перед третьими лицами. Письменное уполномочие на совершение сделки представителем может быть представлено представляемым непосредственно соответствующему третьему лицу.

    Доверенность на совершение сделок, требующих нотариальной формы, должна быть нотариально удостоверена, за исключением случаев, предусмотренных законом.

    Согласно пункту 2 статьи 163 Гражданского кодекса нотариальное удостоверение сделок обязательно:

    1) в случаях, указанных в законе;

    2) в случаях, предусмотренных соглашением  сторон, хотя бы по закону для  сделок данного вида эта форма  не требовалась.

    В соответствии с пунктом 3 статьи 29 Кодекса уполномоченный представитель налогоплательщика - организации осуществляет свои полномочия на основании доверенности, выдаваемой в порядке, установленном гражданским законодательством Российской Федерации.

    Учитывая, что законом не предусмотрена  нотариальная форма доверенности при  представлении налоговой отчетности и иных сведений юридическими лицами, отсутствуют основания для предъявления указанных требований к индивидуальным предпринимателям.

    Пунктом 5 статьи 185 Гражданского кодекса предусмотрено, что доверенность от имени юридического лица выдается за подписью его руководителя или иного лица, уполномоченного на это его учредительными документами, с приложением печати этой организации.

    Таким образом, уполномоченный представитель  налогоплательщика - индивидуального  предпринимателя осуществляет свои полномочия по представлению отчетности и иных сведений в налоговый орган на основании доверенности, оформленной в соответствии с требованиями пункта 5 статьи 185 Гражданского кодекса.

    Положения настоящего письма распространяются на представление отчетности на бумажном носителе и в электронном виде.

    Вышеизложенную  точку зрения налоговых органов  дополняет Письмо ФНС РФ от 03.11.2009 N КЕ-20-1/1657 «О сокращении административных ограничений предпринимательской  деятельности», где дословно говорится следующее: «Налогоплательщики - индивидуальные предприниматели, в том числе применяющие специальные режимы, при сдаче отчетности по ТКС пользуются услугами уполномоченных представителей. При этом по информации, поступающей из территориальных налоговых органов, необходимость нотариального заверения доверенности, а следовательно, дополнительных трат, становится препятствием для налогоплательщиков - индивидуальных предпринимателей представлять отчетность по ТКС.

    В связи с вышеизложенным ФНС России считает целесообразным в целях совершенствования государственной политики по развитию малого и среднего бизнеса для упрощения процедуры исполнения налоговых обязательств исключить для налогоплательщиков - индивидуальных предпринимателей необходимость нотариального заверения доверенности при представлении отчетности через уполномоченного представителя».

    Вторую  позицию можно подкрепить следующим  судебным актом - Постановлением ФАС Дальневосточного округа от 07.06.2011 N Ф03-1980/2011 по делу N А73-8365/2010. в котором суд не принял довод инспекции о том, что доверенность, выданная предпринимателем, должна быть нотариально заверена. Как указал суд, законом не предусмотрена нотариальная форма доверенностей, выдаваемых юридическими лицами. Отсутствуют и основания для предъявления таких требований к доверенностям, выдаваемым индивидуальными предпринимателями.

    Проанализировав две данные позиции, хочется отметить следующее. Прежде всего тот факт, что точка зрения налоговых органов является по существу ограниченной, поскольку предоставляет индивидуальным предпринимателям обойтись без нотариально удостоверенной доверенности лишь в случаях предоставления отчетности на бумажном носителе и в электронном виде. Представляется, что при взаимодействии с налоговыми органами по другим вопросам, при участии уполномоченного представителя индивидуального предпринимателя ему необходима нотариально удостоверенная доверенность, либо приравненная к нотариально удостоверенной.