Налоговая ответственность за нарушения налогового законодательства.

      Введение. 

     Налоги  представляют собой обязательные сборы, взимаемые государством с хозяйствующих  субъектов и с граждан по ставке, установленной в законном порядке. Налоги являются необходимым звеном экономических отношений в обществе с момента возникновения государства. Развитие и изменение форм государственного устройства всегда сопровождается преобразованием налоговой системы.

     В современном цивилизованном обществе налоги - основная форма доходов  государства. Помимо этой сугубо финансовой функции налоговый механизм используется для экономического воздействия государства на общественное производство, его динамику и структуру, на состояние научно-технического прогресса.

     Во  всех тонкостях налогового дела способны разобраться только специалисты. В  то же время каждый человек должен реально представлять, как складываются его отношения с государством по поводу налогообложения. Знание налоговых проблем является частью общеэкономической культуры бизнеса.

     Меняются  ставки налогов, объекты налогообложения, отменяются одни льготы и вводятся новые, уточняются источники уплаты налогов. Многочисленные изменения и дополнения вносятся в инструктивный и методический материал по налогам. Все это резко увеличивает поток информации по налогообложению, за которым сложно уследить, но необходимо своевременно получить. Незнание законов не освобождает от ответственности за их невыполнение.

     Процесс формирования норм налогового законодательства выявил особую актуальность установления ответственности  за  налоговые  нарушения.  Прямая зависимость  государственного  бюджета от  налоговых поступлений  сделала  такого рода  ответственность одной из  главных  составляющих  системы  налоговых  правоотношений и потребовала  ее глубокой  правовой регламентации.  В  условиях  формирования в  России рыночных отношений, многообразия форм  собственности, становления  защиты  экономических  прав  человека  правовая ответственность  основывается на  новых принципах.  Дальнейшее развитие  налогового законодательства невозможно без  комплексного и  системного подхода к  применению  норм  об ответственности  за налоговые нарушения.  Для  понимания  пределов  полномочий  налоговых органов,  прав и  обязанностей налогоплательщиков важно  анализировать их  правовой статус  в целом, а не ограничиваться только нормами санкций.      

     Ответственность за налоговые нарушения формируется  в рамках специального регулирования  имущественных  отношений  при  налогообложении.  Нередко создается  противоречивая  ситуация,  порожденная  гражданско-правовым   характером   имущественных  отношений  и  административно-правовым  характером  налоговых  отношений,  что  должно быть  разъяснено нормами специальных налоговых законов.                        

     В  данной  работе  обобщены  нормы  законодательства, регулирующие ответственность в сфере налогообложения, анализируются  практика и проблемы их  применения,  рассматриваются  тенденции  и  перспективы  кодификации  налогового законодательства.                            

     Цель  работы - рассмотреть практическое применение совокупности норм отраслей российского законодательства,  касающихся  ответственности  за  нарушение налогового законодательства.  Отсутствие специального законодательного    регулирования    имущественных    налоговых   отношений   вынуждает  практиков   прибегать  к аналогии  права,   принципам  справедливости   и  целесообразности,  что  не  всегда  допустимо. В  работе приведены   положительные   и   отрицательные   стороны   действующего  налогового  законодательства и  сделаны выводы о путях его совершенствования и возможностях применения.

     Глава I.  Общие положения налоговой ответственности. 

     1. Понятие налоговой  ответственности.

Сам термин налоговая  ответственность встречается только один раз в НК в ст.107. Наверное, по ошибке законодатель написал налоговую  ответственность в ст.107, потому что обычно речь идет об ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах.

Ст.106 НК дает понятие  налогового правонарушения, традиционного  для административного вида ответственности, как основание наступления ответственности. Налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное деяние. Это деяние может быть совершено налогоплательщиком, налоговым агентом или иными лицами. Таким образом, отсюда из ст.106 мы сразу переходим на субъект налоговой ответственности и видим, что в ст.106 субъект определен очевидно: налогоплательщик, налоговый агент и иные лица. Поскольку категория «иные лица» неопределенная, то восстановить эту категорию или понять ее можно только через налоговые составы, где мы увидим, какие еще другие иные лица присутствуют, кроме налогоплательщика и налогового агента.

Такими иными  лицами на сегодняшний день являются специалист, переводчик, эксперт и  организации и физические лица, которые  совершили правонарушение, не будучи при этом налогоплательщиками или налоговыми агентами. Никаких иных лиц кроме тех, которые предусмотрены в конкретных составах, не может быть, потому что об этом прямо говорит ст.107: ответственность несут только те организации и физические лица, которые предусмотрены гл.16.

В отношении  субъектов кодекс сразу устанавливает  возраст, с которого может наступить  ответственность. Понятно, что этот возраст установлен только для физлиц. 16 лет – это возраст налоговой  ответственности и он аналогичен общему основному возрасту, когда наступает административная ответственность.

Тут надо припомнить, что возраст налогоплательщика  как такового вообще не установлен. Физическое лицо – налогоплательщик становится таковым с момента  своего рождения, если для этого  у него есть необходимые объекты налогообложения. Таким образом, здесь мы видим раздвоение физического лица. Налогоплательщиком оно может быть с любого возраста, с момента, когда у него появились объекты налогообложения, а ответственность он может нести только с 16 лет. Таким образом, если он не платит налоги до 16 лет, то, соответственно, можно ли привлечь родителей, законных представителей налогоплательщика к ответственности? Вопрос об ответственности родителей в рамках гл.16 НК тоже обсуждался до летних изменений 1999 г., но как раз слова «и иные лица» появились только летом 1999 года. Ссылка на иных лиц в гл.16, где представители не упоминаются, позволяет сделать вывод о том, что родители за неисполнение обязанностей по уплате налогов за своих несовершеннолетних детей, не достигших 16 лет, привлекаться не могут. Если не появится никакого иного изменения, то вопрос так, похоже, и останется. Родители и иные законные представители нести ответственность за неуплату налогов не могут.

Кодекс содержит специальную ст.108, которая как раз и содержит определенные особенности налоговой ответственности, потому что в самом понятии налогового правонарушения и в субъекте ничего, что бы отличало налоговую ответственность от административной, нет. Особенности появляются именно в ст.108.

Итак, первое основное положение, на котором базируется налоговая ответственность, заключается в том, что никто не может быть привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения иначе, как на основании и в порядке, предусмотренном настоящим кодексом. Это положение, казалось бы, не нуждается в комментарии. Но на самом деле за ним что стоит? За ним стоит совершенно очевидное, что указами президента никакие штрафные санкции устанавливаться не могут.

Но пока мы жили при ч.1 НК, это всё казалось нормальным. Теперь, когда появилась ч.2 НК, стали появляться разные моменты. В частности, в главе об НДС появился еще один штраф, который не стыкуется с ч.1. Там речь идет о том, что если налогоплательщик был освобожден от уплаты НДС в силу того, что у него размер налоговой базы не превышал 1 миллиона рублей, он пользовался этим освобождением, потом налоговая проверила и обнаружила, что на самом деле налоговая база была больше, и вместо того, чтобы похвалить налогоплательщика за его успешный труд, ему восстанавливается сумма налога, пени и штраф. Но до тех пор, пока состава правонарушения нет в ч.1, никакой реальный штраф взыскать невозможно. Пока в ч.1 НК такого состава нет, а никакие другие составы из гл.16 к этой ситуации не подходят.

Следующее важнейшее  положение из ст.108 заключается в том, что никто не может быть привлечен повторно к ответственности за совершение одного и того же налогового правонарушения.

Но этот момент отрицания повторности тоже в  самом НК в гл.16 до конца не доведен, потому что остались составы, которые перекликаются. Ст.120 НК – грубое нарушение правила учета доходов и расходов и объектов налогообложения – на самом деле перекликается с составом ст.122 НК, потому что речь идет о занижении налоговой базы или неправильном исчислении налога. И в литературе поднимается вопрос о том, можно ли одновременно применять ст.120 и ст.122.

Следующее положение, которое вытекает из ст.108, это разграничение  налоговой ответственности и  уголовной ответственности. Налоговая  ответственность наступает тогда, когда отсутствуют признаки состава преступления. А если посмотрим Уголовный Кодекс, увидим, что там легко налоговая отграничивается от уголовной. В Уголовном Кодексе состав преступления возникает, когда сумма налога превышает определенную величину, то есть совершенно формальный признак «величина неуплаченного налога» говорит о том, что за пределами плюс рубль – преступление, минус рубль – налоговая ответственность. Но это положение дальше развивается в НК следующим образом. Если было возбуждено уголовное дело, но на каком-то этапе дело было прекращено, то налоговая ответственность при этом, которая была отодвинута, выступает на первый план. То есть отказ от привлечения к уголовной ответственности не означает отказа от налоговой ответственности.

То есть, если сохраняются основания для привлечения к налоговой ответственности, то они сохраняются. Поэтому можно предположить ситуацию, когда, скажем, дело будет прекращено за малозначительностью, но это совершенно не мешает привлечь этого налогоплательщика за неуплату налогов. Следующее положение ст.108 заключается в том, что привлечение организаций к ответственности за совершение налогового правонарушения не освобождает должностных лиц от административной, уголовной или иной ответственности, предусмотренной законами РФ. Это как раз минус, а не плюс, который в ст.108 содержится.

Следующее положение, которое напрямую вытекает из предыдущего  опыта, заключается в том, что  привлечение налогоплательщика  к ответственности не освобождает  его от обязанности уплатить налог и пени. Аналогично это касается и налогового агента.

Последнее наиважнейшее положение – это презумпция невиновности налогоплательщика. Это как раз  то самое, что отличает нашу налоговую  ответственность от всех иных административных по характеру видов ответственности. Презумпция невиновности – это действительно тот момент, который налоговую обособляет. Когда в 1999 году появилась эта презумпция невиновности, возникла эйфория по этому поводу, что теперь наш налогоплательщик защищен и может чувствовать себя более уверенно. Но эйфория прошла.

В чем заключается  норма? Лицо считается невиновным в  совершении налогового правонарушения, пока его виновность не будет доказана вступившим в законную силу решением суда. Более того, лицо, привлекаемое к ответственности, не обязано доказывать свою невиновность, а эта обязанность возлагается на налоговые органы. И чтобы уже все сомнения рассеять, говорится: неустранимые сомнения в виновности лица, привлекаемого к ответственности, толкуются в пользу этого лица.

Казалось бы, о чем еще мечтать нашему налогоплательщику? Пришла налоговая, проверила, обнаружила неуплату налога, выписала штраф, идет в суд и в суде доказывает эту виновность налогоплательщика, доказывает факт правонарушения, доказывает виновность и только после этого суд примет справедливое решение. Если наш налогоплательщик сложит ручки и будет ждать, то он штраф получит на сто процентов. Почему? Потому что на самом деле никакого специального доказывания вины налогоплательщика не требуется. Особенность налоговых правонарушений в том, что вина неотделима от объективной стороны. Достаточно доказать объективную сторону правонарушения, доказать факт правонарушения и вина автоматически возникает. Ведь не сказано, что должен быть умысел. Речь идет о вине, в том числе в форме неосторожности. А уж неосторожность доказывать – в этом нет никакой необходимости. Она просто с очевидностью возникает из того, что налогоплательщик не уплатил налог, забыл ли он его уплатить, плохо ли сосчитал, пропустил ли срок, занизил ли налогооблагаемую базу – что бы он не сделал, не уплачивая налог, везде его неосторожность обязательно будет присутствовать. Поэтому на самом деле налоговый орган никакими специальными доказываниями как и раньше не занимался, так и сейчас не занимается. И суды никогда не требуют, чтобы вина была доказана каким-то специальным образом.