Учёт выручки от реализации продукции

Критерии признания, представленные в этом стандарте, обычно применяются отдельно к каждой операции. Однако при определенных обстоятельствах необходимо применять их к отдельно идентифицируемым элементам индивидуальной сделки для того, чтобы отразить ее содержание. Например, если продажная цена товара включает сумму на последующее обслуживание, которая может быть определена, эта величина откладывается и признается как выручка за период, в течение которого производится обслуживание. И наоборот, критерии признания могут применяться одновременно к двум или более операциям, когда они связаны таким образом, что их коммерческий эффект не может быть определен без рассмотрения серии операций как единого целого. Например, предприятие может продать товары и в тоже время заключить отдельный договор на выкуп этих товаров в будущем, тем самым, в сущности, сводя на нет эффект операции. В таких случаях обе операции рассматриваются вместе.

Представляет интерес Обермейстера [6] на вопрос о признании выручки, который считает, что признание выручки широко обсуждается последнее время в финансовых кругах Европы и США. Необходимость обновления норм, касающихся признания выручки, очевидна. Принципы, заложенные в МСФО 18 "Выручка", не пересматривались с момента его введения в действие. Со временем характер коммерческих операций все более усложнился, и в результате при решении практических вопросов организации сталкиваются с тем, что невозможно однозначно определить порядок учета выручки отдельно финансово-хозяйственных операций. Признание выручки - одна из тех областей, которые чаще других становятся объектом тщательных проверок соответствующих регулирующих органов, поскольку считается, что этот элемент финансовой отчетности представляет наибольший интерес для инвесторов и других пользователей отчетности. Такое сравнение приведено в таблице 1.

Таблица 1 - Критерии признания выручки в МСФО и US GAAP

Как видно, критерии признания выручки показывают различия между этими двумя стандартами. Например, при вероятности поступления будущей экономической выгоды является высокой в МСФО, а в US GAAP - высокая, если договорная цена фиксирована; организация передала все риски и выгоды собственности – в МСФО, а в US GAAP- существуют убедительные доказательства наличия соглашения между сторонами сделки.

Некоторые вопросы по признанию выручки отсутствуют в методических указаниях МСФО, а они получается отражены в US GAAP. Это особенно важно в случае компаний, составляющих отчетность в соответствии с МСФО, которые также зарегистрированы в Комиссии АО ценным бумагам и биржам (US GAAP) и хотели бы, насколько это, возможно, избежать различий между этими стандартами в своей политике признания выручки.

Однако бывает, что такие различия иногда неизбежны, и не всегда бывает так, что политика признания в соответствии с US GAAP является приемлемой с точки зрения МСФО, и наоборот.

Продажа товаров

1) Выручка от продажи товаров должна признаваться, если удовлетворяются все перечисленные ниже условия:

a)предприятие передало покупателю значительные риски и вознаграждения, связанные с правом собственности на товары;

b)предприятие больше не участвует в управлении в той степени, которая обычно ассоциируется с правом собственности, и не контролирует проданные товары;

c) сумма выручки может быть надежно измерена;

d)существует вероятность того, что экономические выгоды, связанные с операцией, поступят на предприятие;

e) понесенные или ожидаемые затраты, связанные с операцией, можно надежно измерить.

2) Определение момента, когда предприятие передает покупателю значительные риски и вознаграждения, связанные с правом собственности, требует изучения условий операции. В большинстве случаев передача рисков и вознаграждений, связанных с правом собственности, совпадает с передачей покупателю юридических прав собственности или владения.

3) Если предприятие сохраняет значительные риски, связанные с правом собственности, операция не является продажей и выручка по ней не признается. 4) Если предприятие сохраняет лишь незначительные риски, связанные с правом собственности, операция является продажей и выручка признается. Например, продавец может оставить за собой юридическое право собственности только для того, чтобы обеспечить поступление причитающейся ему суммы. В таком случае, если предприятие передало значительные риски и вознаграждения, связанные с правом собственности, операция является продажей и выручка признается.

5) Выручка признается только при наличии вероятности того, что экономические выгоды, связанные с операцией, поступят на предприятие. В некоторых случаях такая вероятность может отсутствовать до тех пор, пока не получено возмещение или не устранена неопределенность. Например, может быть неизвестно, разрешит ли иностранное правительство перевод за границу полученного при продаже возмещения. После получения разрешения неопределенность устраняется и, соответственно, признается выручка.

Оценка выручки

Г. Шулдякова [5] в своей статье считает, что в основе оценки выручки лежит справедливая стоимость полученного или ожидаемого к получению встречного предоставления.

Под справедливой стоимостью подразумевается сумма, достаточная для приобретения актива или погашения обязательства при сделке между хорошо осведомленными, заинтересованными, независимыми друг от друга сторонами. Подтверждением справедливой стоимости является, например, договор купли-продажи.

Виды возмещений, ожидаемых к получению, и их оценка:

1.                 Оплата наличными денежными средствами

2.                 Оплата в рассрочку или значительная отсрочка платежа (при таких условиях выручка от продажи товаров должна быть правильно оценена, а именно: получаемое возмещение необходимо разделить на выручку от продажи товаров и сумму процентов к получению)

3.                 оплата неденежными средствами (неаналогичный актив) (бартер)

4.                 оплата неденежными средствами (аналогичный актив) (в случае, если товары или услуги обмениваются на аналогичные по характеру и величине активы или услуги, выручка не признается, она, как правило, оценивается по каждой сделке отдельно).

Предоставление услуг

1) Если результат операции, предполагающей предоставление услуг, поддается надежной оценке, выручка от такой операции должна признаваться в соответствии со стадией завершенности операции на отчетную дату. Результат операции можно надежно оценить, если выполняются все следующие условия:

a) сумма выручки может быть надежно измерена;

b) существует вероятность того, что экономические выгоды, связанные с операцией, поступят на предприятие;

c) стадия завершенности операции по состоянию на отчетную дату может быть надежно измерена;

d) затраты, понесенные при выполнении операции, и затраты, необходимые для ее завершения, могут быть надёжно измерены.

2) Признание выручки по стадии завершенности операции часто называется методом процента выполнения. Согласно этому методу, выручка признается в том же отчетном периоде, когда предоставляются услуги.

3) Выручка признается только при наличии вероятности того, что экономические выгоды, связанные с операцией, поступят на предприятие.

4) Как правило, предприятие способно произвести надежную оценку после согласования следующих положений с другими сторонами - участниками операции:

a) юридически закрепленные права каждой стороны в отношении услуг, которые должны быть предоставлены и получены сторонами;

b) встречное возмещение; и

c) форму и условия расчета.

5) Стадия завершенности сделки может быть определена различными методами. Предприятие использует тот из них, который обеспечивает надежное измерение выполненной работы. В зависимости от характера сделки эти методы могут включать:

a) отчеты о выполненной работе;

b) услуги, предоставленные на дату отчетности, в процентах к общему объему услуг;

c) пропорциональное соотношение затрат, понесенных на данный момент, к оценочной величине общих затрат по сделке.

Проценты, роялти и дивиденды

1) Выручка, возникающая от использования другими организациями активов предприятия, приносящих проценты, роялти и дивиденды, должна признаваться на основе, если:

a)существует вероятность того, что экономические выгоды, связанные с операцией, поступят на предприятие;

b) сумма выручки может быть надежно измерена;

2) Выручка должна признаваться на следующей основе:

a) проценты признаются по методу эффективной ставки процента;

b) роялти признаются по принципу начисления в соответствии с содержанием соответствующего договора;

c) дивиденды признаются тогда, когда установлено право акционеров на получение выплаты.

3) Когда невыплаченные проценты начислены до приобретения инвестиции, содержащей проценты, последующее получение процентов распределяется между периодом до приобретения и периодом после приобретения; только часть процентов за период после приобретения признается в качестве выручки. 4) Роялти начисляются в соответствии с условиями соответствующих договоров и обычно признаются на этой основе, если только с учетом содержания договора для признания выручки не оказывается более подходящей иная систематическая рациональная основа.

5) Выручка признается только при наличии вероятности того, что экономические выгоды, связанные с операцией, поступят на предприятие.

Раскрытие информации

Предприятие должно раскрывать:

a) учетную политику, принятую для признания выручки;

b) сумму каждой значительной статьи выручки, признанной в течение периода, в том числе выручки, возникающей от:

(i) продажи товаров;

(ii) предоставления услуг;

(iii) процентов;

(iv) роялти;

(v) дивидендов;

c) сумму выручки, возникающей от обмена товаров или услуг, включенных в каждую значительную статью выручки [3].

2. УЧЕТ И РАСКРЫТИЕ В ОТЧЕТНОСТИ ВЫРУЧКИ ОТ РЕАЛИЗАЦИИ ПРОДУКЦИИ (РАБОТ ИЛИ УСЛУГ)

2.1 Организация учета выручки

Документом для признания оборота по реализации (НДС) и выручки (КПН) является счет-фактура

Признание договоров поставки товара, как и договора по бартеру, стороны должны определить количество, номенклатуру поставляемых товаров, условия о качестве, порядок и сроки поставки и расчетов за них, срок действия договора и иные дополнительные условия.

При этом если товары обмениваются на идентичные товары, то такой обмен считается сделкой, не приносящий выручку.

Если же обмен произошел на неидентичные товары, выручка по сделке признается и оценивается по стоимости реализации полученных товаров.

В случае если стоимость полученных товаров в результате обмена невозможно оценить, тогда выручка признается в размере стоимости реализации переданных товаров.

Счет-фактура является документом для признания оборота по реализации (приложение А). В соответствии с п.1 ст.242 Налогового кодекса счет-фактура является обязательным документом для всех плательщиков налога на добавленную стоимость.

Плательщик налога на добавленную стоимость, осуществляющий реализацию товаров (работ, услуг), облагаемых налогом на добавленную стоимость, обязан выставить лицу, получающему указанные товары (работы, услуги), счет-фактуру с налогом на добавленную стоимость.

В счете-фактуре, являющемся основанием для отнесения в зачет налога на добавленную стоимость в соответствии со ст.235 настоящего Кодекса, должны быть указаны:

1) порядковый номер и дата составления счета-фактуры;

2) фамилия, имя, отчество либо полное наименование, адрес и регистрационный номер поставщика и получателя товаров (работ, услуг), а также номер свидетельства о постановке на учет по налогу на добавленную стоимость поставщика;

3) наименование реализуемых товаров (работ, услуг)

4) размер облагаемого оборота;

5) ставка налога на добавленную стоимость;

6) сумма налога на добавленную стоимость;