Учет нематериельных активов

 

2.4. Метод исторических затрат

 Этот метод построен на учете фактических затрат, зафиксированный в бухгалтерской документации того предприятия, где происходило создание оцениваемого нематериального актива. С точки зрения налоговых органов, такая процедура определения стоимости должна выглядеть наиболее достоверной.

 «Доходный метод предполагает исчисление финансовых результатов хозяйственной деятельности юридического лица от использования объекта нематериальных активов в обороте (повышение уровня дохода или уровня конкурентоспособности)»5. Но этот метод достаточно условен, так как его трудно представить в стоимостном выражении. Он требует значительных трудовых затрат на подготовку информации для расчета факторов времени и инфляции. Данный метод наиболее интересен для принятия решения о заключении сделки купли–продажи объекта и лицензионного договора на передачу прав использования объекта в хозяйственной деятельности другого юридического лица, когда балансовая стоимость должна отличаться от продажной.

     Оценка нематериальных  активов, стоимость которых при  приобретении в иностранной валюте  производится в рублях по курсу  Банка России, действующему на  дату приобретения организацией объектов по праву собственности, хозяйственного ведения.

      Согласно п. 16 ПБУ 14/2007, «фактическая (первоначальная) стоимость нематериального актива, по которой он принят к бухгалтерскому учету, не подлежит изменению, кроме случаев, установленных законодательством Российской Федерации и настоящим Положением».

С точки зрения бухгалтерского учета внеоборотных активов принципиальное значение имеют два возможных вида изменения их первоначальной стоимости:

• в связи с изменением рыночной стоимости аналогичных внеоборотных активов (переоценка), что в настоящее время прямо не предусмотрено Российским законодательством. В отличие от материальных объектов нематериальные объекты подвержены физическому износу, и поэтому уменьшение их стоимости с течением времени определяется двумя факторами: функциональным и экономическим устареванием.    Функциональное устаревание – нарастающее несоответствие функциональных возможностей объекта современным рыночным представлениям о характеристиках собственности такого типа.       Уменьшение стоимости, обусловленное этим фактором, определяется путём расчета стоимости необходимых доработок (например, это характерно для программных продуктов). Экономическое устаревание вызывается изменением общей экономической ситуации в стране, регионе, отрасли, перестройкой инфраструктуры в месте расположения предприятия. Величина экономического устаревания рассчитывается путем капитализации изменения денежного потока от реализации продукции, связанной с рассматриваемым активом;
• учет так называемых последующих затрат, т. е. затрат, связанных с содержанием объекта внеоборотных активов на балансе организации. ПБУ 14/2000 не устанавливает правил признания и отражения в бухгалтерском учете последующих затрат.

                                                   

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

ГЛАВА 3. УЧЕТ ОПЕРАЦИЙ ПО ДВИЖЕНИЮ НЕМАТЕРИАЛЬНЫХ АКТИВОВ

 

 3.1. Порядок учетных записей

Бухгалтерский учет наличия и движения нематериальных активов, принятых на баланс, ведётся на одноименном активном инвентарном счете. Аналитический учет по этому счету организуется по видам нематериальных активов и инвентарным объектам. В частности, к счету Нематериальных активов могут быть открыты субсчета «Права на объекты промышленной собственности», «Права на программы для ЭВМ», «Организационные расходы», «Права пользования земельными участками и природными ресурсами». Организация самостоятельно разрабатывает перечень субсчетов и аналитических счетов исходя из специфики деятельности.

  Порядок учетных записей  по поступлению нематериальных активов не зависит от источника поступления и использованной суммы расчетов. Принятие к учёту нематериальных активов, приобретённых за плату у других организаций и лиц, внесенных учредителями в счет вкладов в уставный капитал организации, а также полученных безвозмездно от других организаций и лиц либо в качестве государственной помощи, отражается следующей записью:

Дт 04  Кт 08

 На счете 08 предварительно собираются  все фактические затраты на  приобретение объекта нематериальных  активов и определяется по дебету этого счета в корреспонденции со счетами 60, 75, 98.

Синтетический учет нематериальных активов ведут на счетах 04 «Нематериальные активы», 05 «Амортизация нематериальных активов», 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям», субсчет 2 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным нематериальным активам», и счет 48 «Реализация прочих активов».

Счет 04 активный, он предназначен для получения информации о наличии и движении нематериальных активов, принадлежащих организации на правах собственности. Учет нематериальных активов на нем ведут в первоначальной оценке. По некоторым видам активов со счета 04 списывают на счета затрат начисленную амортизацию по этим активам.

Аналитический учет по счету 04 ведется по видам и отдельным объектам нематериальных активов.

«Счет 05 “Амортизация нематериальных активов” отражает начисление и списание (при выбытии) амортизации по тем видам нематериальных активов, по которым погашение их стоимости производится с использованием счета 05»6.

Расходы по приобретению и созданию нематериальных активов относятся к долгосрочным инвестициям и отражаются по дебету счета 08 «Капитальные вложения» с кредита расчетных, материальных и других счетов.

После принятия на учет нематериальных активов они отражаются по дебету счета 04 «Нематериальные активы» с кредита счета 08.

Нематериальные активы, внесенные учредителями или участниками в счет вкладов в уставный капитал, оприходуются по дебету счета 04 «Нематериальные активы» с кредита счета 75 «Расчеты с учредителями».

Нематериальные активы, полученные от других организаций или физических лиц безвозмездно, в т. ч. в качестве субсидии правительства, оприходуют по дебету счета 04 и кредиту счета 87 «Добавочный капитал». Налогооблагаемая прибыль по безвозмездно поступившим нематериальным активам увеличивается на стоимость поступивших активов, но не ниже их остаточной стоимости в передающей организации.

Выбытие нематериальных активов организации происходит в результате следующих хозяйственных ситуаций:

• реализация, т. е. продажа в экономическом смысле и прекращение полномочий в юридическом смысле на основании договора об уступке прав;
• списание по причинам нецелесообразности дальнейшего использования или по истечению срока действия прав;
• финансовые вложения в уставные фонды других организаций или вклад товарища в простое товарищество;
• безвозмездная передача другим лицам (физическим или юридическим) на основании договора об уступке прав.

Передача нематериальных активов в доверительное управление не является выбытие активов.

 Документальным основанием  для отражения в бухгалтерском  учете операций, связанных с выбытием  и списанием нематериальных активов, является:

• в случае реализации (уступки прав) – договор об уступке прав, платежные документы и иные документы, подтверждающие получение платежей, акт о выбытии;
• в случае списания по любой причине – акт о списании;
• в случае вложения в уставные фонды –  учредительные документы и договор об уступке прав, а также акт о выбытии;
• в случае внесения нематериального актива в качестве вклада товарища в простое товарищество – договор простого товарищества, договор об уступке прав, а также акт о выбытии;
• в случае безвозмездной передачи – договор об уступке прав.

К акту необходимо приложить все технические, правовые и расходные документы, относящиеся к этому объекту.

 При списании объекта нематериальных  активов издаётся приказ или  распоряжение руководителя предприятия.

На основании акта делается запись в карточку по учету нематериальных активов.

     Согласно действующему Плану счетов отдельный счет для учета операций по выбытию нематериальных активов.

     Согласно действующему Плану счетов отдельный счет для учета операций по выбытию нематериальных активов не используется, т. е. операции по выбытию объектов отражаются непосредственно на счете 04. Открытие к этому счету специального субсчета по выбытию нематериальных активов Планом счетов не предусмотрено.

      Для обобщения информации о выбытии нематериальных активов, принадлежащих организации, а также для определения финансового результата от этих операций предусмотрены счета «Продажи» и «Прочие доходы и расходы».

        Счет 90 используется только тогда, когда предоставление за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и другие объекты, является предметом деятельности организации. Во всех остальных случаях используется счет 91.

     Рассмотрим общую схему организации учёта выбытия нематериальных активов на счетах бухгалтерского учета.

       Если амортизационные отчисления по выбывающим нематериальным активам отражались в бухгалтерском учете путем накопления соответствующих сумм на счете 05, то одновременно со списанием стоимости этих нематериальных активов подлежит списанию сумма накопленных амортизационных отчислений.

Списание сумм накопленных амортизационных отчислений по выбывающему объекту нематериальных активов производится на счете 04.

       При выбытии нематериальных активов их стоимость, учтенная на счете 04, уменьшается на сумму начисленной за время использования амортизации (с Д 05). После окончания процедуры выбытия актива его остаточная стоимость списывается со счета 04 на счет 91, на котором сначала формируется финансовый результат от операции продажи объекта нематериального актива

     

3.2. Реализация нематериальных активов

      Продажа нематериальных активов осуществляется на основе целого ряда договоров: об уступке прав, лицензионного договора, договора о ноу-хау и др.

     Продажная цена определяется в договоре. Реализация нематериальных активов подлежит обложению НДС, т. е. продажа объектов нематериальных активов производится по ценам, включающим НДС. Полученная от покупателя сумма НДС подлежит уплате в бюджет.

     «Финансовый результат от реализации нематериальных активов определяется как разница между продажной и остаточной стоимостью объекта без учета расходов, связанных с продажей»7. Таким образом, указанные расходы относятся на финансовые результаты организации, но не уменьшают налогооблагаемую прибыль.

    При определении выручки от реализации нематериальных активов необходимо учитывать следующие особенности:

• если реализация нематериальных активов осуществляется нерезиденту с оплатой в иностранной валюте, пересчет выручки в рубли производится по курсу ЦБ РФ, действующему на дату реализации;
• выручка от реализации нематериальных активов по договору с условием об отсрочке или рассрочке платежа определятся с учетом суммы процентов за предоставленный коммерческий кредит;
• при реализации нематериальных активов с оплатой за наличный расчет размер выручки увеличивается на сумму налога с продаж в соответствии с правилами, установленными региональным законодательством;
• при реализации нематериальных активов, стоимость которых определена в иностранной валюте, а оплата по условиям договора производится в рублях, в выручку включается выполненная суммовая разница.

 

          3.3. Списание нематериальных активов

Стоимость нематериального актива, который выбывает или не способен приносить организации экономические выгоды в будущем, подлежит списанию с бухгалтерского учета.

Выбытие нематериального актива имеет место в случае:

- прекращения срока действия права организации на результат интеллектуальной деятельности или средство индивидуализации;

- передачи по договору об отчуждении исключительного права на результат интеллектуальной деятельности или на средство индивидуализации;

- перехода исключительного права к другим лицам без договора (в том числе в порядке универсального правопреемства и при обращении взыскания на данный нематериальный актив);

- прекращения использования вследствие морального износа;

- передачи в виде вклада в уставный (складочный) капитал (фонд) другой организации, паевой фонд;

- передачи по договору мены, дарения;

- внесения в счет вклада по договору о совместной деятельности;

- выявления недостачи активов при их инвентаризации;

- в иных случаях.

Одновременно со списанием стоимости нематериальных активов подлежит списанию сумма накопленных амортизационных отчислений по этим нематериальным активам.

В соответствии с п. 35 ПБУ 14/07, доходы и расходы от списания нематериальных активов отражаются в бухгалтерском учете в отчетном периоде, к которому они относятся. Доходы и расходы от списания нематериальных активов относятся на финансовые результаты организации в качестве прочих доходов и расходов, если иное не установлено нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету.