Учет и выбытие нематериальных активов

    Согласно  п.1 ст.256 НК РФ к амортизируемым нематериальным активам относятся результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, используются ею для извлечения дохода и стоимость которых погашается путём начисления амортизации.

    Для целей налогового учета к нематериальным активам относятся:

    - не давшие положительного результата  научно-исследовательские, опытно-конструкторские  и технологические работы.

    -интеллектуальные и деловые качества работников организации, их квалификация и способность к труду. 

    1.2 Движение нематериальных  активов и основные  задачи их бухгалтерского  учёта 

    Процесс движения НМА в организации состоит  из трёх основных стадий:

    -стадии  поступления НМА в организацию;

    -стадии  использования НМА в производстве  продукции, при выполнении работ  или оказания услуг либо для  управленческих нужд организации;

    -стадии  выбытия (списания) НМА из организации.

    На  первой стадии производится принятие НМА к бухгалтерскому учету на остове первичных документов и их первоначальная оценка.

    На  второй стадии в процессе  использования  объектов НМА в производстве продукции (работ, услуг) либо для управленческих нужд организации  они постепенно переносят свою стоимость на себестоимость изготовленной продукции (работ, услуг)  и  тем самым амортизируются.

    На  стадии выбытии выбытия  стоимость объектов  НМА, использование которых прекращено для целей производства продукции (работ, услуг) либо для управленческих нужд организации ,подлежит списанию.

Бухгалтерский учет должен обеспечивать выполнение  следующих задач:

-правильное  оформление документов и своевременное  отражение в учете всех случаев  движения НМА;

-достоверное  определение результатов  от  списания и прочего выбытия  НМА;

-контроль за сохранностью НМА, принятых к бухгалтерскому учету.

При раскрытии  в бухгалтерской отчетности информации о нематериальных активах отдельно раскрывается  информация о нематериальных активах, созданных самой организацией. 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 

    Глава 2.

    2.1. Учет выбытия нематериальных активов

          Стоимость нематериальных активов, использование которых  прекращено для целей производства продукции, выполнения работ и оказания услуг либо для управленческих нужд организации, подлежит списанию (п. 22 ПБУ 14/2000).

    Нематериальные  активы могут выбывать из организации  по следующим основным причинам:

    • списание объектов нематериальных активов  в связи с истечением срока  полезного использования;

    • продажа (реализация) объектов нематериальных активов другому юридическому или  физическому лицу;

    • передача объектов нематериальных активов  в качестве вклада в уставный капитал  других организаций;

    • безвозмездная передача объектов нематериальных активов другим организациям и лицам;

    • выбытие объектов нематериальных активов  в связи с обменом на другое имущество.

    Основаниями для списания стоимости нематериальных активов

    являются:

    • прекращение срока действия патента, свидетельства и иных, охранных документов;

    • уступка (продажа) исключительных прав на результаты интеллектуальной деятельности

    Если  амортизационные отчисления по списываемым  нематериальным активам отражались в бухгалтерском учете путем  накопления соответствующих сумм, то одновременно со списанием стоимости этих нематериальных активов на счет 05 «Амортизация нематериальных активов» списывается накопленная сумма амортизационных отчислений. 

           При выбытии нематериальных активов бухгалтерский учет решает следующие основные задачи:

    ·    отражение факта выбытия нематериальных активов из организации;

           ·    исчисление финансового результата (прибыли/убытка) от операций по выбытию нематериальных активов.

            Напомним, что нематериальные активы в течение всего периода их использования отражаются по дебету счета 04 «Нематериальные активы» по первоначальной стоимости. Одновременно уменьшение стоимости нематериальных активов в связи с их эксплуатацией и перенос этой стоимости на стоимость вновь созданного продукта производится в виде начисления амортизационных отчислений и их накапливания по кредиту счета 05 «Амортизация нематериальных активов».

           Выбытие нематериальных активов (независимо от способа выбытия) приводит к уменьшению нематериальных активов организации, а также к уменьшению накопленной амортизации в части, относящейся к выбывшему объекту нематериальных активов. Следовательно, факт выбытия нематериальных активов должен быть отражен на счетах бухгалтерского учета посредством списания (уменьшения) со счета 04 «Нематериальные активы» первоначальной стоимости выбывшего объекта, а также списания со счета 05 «Амортизация нематериальных активов» суммы амортизации, накопленной по выбывшему объекту нематериальных активов. Если учесть, что счет 04 «Нематериальные активы» – активный, а счет 05 «Амортизация нематериальных активов» – пассивный, то эта запись будет выражена следующей проводкой:

         Дебет счета 05 «Амортизация нематериальных активов» – на сумму накопленной амортизации по выбывшему объекту нематериальных активов.

         Кредит счета 04 «Нематериальные активы» – на первоначальную стоимость выбывшего объекта нематериальных активов.

        Однако приведенная проводка верна только для той ситуации, когда на момент выбытия объекта нематериальных активов на него начислена амортизация в сумме, равной его первоначальной стоимости, т.е. когда объект полностью самортизирован и организация полностью возместила затраты по его приобретению, а также если организация не имеет доходов и расходов от операций по выбытию нематериальных активов.

          Однако факт выбытия объекта нематериальных активов (продажа, безвозмездная передача, вклад в уставный капитал другой организации, гибель в результате стихийного бедствия и т.п.) может наступить ранее окончания срока его полезного использования. В этом случае складывается следующая ситуация: выбывающий объект нематериальных активов недоамортизирован, накопленная амортизация не позволяет организации полностью возместить затраты, связанные с его приобретением, в результате чего у организации образуется расход, т.е. упущенная экономическая выгода в сумме, равной недоамортизированной стоимости выбывшего объекта нематериальных активов, т.е. его остаточной стоимости.

        Для отражения на счетах бухгалтерского учета данной хозяйственной  ситуации вышеприведенной бухгалтерской проводки недостаточно, поскольку необходимо дополнительно учесть расход от выбытия объекта нематериальных активов. Для учета расходов, а также доходов от выбытия нематериальных активов используется счет 91 «Прочие доходы и расходы», полная характеристика которого будет дана ниже. Лишь отметим, что расходы от выбытия нематериальных активов отражаются по дебету этого счета, а доходы – по кредиту.

      С учетом вышесказанного факт выбытия нематериальных активов, причем во всех случаях выбытия, будет отражаться следующими двумя (а не одной, как в первой ситуации) проводками: 

    1. Дебет счета 05 «Амортизация нематериальных  активов» – на сумму накопленной  амортизации в части, относящейся  к выбывшему объекту нематериальных активов

    Кредит  счета 04 «Нематериальные активы»  – на сумму самортизированной  части основных средств

        2. Дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы» – на сумму расхода, образовавшегося в связи с недоамортизацией выбывшего объекта нематериальных активов

         Кредит счета 04 «Нематериальные активы» – на сумму недоамортизированной части (остаточной стоимости) выбывшего объекта нематериального актива. Однако двумя вышеприведенными проводками отражение на счетах бухгалтерского учета выбытия нематериальных активов не завершается. Дело в том, что выбытие нематериальных активов может быть связано с необходимостью выполнения ряда хозяйственных операций, результаты которых, в свою очередь, могут являться для организации как доходами (например выручка за проданный объект нематериального актива), так и расходами (например оплата консультационных услуг, связанных с уступкой прав на объекты интеллектуальной собственности, регистрации переуступки таких прав). Поэтому при отражении в бухгалтерском учете выбытия нематериальных активов необходимо не только отразить факт их выбытия, но и исчислить финансовый результат от выбытия.

    Для решения этой задачи – исчисления финансового результата от выбытия  нематериальных активов – используется счет 91 «Прочие доходы и расходы», в аналитическом учете к которому на отдельных субсчетах обособленно накапливаются доходы от выбытия нематериальных активов и расходы, связанные с их выбытием.

         В развитие счета 91 «Прочие доходы и расходы» открываются как минимум следующие субсчета:

    ·    91-1 «Прочие доходы»;

        ·    91-2 «Прочие расходы»;

        ·    91-9 «Сальдо прочих доходов и расходов».

          По кредиту счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 1 «Прочие доходы» отражаются поступления, связанные с продажей и прочим выбытием нематериальных активов. Например, выручка от продажи активов по продажной цене, включая НДС и другие аналогичные налоги.

         По дебету счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 2 «Прочие расходы» накапливаются расходы, связанные с выбытием нематериальных активов, к которым, в частности, относятся: недоамортизированная (остаточная) стоимость выбывших нематериальных активов, комиссионные вознаграждения, регистрационные сборы по регистрации сделок передачи (уступки) исключительных прав на объекты интеллектуальной собственности и др.

     Доходы и расходы, связанные с выбытием нематериальных активов, классифицируются для формирования показателей Отчета о прибылях и убытках в качестве операционных доходов и расходов, показываются обособленно по статьям «Прочие операционные доходы» и «Прочие операционные расходы». 

    2.2.Раскрытие  информации о нематериальных  активах в бухгалтерской  отчетности 

    В бухгалтерской отчетности содержатся сведения об остаточной стоимости нематериальных активов на начало и конец отчетного года в разд. 1 «Внеоборотные активы» бухгалтерского баланса (ф. № 1). В Справке о наличии ценностей, учитываемых на забалансовых счетах (ф. № 1) отражается стоимость нематериальных активов, полученных в пользование. В ф. № 5 «Приложение к бухгалтерскому балансу» в разделе «Нематериальные активы» организация дает расшифровку активов по видам: объекты интеллектуальной собственности, организационные расходы, деловая репутация организации и т.п. и их движение за отчетный период. В этом разделе нематериальные активы показываются по первоначальной стоимости.

    Отдельно  в данном разделе показывается амортизация  нематериальных активов на начало и конец отчетного года. В ф. № 4 «Отчет о движении денежных средств» отражается выручка от продажи нематериальных активов.

    В соответствии с п. 31 ПБУ 14/2000 в составе  информации об учетной политике организации  в бухгалтерской отчетности подлежит раскрытию, как минимум, следующая информация:

    • о способах оценки нематериальных активов, приобретенных не за денежные средства;

    • о принятых организацией сроках полезного  использования нематериальных активов (по отдельным группам);

    • о способах начисления амортизационных  отчислений по отдельным группам  нематериальных активов;

    • о способах отражения в бухгалтерском учете амортизационных отчислений по нематериальным активам.