Учет движения материалов

а) излишек имущества  приходуется, и соответствующая  сумма зачисляется на финансовые результаты организации, а у бюджетной организации - на увеличение финансирования (фондов) с последующим установлением причин возникновения излишка и виновных лиц; 

В отчете о прибылях и убытках, по статье «Внереализационные доходы» отражаются принятые к учету ценности, оказавшиеся в излишке по результатам инвентаризации. В соответствии с пунктом 20 статьи 250 Налогового кодекса Российской Федерации, внереализационными доходами налогоплательщика признаются доходы в виде стоимости излишков товарно-материальных ценностей и прочего имущества, которые выявлены в результате инвентаризации. 

Согласно пункту 2 статьи 254 НК РФ при реализации товаров, выявленных как излишки, их стоимость, включаемая в расходы, для целей налогообложения определяется как сумма налога, исчисленная с полученного дохода. В состав расходов можно будет списать только расходы, связанные с реализацией. А сама стоимость реализованных товаров в составе расходов при налогообложении прибыли не учитывается. В бухгалтерском учете доходы от реализации любых производственных запасов уменьшаются на их стоимость, зафиксированную на счетах бухгалтерского учета. В результате возникает постоянное налоговое обязательство. 

Пунктом 5 статьи 274 НК РФ предусмотрено, что внереализационные доходы, полученные в натуральной форме, при определении налоговой базы учитываются согласно положениям статьи 40 НК РФ, т.е. исходя из рыночной цены выявленных при инвентаризации излишков товаров без включения в нее НДС. 

В соответствии с пунктом 29 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденных Приказом Минфина России от 28 декабря 2001 года №119н «Об утверждении Методических указаний по бухгалтерскому учету материально- производственных запасов», выявленные при инвентаризации расхождения между фактическим наличием имущества и данными бухгалтерского учета отражаются в следующем порядке: 

а) излишки запасов  приходуются по рыночным ценам, и  одновременно их стоимость относится:

- в коммерческих  организациях - на финансовые результаты;

- в некоммерческих  организациях - на увеличение доходов. 

Таким образом, излишки, выявленные при инвентаризации, принимаются к учету по рыночной стоимости по дебету соответствующего счета учета материальных ценностей (10 «Материалы», 41 «Товары», 43 «Готовая продукция») и кредиту счета 91-1 «Прочие доходы»: 

     Д10, 41, 43 К91/1 

Пример 1.

В конце года организация  проводила ежегодную  инвентаризацию, в  результате которой  были выявлены излишки строительных материалов.

Рыночная  стоимость данных материалов - 12 000 рублей. На основании решения  инвентаризационной комиссии, отраженного  в протоколе заседания  по результатам инвентаризации, бухгалтер сделал следующую проводку: 

Пример 2.

В результате проведенной  инвентаризации были выявлены излишки  товаров на сумму (по рыночной стоимости) 35 000 рублей.

Выявленные  излишки подлежат отражению на счетах бухгалтерского учета  следующей проводкой: 

Пример 3.

В ходе проведения инвентаризации организация выявила  излишки материалов, рыночная стоимость  которых составила 53 000 руб. в бухгалтерском  и налоговых учетах. С оприходованных материалов организация уплатила налог на прибыль. Материалы были реализованы по стоимости 64 900 руб., в том числе НДС 9 900 руб.

В бухгалтерском учете  будут сделаны  следующие записи:  

 

   

 К документам, подтверждающим расходы при реализации или списании материалов в производство, следует относить документы, отражающие результаты инвентаризации и оценки выявленных в ходе ее проведения излишков, а также подтверждающие использование организацией этих излишков для целей, определенных гл. 25 НК РФ. 

Стоит отметить, что выявление излишков на практике встречается гораздо реже, нежели недостача. Причём среди причин образования  на территории учётных объектов излишков главное место занимают ошибки, совершённые  в процессе ранее проводимых контрольных и учётных мероприятий. 

Порядок отражения  недостач в бухгалтерском учете  определен пунктом 3 статьи 12 Закона №129-ФЗ и пунктом 28 Положения по ведению  бухгалтерскому учета, утвержденного  Приказом Минфина России от 29 июля 1998 года №34н «Об утверждении Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации»: 

б) недостача  имущества и его порча в  пределах норм естественной убыли относятся  на издержки производства или обращения  у организации или на уменьшение финансирования (фондов) у бюджетной организации, сверх норм - на счет виновных лиц. Если виновные лица не установлены или суд отказал во взыскании убытков с них, то убытки от недостачи имущества и его порчи списываются на финансовые результаты организации, а у бюджетной организации - на уменьшение финансирования (фондов). 

В документах, представляемых для оформления списания недостач ценностей  и порчи сверх норм естественной убыли, должны быть решения следственных или судебных органов, подтверждающие отсутствие виновных лиц, либо отказ на взыскание ущерба с виновных лиц, либо заключение о факте порчи ценностей, полученное от отдела технического контроля или соответствующих специализированных организаций (инспекций по качеству и др.). 

При отсутствии норм убыль рассматривается как  недостача сверх норм. 

Убыль ценностей  в пределах установленных норм определяется после зачета недостач ценностей  излишками по пересортице. В том случае, если после зачета по пересортице, проведенного в установленном порядке, все же оказалась недостача ценностей, то нормы естественной убыли должны применяться только по тому наименованию ценностей, по которому установлена недостача.  

Взаимный зачет  излишков и недостач в результате пересортицы может быть допущен только в виде исключения за один и тот же проверяемый период, у одного и того же проверяемого лица, в отношении товарно-материальных ценностей одного и того же наименования и в тождественных количествах. 

О допущенной пересортице  материально ответственные лица представляют подробные объяснения инвентаризационной комиссии. 

В том случае, когда при зачете недостач излишками  по пересортице стоимость недостающих  ценностей выше стоимости ценностей, оказавшихся в излишке, эта разница  в стоимости относится на виновных лиц. 

Если конкретные виновники пересортицы не установлены, то суммовые разницы рассматриваются  как недостачи сверх норм убыли  и списываются в организациях на издержки обращения и производства, а в бюджетных организациях - на уменьшение финансирования (фондов). 

В целях налогообложения выявленные при инвентаризации материалов недостачи в пределах норм естественной убыли учитываются в составе материальных расходов на основании пп. 2 п. 7 ст. 254 НК РФ. Сверхлимитные недостачи (в том числе если норма естественной убыли для конкретных видов материалов не утверждена) в налоговых расходах не учитываются. 

Исключением из этого являются случаи, предусмотренные  пп. 5 п. 2 ст. 265 НК РФ, согласно которому во внереализационные расходы включаются недостачи материальных ценностей в производстве и на складах в случае отсутствия виновных лиц, а также убытки от хищений, виновники которых не установлены. В данных случаях факт отсутствия виновных лиц должен быть документально подтвержден уполномоченным органом государственной власти. 

Соответственно, если лицо, виновное в недостаче  материалов на складе, установлено, нормы  пп. 5 п. 2 ст. 265 НК РФ не применяются. В этом случае суммы, взыскиваемые с работника в счет возмещения ущерба, включаются в состав внереализационных доходов на основании п. 3 ст. 250 НК РФ на дату признания виновным лицом или дату вступления в законную силу решения суда (пп. 4 п. 4 ст. 271 НК РФ).  

В соответствии с Инструкцией по применению Плана  счетов, утвержденного Приказом Минфина  России от 31 октября 2000 года №94н «Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и инструкции по его применению», общим для всех случаев будет первоначальное отражение выявленных недостач на счете 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей». 

На основании  сличительных ведомостей и в зависимости  от того, на каком счете учитывалось  недостающее имущество, в бухгалтерском  учете делаются записи по дебету счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» по фактической себестоимости  в корреспонденции со счетами их учета (10 «Материалы», 41 «Товары», 43 «Готовая продукция»): 

     Д94 К10, 41, 43 

Недостачи списываются с кредита счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» следующим образом: 

1) в пределах  предусмотренных в договоре величин — в дебет счетов 10 «Материалы», 41 «Товары», 43 «Готовая продукция» (при выявлении их на стадии заготовления):

                  Д10, 41, 43 К94;

на счета учета  затрат на производство 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства и хозяйства», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы» (в пределах норм естественной убыли):

                  Д20, 25, 26 К94;

на счета расходов на продажу 44 «Расходы на продажу», 42 «Торговая наценка» (при выявлении их в процессе хранения и продажи):

                  Д44, 42 К94;

2) сверх норм естественной убыли, потерь от порчи, а также при хищении, когда установлены конкретные виновники, — в дебет счет 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям», субсчет 3 «Расчеты по возмещению материального ущерба»:  

                  Д73/3 К94; 
3) сверх норм естественной убыли и потери от порчи, а также при хищении, когда конкретные виновники не установлены, либо при отказе суда во взыскании вследствие необоснованности исков — в дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы»:

                  Д91/2 К94 

Следует отметить, что списание недостач и хищений с кредита счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей в дебет счетов затрат на производство или расходы на продажу осуществляется по фактической себестоимости. Однако снабженческие, сбытовые и торговые организации, которые ведут учет недостающих ценностей по дебету счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» по продажным ценам, сумму списаний на расходы на продажу корректируют дополнительной записью со счета 42 «Торговая наценка» (на сумму скидок, накидок), приходящихся на стоимость недостающих ценностей. 

Если недостачи  с виновных лиц взыскиваются по ценам, превышающим балансовую стоимость материалов (фактическую себестоимость), то разница между этими ценами и фактической себестоимостью этих материалов отражается бухгалтерской записью: 

Д-т сч. 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям», субсчет 3 «Расчеты по возмещению материального  ущерба»  
К-т сч. 98 «Доходы будущих периодов».