Планирование в системе бухгалтерского управленческого учета

1.3 Бюджет как элемент общего процесса планирования

Составление бюджетов является неотъемлемым элементом общего процесса планирования, а не только его финансовой частью. Обычно создание бюджетов осуществляется в рамках оперативного планирования. Исходя из стратегических целей фирмы, бюджеты решают задачи распределения  редких экономических ресурсов, находящихся  в распоряжении организации. Разработка бюджетов придает количественную определенность выбранным перспективам существования  фирмы5.

Основные требования к информации, содержащейся в бюджете, следующие: достаточность, неизбыточность, ясность и доступность. Конкретные формы составления бюджета каждое предприятие выбирает самостоятельно.

 Все бюджеты можно разделить  на две группы: финансовые и  операционные.

Финансовые (основные) бюджеты предназначены для управления финансами предприятия, оценки финансового состояния бизнеса для выполнения определенных управленческих задач. В финансовых бюджетах отражаются объем и структура предполагаемых источников средств и планируемые направления их использования. Финансовые бюджеты позволяют руководителям иметь всю необходимую информацию для оценки финансового положения компании и контроля за его изменением, для оценки финансовой состоятельности бизнеса и инвестиционной привлекательности проекта.

Операционные  бюджеты – это бюджеты, характеризующие  доходы и расходы по операциям, планируемым  на предстоящий период для отдельных  объектов бюджетирования. Операционные бюджеты, прежде всего необходимы для более точного составления финансовых бюджетов, определения наиболее важных пропорций, ограничений и допущений, которые следует учитывать при составлении финансовых бюджетов.

Полноценное внутрифирменное бюджетирование, т. е. бюджетирование как управленческая технология, включает три составные части.

1. Технология бюджетирования, в  которую входят инструментарий  финансового планирования (виды  и форматы бюджетов, система целевых  показателей и нормативов), порядок  консолидации бюджетов различных  уровней управления и функционального  назначения и т. п.

2. Организация бюджетирования, включающая финансовую структуру компании (состав центров учета - структурных подразделений либо бизнесов предприятия или компании, являющихся объектами бюджетирования), бюджетный регламент и механизмы бюджетного контроля (процедуры составления бюджетов, их представления, согласования и утверждения, порядок последующей корректировки, сбора и обработки данных об исполнении бюджетов), распределение функций в аппарате управления (между функциональными службами и структурными подразделениями различного уровня) в процессе бюджетирования, систему внутренних нормативных документов (положений, должностных инструкций и т. п.).

3. Автоматизация финансовых расчетов, предусматривающая не только составление финансовых прогнозов (включая сценарный анализ, расчет различных вариантов финансового состояния предприятия и его отдельных видов бизнесов), но и постановку так называемого сплошного управленческого учета, в рамках которого в любое время (хоть по минутам) можно получать оперативную информацию о ходе исполнения ранее принятых (утвержденных) бюджетов (о движении денежных средств, уровне издержек, структуре себестоимости, норме и массе прибыли и т. п.), да еще по отдельным видам хозяйственной деятельности предприятия или его структурным подразделениям (по видам изделий, по отдельным контрактам, по филиалам или дочерним компаниям и т.п.), а не только для юридического лица в целом (что отчасти делают, пусть с изъянами и упущениями, некоторые бухгалтерские программы).

Если из схемы выпадает хотя бы один составной элемент, то вряд ли можно рассчитывать на успех постановки бюджетирования и на то, что оно  поможет решить проблемы в области  управления финансами.

Сегодня в России отсутствует четкая взаимосвязь бюджетирования как  управленческой технологии (от методического  обеспечения до системы организационно-распорядительной документации) и программного обеспечения  по автоматизации финансового планирования. Большинство консалтинговых разработок и компьютерных программ существуют сами по себе, что значительно осложняет  постановку внутрифирменного бюджетирования и финансового планирования в  российских компаниях. Это вызвано  отсутствием единой концептуальной основы, а проще говоря, понимания  того, что такое бюджетирование, для чего оно нужно, чем управленческий учет отличается от бухгалтерского учета6.

1.4 Проблемы организации планирования в системе управленческого учета

Обратимся, прежде всего, к проблемам, связанным с организацией системы  финансового планирования. На рисунке 1 эти проблемы распределены по важности.

Рисунок 1. Проблемы, связанные с  организацией системы планирования на предприятии

      Важнейшей проблемой в этой области является реальность формируемых финансовых планов. Действительно, реальное и эффективное управление компанией возможно лишь при наличии обоснованного плана на достаточно длительный промежуток времени - год, квартал. Нереальность планов вызывается, как правило, необоснованными плановыми данными по сбыту, плановой доле денежных средств в расчетах, заниженными сроками погашения дебиторской задолженности, раздутыми потребностями в финансировании (затраты подразделений на техническое обслуживание, капитальный ремонт, общехозяйственные расходы и т.д.). В итоге, полученные ценой значительных усилий, планы не являются реальным инструментом управления, которое осуществляется по-прежнему - путем субъективного распределения оборотных средств по различным текущим статьям. Одной из ключевых причин этого факта является функциональная разобщенность подразделений, участвующих в составлении финансовых планов.

Второй важнейшей проблемой  является оперативность составления  планов. Даже хорошо проработанный  план становиться ненужным, если опаздывает к заданному времени. Так месячный план, утверждаемый к концу второй недели, с самого начала вызывает сомнения в своей практической пользе. Причины низкой оперативности хорошо известны управленцам, это: отсутствие четкой системы подготовки и передачи плановой информации из отдела в отдел, необходимость долгих процедур итерационного согласования планов, недостаток и недостоверность информации. Очень часто, процедуры формирования финансового плана строятся на недокументированных взаимоотношениях между отделами, телефонных звонках, нестандартных документах и проч.

Эти две проблемы неизбежно вызывают третью - прозрачность планов для руководства. Это естественное следствие отсутствия четких внутренних стандартов формирования финансовых планов.

Отсутствие последовательности операций, проходящей через все отделы и  имеющей своей целью удовлетворении потребностей руководства в инструменте  управления - финансовом плане, приводит к отрыву долгосрочных финансовых планов (например, на 1 год) от краткосрочных (месяц, неделя). Краткосрочные планы формируются по своим законам, и имеют целью распределение дефицитных оборотных средств предприятия по направлениям и проектам, руководители которых сумели выбить ресурсы из генерального и его замов. Конечно, сейчас встречаются предприятия, где эта проблема в значительной степени решена, но для большинства из них она продолжает оставаться актуальной.

Отметим еще две проблемы - реализуемость  планов и их комплексность. Под реализуемостью планов понимается их выполнимость с  точки зрения обеспечения необходимыми финансовыми и материальными  ресурсами, отсутствие дефицитов. Практика работы российских предприятий показывает, что очень часто принимаются  к исполнению финансовые планы с  дефицитом до 30-60 %. Комментарии тут  излишни. Комплексность планов означает, что помимо любимого всеми сотрудниками финансовых отделов плана по доходам и расходам, необходимы еще реальные планы по прибылям и убыткам, изменению задолженности, плановый баланс. Все эти планы должны формироваться в форме, удобной для руководителей. Кроме того, целесообразно использовать инструменты факторного анализа, чтобы оценить возможные варианты развития событий при изменении ключевых плановых показателей (выручка, цена, стоимость сырья и т.д.)7.

Дополнительно следует отметить, что  для большинства российских предприятий  основными параметрами при составлении  годового плана являются выручка, себестоимость  и прибыль. Конечно, это ключевые показатели деятельности любого предприятия. Однако, в то же время, не считаются  и не анализируются такие показатели, как: рентабельность собственного капитала, рентабельность активов, оборачиваемость  активов, запас финансовой прочности, темп экономического роста компании. Очень часто, на предприятиях не формируется  плановый баланс и не анализируется  его структура, не прогнозируется динамика изменения финансовой устойчивости и ликвидности. Отсутствие такого анализа  на этапе долгосрочного планирования существенно снижает его эффективность, как инструмента управления предприятием.

Финансовый план только тогда будет  являться реальным инструментом управления компанией, когда его выполнение можно оперативно контролировать. Для  этого нужна фактическая информация. Вот тут нам и необходимо обратиться в проблемам управленческого учета, так же остро стоящим перед предприятиями. На рисунке 2 показаны типичные проблемы предприятий в области управленческого учета.

Рисунок 2. Типичные проблемы предприятий в области управленческого учета8.

Ключевыми проблемами в области  управленческого учета являются низкая достоверность и оперативность  получаемых данных: каждый финансовый директор или главный бухгалтер  хочет иметь оперативную информацию по себестоимости и прибыли, но то, что есть, их не удовлетворяет. Эти  проблемы обусловлены различными причинами: это и недостаточная оперативность  получения первичных учетных  документов, территориальная удаленность  подразделений предприятия, проблемы со связью, несоответствие системы  аналитического учета задачам управления, нехватка человеческих и материальных ресурсов и др9.

Как не странно, проблема автоматизации  сама по себе оказывается не такой  острой, как принято считать. Дело в том, что основные проблемы лежат  в области разработки концепции  системы управленческого учета, ее адекватного восприятия всеми заинтересованными лицами на предприятии. На втором месте - наличие формализованных процессов учета. Тут следует отметить, что наиболее проработанными являются процессы производственного и бухгалтерского учета. Процессы оперативного финансового учета не регламентируются государством, и их проработка целиком возлагается на предприятие. Часто при этом возникает проблема несоответствия учетных процедур и регистров оперативного и бухгалтерского учета.

Многие из причин такого состояния  дел в области финансового  планирования и контроля, управленческого  учета заключаются в недостатках  традиционной функциональной организации. К этим недостаткам относятся: отсутствие ориентации на конечный результат, потери информации и ее искажение при передаче, проблемы на стыках между функциональными отделами, внутренняя политическая борьба, чрезмерная длительность процедур согласования решений, дублирование функций, размывание ответственности и т.д. Конечно, у функциональной структуры управления есть и свои преимущества, но мировой опыт последних десятилетий показывает, что разрабатываемые стандарты комплексного планирования и управления предприятием (MRPII, ERP, CSRP и т.п.) становятся все более ориентированными на процессы. Конечной целью является синхронизация деятельности предприятия с потребностями потребителя, что обеспечивает конкурентоспособность предприятия. Для повышения эффективности деятельности, усиления клиентной ориентации предприятия необходимо использовать новые стандарты управления, в частности процессный подход к организации деятельности.

Основным понятием процессной методики является бизнес-процесс, т.е. целенаправленная последовательность операций (функций) и событий. Пример бизнес-процесса - процесс формирования комплексного финансового плана. Очевидно, что в решении этой задачи принимают участие практически все подразделения предприятия, из которых ключевую роль играют сбытовые, производственные и снабженческие подразделения и, конечно, финансовая служба.

1.5 Бюджетное планирование: западная практика

планирование управленческий учет бюджетирование

Основным компонентом системы  внутреннего учёта является система  формирования бюджетов (budgetary plans) и планов производства (performance standards). Для создания системы производственных планов и программ служит система измерения фактических результатов и выявления различий между выполнением производственных программ и планируемыми показателями (system for measuring actual results and reporting differences between actual performance and the plans)10.

Планирование предполагает составление  и последующее выполнение реальных планов. Полученные результаты сравниваются с результатами прогнозов, что отражается в специально разработанной форме  отчётности. Менеджмент компании, таким  образом, может оперативно реагировать  на отклонения от плана, внося в него соответствующие корректировки  либо пересмотрев план, если исходные условия текущей деятельности компании подверглись существенным изменениям.

Планы могут рассматриваться как  некие стратегические основы будущего компании; как графики выпуска  продукции в рамках осуществления  специальных программ повышения  производительности; как способ временной  разбивки деятельности. Большинство  производственных планов периодические, то есть рассчитаны и отражают деятельность компании в определенном временном промежутке (неделя, месяц, квартал, полугодие, год). Периодические планы составляются на основе ряда проектируемых финансовых расчётов или бюджетов.

Принято выделять две формы бюджетной  отчётности (budget statements): план прибылей (бюджет доходов и расходов) (profit plan) и прогноз движения наличности (cash forecast) (бюджет движения денежных средств). План прибылей — это отчёт о прибылях, рассчитанный на период, на который составляется бюджет. Он обобщает в виде финансовых показателей данные по планируемым усилиям, по стимулированию продаж (показатель расходы на продажи — selling expense) и результат прилагаемых усилий (показатели: коммерческий доход — sales revenue и дополнительные затраты на продажи — accompanying cost of goods sold). Отдельные планы прибылей обычно готовятся по каждому из наиболее важных сегментов рынка, на которых работает компания. Данные, лежащие в основе плана прибылей, составляются коммерческим департаментом компании, на котором лежит ответственность за составление бюджетов продаж и издержек11.