1.2. Основные положения МСФО (IAS) 2 «Запасы».

     Цель МСФО (IAS) 2 состоит в определении порядка учёта запасов. Основным вопросом в учёте запасов является определение величины затрат, подлежащих признанию в качестве актива и переносу в следующие периоды до признания соответствующей выручки. МСФО (IAS) 2 даёт указания по определению затрат и их последующему признанию в качестве расходов, включая любые уменьшения стоимости до величины возможной чистой стоимости продаж.

     Запасы – это активы:

     1) предназначенные для продажи в ходе нормальной деятельности;

     2) произведенные в процессе производства  для такой продажи;

     3) в форме сырья или материалов, предназначенных для использования  в производственном процессе  или при предоставлении услуг.

     Возможная чистая стоимость продаж – это предполагаемая продажная цена при нормальном ходе дел за вычетом возможных затрат на выполнение работ и продажу.

     Оценка запасов производится по наименьшей из двух величин – себестоимости или возможной чистой стоимости продаж.

     Себестоимость запасов включает в себя затраты на приобретение, переработку и прочие затраты, произведённые в целях доведения запасов до их текущего состояния и места их текущего нахождения.

     Себестоимость запасов, не являющихся взаимозаменяемыми, а также товаров или услуг, произведённых и предназначенных для специальных проектов, должна определяться путём точной идентификации индивидуальных затрат. Себестоимость взаимозаменяемых запасов определяется методом «первое поступление – первый отпуск» (ФИФО) или методом средневзвешенной стоимости. Компания обязана применять одинаковые формулы оценки для всех запасов, сходных по характеру и их использованию компанией. Для запасов различного характера или использования, применение различных формул оценки может быть оправдано.

     После продажи запасов сумма, по которой  они учитывались, должна быть признана в качестве расхода в том периоде, когда признаётся соответствующая  выручка. Величина частичного списания стоимости запасов до возможной чистой стоимости продажи и все потери запасов должны признаваться в качестве расходов в период осуществления списания или возникновения потерь. Любая сумма восстановления списанной стоимости запасов, вызванного увеличением возможной чистой стоимости продажи, должна признаваться в качестве уменьшения величины запасов, признанной в качестве расхода в период восстановления стоимости.

     Финансовая  отчётность должна раскрывать:

     1) учётную политику, принятую для оценки запасов,  в том числе использованный  способ расчёта их себестоимости;

     2) общую балансовую  стоимость запасов и балансовую  стоимость по статьям классификации,  принятой данной компанией;

     3) балансовую стоимость  запасов, учтённых по справедливой  стоимости за вычетом затрат  на продажу;

     4) соответствующую сумму запасов, признанных в качестве расходов в течение периода;

     5) любую сумму  уценки стоимости запасов, признанную  в качестве расхода в периоде;

     6) любую сумму  восстановления списанной стоимости  запасов, которая признаётся в  качестве снижения суммы запасов, признанного расходом в соответствующем периоде;

     7) те обстоятельства  или события, которые привели  к восстановлению списанных запасов;

      8) балансовую стоимость  запасов, заложенных в качестве  обеспечения обязательств.

      1.3. Сравнительная характеристика  признания, оценки и учета запасов по МСФО (IAS) 2 и ПБУ 5/01.

     В Российской Федерации требования к  учету материалов определены в ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов». В международных стандартах учет производственных запасов (материалов) регулируется МСФО (IAS) 2 «Запасы». Ознакомившись с этими документами можно выделить следующие различия.

     Признание запасов.

     Согласно  МСФО (IAS) 2 к запасам относятся активы:

     1) предназначенные для продажи  в процессе деятельности организации;

     2) произведенные в процессе производства для продажи;

     3) используемые в форме сырья  или материалов в производственном  процессе или предоставлении  услуг (п. 4 МСФО (IAS) 2).

     Запасы  учитываются по следующим классификационным  группам: товары, сырье, материалы, незавершенное  производство, готовая продукция (п. 35 МСФО (IAS) 2).

     Материально-производственные запасы (п. 2 ПБУ 5/01) определяются как  активы:

     1) используемые в качестве сырья  и материалов при производстве  продукции;

     2) предназначенные для продажи;

     3) используемые для управленческих нужд.

     Указанные в ПБУ 5/01 активы включаются и в  состав запасов по МСФО (IAS) 2. Однако для незавершенного производства, также  являющегося одной из групп запасов  по МСФО (IAS) 2, ПБУ 5/01 не применяется.

     Квалификация  объектов в качестве запасов в финансовой отчетности, составленной по российским и международным стандартам, может существенно отличаться в связи с различием в трактовке момента признания указанных объектов в учете. МСФО (IAS) 2 не содержит отдельных требований, раскрывающих момент признания запасов в учете, однако к этой группе активов должны применяться общие требования критерия признания активов, изложенные в главе «Принципы». Указанные критерии состоят в следующем: с большой долей вероятности можно утверждать, что организация получит связанные с этим активом экономические выгоды, и себестоимость актива может быть надежно оценена (п. 83, 89 главы «Принципы» МСФО). Признание в учете данного объекта отражается в виде денежной суммы, которая включается в баланс или отчет о прибылях и убытках. Если критерии признания не выполняются, то объект не признается как актив. Затраты, связанные с приобретением такого объекта, признаются в качестве расходов в отчете о прибылях и убытках (п. 90 главы «Принципы» МСФО).

     ПБУ 5/01 не регламентирует момент признания запасов в учете. Указанное расхождение может обусловить различия в отнесении объектов к запасам в отчетности, составленной по российским и международным стандартам, и необходимость соответствующих корректировочных учетных записей при ее трансформации.

     Определение стоимости запасов.

     Российские  бухгалтеры в основном отражают в отчетности запасы по фактической себестоимости. Тут надо подчеркнуть, что пока запасы не приняты к учету, пункт 6 ПБУ 5/01 разрешает увеличивать их себестоимость на сумму процентов по заемным средствам. МСФО (IAS) 2 также допускает это, но только на условиях, которые предусмотрены в МСФО (IAS) 23 «Затраты по займам». А именно когда подготовка запасов к использованию или для продажи занимает много времени. Если составлять отчетность по МСФО, основываясь на данных российского бухучета, это отличие может привести к завышению балансовой стоимости запасов.

     Также балансовая стоимость МПЗ может  быть завышена, если не учитывать, что по международным стандартам скидки, возвраты платежей и т. д. из затрат на покупку вычитаются. Тогда как пункт 12 ПБУ 5/01 такого изменения в себестоимости запасов не предполагает.

     В соответствии с требованиями международных  стандартов запасы должны оцениваться  в финансовой отчетности по наименьшей из величин - себестоимости и возможной чистой цены продаж, под которой понимается предполагаемая продажная цена в обычных условиях сбыта, за вычетом прогнозируемых затрат на выполнение работ и на продажу (п. 6 МСФО (IAS) 2). Снижение стоимости запасов отражается как резерв под обесценение в соответствии с МСФО (IAS) 37 «Резервы, условные обязательства и условные активы».

     В российском учете своеобразным механизмом реализации оценки запасов по наименьшей из таких величин является формирование резервов под снижение стоимости материальных ценностей (п. 25 ПБУ 5/01). В учетной практике российских организаций резервы под снижение стоимости материальных ценностей не всегда формируются. Кроме того, согласно МСФО из возможной цены реализации МПЗ вычитаются расходы на продажу, что не предусмотрено российскими правилами. В результате оценка запасов, себестоимость которых на конец отчетного периода превышает рыночную цену, будет отличаться от требуемой по МСФО (IAS) 2, что обусловит необходимость соответствующих корректирующих учетных записей при трансформации финансовой отчетности. А поскольку принцип оценки по наименьшему из показателей себестоимости и возможной чистой цены продаж относится ко всей группе запасов, аналогичные корректировочные учетные записи при трансформации отчетности следует сделать также в отношении убыточных товаров и готовой продукции, возможная чистая цена продажи которых меньше фактической себестоимости.

     Списание запасов.

     В соответствии с ПБУ 5/01 одни и те же виды запасов с разной себестоимостью можно списывать одним из трех способов:

     1) Списание по себестоимости единицы запасов. Этим методом определяют текущую себестоимость запасов, которые не могут заменять друг друга или подлежат особому учету. В качестве примера можно привести драгоценные металлы и камни, радиоактивные вещества.

     2) Списание по себестоимости первых по времени приобретения (ФИФО).

     3) Списание по средней себестоимости. Применяя данный метод, среднюю себестоимость рассчитывают для каждого вида запасов по следующей формуле:

     Сс = (Со + Сп): (Ко + Кп),

     где Сс — среднемесячная себестоимость товаров; Со — стоимость остатка товаров на начало месяца; Сп — стоимость товаров, принятых к учету за месяц; Ко — количество товаров, оставшихся на начало месяца; Кп — количество товаров, принятых к учету за месяц.

     В МСФО (IAS) 2 предусмотрены следующие способы, которыми можно списывать материально-производственные запасы:

     1) Метод точной идентификации индивидуальных  затрат, т. е. суммирование затрат, связанных непосредственно с  производством запаса данного вида. Его используют в отношении запасов, которые не являются взаимозаменяемыми, а также товаров или услуг, произведённых и предназначенных для специальных проектов. То есть когда точно известно, какие МПЗ остались на складе, а какие переданы в производство или реализованы.

     2) Метод ФИФО. Проданным запасам  присваивают себестоимость первых  по времени закупок. То есть стоимость запасов на конец периода определяется по ценам последних поступлений.

     3) Метод средней стоимости — когда все запасы имеют одинаковую среднюю цену в периоде.

      Таким образом, методы списания материально-производственных запасов в ПБУ 5/01 и МСФО (IAS) 2 в целом одинаковы. Однако корректировка оценки запасов может потребоваться в случае выбытия обесцененных материальных ценностей. Даже в том случае, если такие материальные ценности отражаются в бухгалтерском балансе на конец отчетного года за вычетом резерва под снижение их стоимости, на соответствующих счетах бухгалтерского учета (счета 10 «Материалы», 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей», 41 «Товары» и т.д.) обесцененные запасы продолжают учитываться по фактической себестоимости. При выбытии таких запасов списывается их фактическая себестоимость вместо рыночной цены, что приводит к завышению себестоимости затрат на производство, включаемых в себестоимость готовой продукции, и прочих доходов организации. 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 

2. Практическая часть.

Тест. 

     

1. Все перечисленное  ниже относится к целям, в достижении которых основная роль отводится  Комитету по МСФО, за исключением:
1. разрабатывать высококачественные единые стандарты ФО;
2. проводить работу по конвергенции МСФО с национальными правилами и стандартами учета;
3. проводить работу по замене национальных стандартов на международные;
4. обеспечивать распространение и контроль за применением МСФО.