Особенности и нормативная база бухгалтерского учета валютных операций

Для формирования фактической стоимости импортного товара все расходы по его закупке  нужно аккумулировать на отдельном  счете. И только после того как  на этом счете определится фактическая  стоимость приобретенного товара, товар  списывается на соответствующий счет, предназначенный для его учета.

  Действующий план счетов бухгалтерского учета не предусматривает специального счета  для формирования фактической стоимости  импортного товара. Поэтому в этих целях можно использовать по своему усмотрению свободный счет или субсчет от счета 15 «Заготовление к приобретение материалов», назвав его «Формирование фактической стоимости импортных товаров».

  Можно формировать  фактическую стоимость импортного товара  на счете 41 «Товары» с последующим списанием закупленных материальных ценностей на соответствующие счета по их учету.

Рассмотрим  конкретный пример

   (Российское  предприятие закупило у итальянской  фирмы товар на условиях поставки  фоб Генуя. Контрактная стоимость  товара 1000 долл. США. Накладные расходы в иностранной валюте (транспортировка, страхование и др.) составили 100 долл. США. По базису поставки оплачиваются российским покупателем.

   На  таможне уплачены пошлины в размере 110 долл. США, сборы в рублях в сумме 27 руб. 50 коп. и в иностранной валюте в сумме 0,55 долл. США, НДС в сумме 6050 руб. Стоимость доставки товара до предприятия 2000 руб.

Отразим исполнение данного контракта в бухгалтерском  учете.

   1. На основании счета (инвойса) и документов, подтверждающих отгрузку товара иностранным поставщиком в адрес импортера товар ставится на балансовый учет у покупателя на дату перехода к нему 11рава собственности на этот товар:

Дт 15 субсчет «Формирование фактической стоимости импортных товаров»

Кт 60 субсчет «Расчеты с иностранными поставщиками»

В счете и  товароотгрузочных документах указывается контрактная стоимость товара. Поэтому сумма проводки в иностранной валюте 1000 долларов США. Курс ЦБ РФ на дату совершения операции (операция - отражение в учете импорта товара; датой ее совершения является дата перехода права собственности на импортируемые товары от продавца к покупателю) 24 руб. 50 коп. за 1 долл. США. Соответственно сумма проводки в рублях 24500 руб. (1000 долл. США х 24 руб. 50 коп.).

   После принятия на учет на дату перехода права  собственности товар в связи с изменением курса рубля по отношению к иностранным валютам, котируемого Банком России, не переоценивается.

     2. Оплачены покупателем накладные расходы в иностранной валюте по данной партии импортного товара, не входящие в контрактную стоимость. В сумме они составляют 100 долл. США. По каждой оплате в целях бухгалтерского учета пересчет в рубли производился по курсу ЦБ РФ на дату платежа. В итоге рублевый эквивалент оплаченных накладных расходов составил, допустим, 2498 руб. 75 коп.

     На  общую сумму произведенных платежей (100 долл. США, составивших в пересчете на рубли 2498 руб. 75 коп.) в учете будут сделаны проводки:

  Дт 15 субсчет «Формирование фактической стоимости импортных товаров»

  Кт 52.2 Текущий валютный счет

   3. При  ввозе на таможенную территорию Российской Федерации уплачены пошлины по ставке 10%, сборы в рублях и иностранной валюте в размере 0,15%. Сумма пошлины и сборов исчисляется от таможенной стоимости товара. Таможенная стоимость складывается из контрактной стоимости и накладных расходов, связанных с доставкой товара до границы Российской Федерации. Она составит 1100 долл. США (1000 + 100). Пересчет в рубли производится по курсу ЦБ РФ на дату составления грузовой таможенной декларации.

   Если  принять этот курс на уровне 25 руб. за 1 долл. США, то в пересчете на рубли таможенная стоимость составляет 27500 руб. Соответственно сумма пошлины составит 2750 руб. (110 долл. США), сборы в рублях 27 руб. 50 коп. (0,1% от таможенной стоимости), сборы в иностранной валюте 0, 55 долл. США (0,05% от таможенной стоимости), что в рублевом эквиваленте равно 13 руб. 75 коп. Итого общая сумма таможенных платежей в рублевом эквиваленте, подлежащих включению в фактическую стоимость импортного товара, составит 2791 руб. 25 коп. (2750 руб. + 27 руб. 50 коп. +13 руб. 75 коп.). На эту сумму в бухгалтерском учете делаются проводки:

Дт 15 субсчет «Формирование  фактической стоимости  импортных товаров»

Кт 52.2 Текущий валютный счет

Кт 51 Расчетный счет

Налог на добавленную  стоимость, уплачиваемый на таможне при ввозе импортных товаров, в их фактическую стоимость не включается (за исключением розничной торговли). Он учитывается на счете 68 «Расчеты с бюджетом» и суммы этого налога предъявляются к возмещению независимо от того, произведена ли оплата за эти товары иностранному поставщику или нет. Облагаемой базой при начислении НДС является сумма таможенной стоимости, таможенной пошлины и акцизов (1100 долл. США + 110 долл. США = 1210долл. США; 1210 долл. СШАх 25 руб. = 30250 руб.; 20% х 30250 = 6050 руб.).

Дт68   

Кт51   605. руб.

4. Оплачены расходы  по доставке товара до предприятия  в сумме 2000 руб. (без НДС). Они  также включаются в фактическую  стоимость импортного товара:

Дт 15 субсчет «Формирование  фактической стоимости  импортных товаров»

Кт 51 Расчетный счет

   5. На  всю сумму фактических затрат  по приобретению импортного товара, составляющую 31790 руб. (24500 руб. + 2498 руб. 75 коп. + 2791 руб. 25 коп. + 2000 руб.), приобретенный  товар списывается на соответствующий  счет по учету материальных  ценностей:

Дт 10, 41, 07 и другие счета

Кт 15 субсчет «Формирование  фактической стоимости  импортных товаров»

Как было отмечено выше, импортер оплачивает сверх контрактной стоимости товара накладные расходы, которые ложатся на покупателя по базису поставки. Чтобы включить их в целях налогообложения в себестоимость приобретенного товара, нужно быть его собственником на тот момент, когда эти расходы фактически имеют место. Например, если собственником товара покупатель становится только после оплаты этого товара иностранному поставщику, то включение в его себестоимость в целях налогообложения всех оплаченных покупателем накладных расходов неправомерно, хотя по базису поставки эти расходы возлагаются на него. Отсюда следует, что при заключении контракта необходимо увязывать базис поставки и момент перехода права собственности. Например, если право собственности переходит по оплате, то в качестве базиса поставки следовало выбрать такой, при котором перевозку и страхование оплачивает продавец. Тогда эти расходы будут оплачены покупателем в контрактной цене импортного товара. В противном случае они не должны учитываться в себестоимости в целях налогообложения. 
 
 

   УЧЕТ  ПРИОБРЕТЕНИЯ ИМПОРТНЫХ  ТОВАРОВ ПО ДОГОВОРУ КОМИССИИ С РОССИЙСКИМ ПОСРЕДНИКОМ

 
   При заключении между заказчиком импортного товара и посредником договора комиссии посредник (комиссионер) заключает контракт с иностранным поставщиком от своего имени, но за счет заказчика (комитента). Бухгалтерский учет ведется как у комиссионера, так и у комитента.

   Комиссионер, являясь стороной контракта, отражает у себя в учете расчеты с иностранным поставщиком импортного товара. Однако, сам товар в балансовом учете комиссионера не отражается, поскольку к комиссионеру не переходит право собственности. В случае прохождения товара через склад комиссионера этот товар ставится на забалансовый учет.

   С другой стороны, все расходы по закупке  товара осуществляются за счет комитента. Следовательно, в учете комиссионера должны быть отражены его расчеты с комитентом.

У комитента в бухгалтерском учете отражаются расходы по формированию себестоимости импортного товара и оприходование этого товара на балансовый учет, поскольку право собственности на него переходит от иностранного поставщика к комитенту, минуя комиссионера. Комитент отражает у себя в учете также расчеты с комиссионером.

Оплату таможенных платежей может осуществлять как  комиссионер, так и комитент.

         Учет  у посредника-комиссионера

         1. Комитент перечисляет комиссионеру иностранную валюту, если приобретает товар за счет собственных валютных средств. Если же товар приобретается за счет купленной валюты, то купить валюту на оплату импорта может только контрактодержатель, то есть комиссионер. Поэтому комитент перечисляет комиссионеру рубли на покупку иностранной валюты, а при авансовых расчетах с иностранным поставщиком в определенных случаях еще и сумму в рублях на открытие рублевого депозита в размере предоплаты.

  Комитент обязан также возместить комиссионеру все накладные расходы по приобретению импортного товара и заплатить комиссионное вознаграждение за услуги. 

  Пусть комитент перечислил комиссионеру 40000 руб. На эту сумму делается проводка:

Дт 51             Расчетный счет                40000 руб.

Кт 76, субсчет 76.1 «Расчеты с комитентами»       40000 руб.

  2. Допустим, для оплаты иностранному поставщику нужно купить 1000 долл. США по курсу 25 руб. за 1 долл. США, на что потребуется 25000 руб.

  При покупке  валюты комиссионер сделает в  учете проводки:

а) при перечислении рублевых средств на покупку валюты

Дт 76, субсчет 76.2 «Расчеты по покупке иностранной валюты»    25000 руб.

Кт 51            Расчетный счет                   25000 руб.

   Комиссионное  вознаграждение банку за покупку  валюты (1% от стоимости купленной валюты 250 руб.) относится на расчеты с заказником импортного товара (комитентом):

Дт 76, субсчет 76.1 «Расчеты с комитентами»    250 руб.

Кт 51             Расчетный счет              250 руб.

  3. Зачислена валюта, купленная на оплату импортного контракта (день зачисления совпадает с днем покупки):

    Дт 52-1/1         «Специальный транзитный валютный счет»   1000 долл. США х

                                                                                                                   24 руб. 70 коп.

Кт 76, субсчет 76.2 «Расчеты по покупке        (курс ЦБ РФ на иностранной валюты»                                    дату покупки)

                                                                                                               =24700 руб.

     

    Разница между курсом покупки валюты и  курсом ЦБ РФ на дату покупки в сумме (25 руб. - 24 руб. 70 коп.) х 1000 долл. США = 300 руб. отнесена на расчеты с комитентом:

    Дт 80 Прибыли и убытки

    Кт 76, субсчет 76.2 «Расчеты по покупке иностранной валюты»

    или

    Дт 76, субсчет 76.1 «Расчеты с комитентами»

    Кт 80 Прибыли и убытки

    Таким образом, субсчет 76.2 закрылся.

   4. Перечислено в оплату иностранному поставщику:

   Дт 60, субсчет 60.2 «Расчеты с иностранными поставщиками»

   Кт 52.1/1         «Специальный транзитный валютный счет»

   Сумма проводки 1000 долл. США по курсу ЦБ РФ на дату перечисления 24 руб. 80 коп. за 1 долл. США составляет 24800 руб.

   Курсовая  разница по счету 52.1/1 в сумме 100 руб. относится на расчеты с комитентом:

   Дт 52-1/1          «Специальный транзитный валютный счет»

     Кт 76, субсчет 76.1     «Расчеты с комитентами»

   На  счете 60, субсчете 60-2 «Расчеты с иностранными поставщика ми» числится дебиторская задолженность за иностранным поставит ком, выраженная в иностранной валюте. Ее рублевый эквивалент дол жен пересчитываться ежемесячно по курсу ЦБ РФ, действующему на последний день отчетного месяца. Образующиеся в результате переоценки курсовые разницы относятся на расчеты с комитентом:

   Дт 60, субсчет 60.2 «Расчеты с иностранными поставщиками»

   Кт 76, субсчет 76.1 «Расчеты с комитентами»