Основные принципы бухгалтерского учета, их практическое применение

      Согласно  требованию своевременности, учетная  политика любого предприятия должна обеспечивать «своевременное отражение фактов хозяйственной деятельности в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности» (ПБУ 1/08), В соответствии с требованием п. 4 ст. 9 Закона РФ «О бухгалтерском учете» первичные учетные документы, на основании которых делаются записи в бухгалтерском учете, должны быть составлены в момент совершения операции, а если это не представляется возможным, - непосредственно после ее окончания. После этого первичные документы передаются в бухгалтерию. И следовательно, исполнение требования своевременности означает фиксацию данных о фактах хозяйственной жизни в учете по мере поступления в бухгалтерию первичных документов, данные факты оформляющих.

      Порядок составления и передачи в бухгалтерию  первичных документов на конкретном предприятии оформляется графиком (графиками) документооборота, утверждаемым руководителем предприятия. Существуют два закона регистрации данных, которым необходимо следовать при организации системы бухгалтерского учета:

      1) подлежат регистрации только  те факты хозяйственной жизни  и только в том объеме, который позволяет оказывать управленческие воздействия на хозяйственные процессы,

      2) затраты на регистрацию фактов  хозяйственной жизни ни при  каких обстоятельствах не должны превышать экономического эффекта от управленческих решений, получаемых на основе вновь полученной информации.

      Все данные о фактах хозяйственной жизни, которые были зарегистрированы без учета требований двух названных законов, составляют избыточную информацию. Бухгалтер должен сделать все, чтобы ликвидировать ее в учете. Получение избыточной информации разрушает целостность системы учета и делает ее экономически неоправданной. (Этим законам должны следовать прежде всего те, кто пишет и издает нормативные документы.)

      Пользователь  информации (или кто-либо за него) должен решить несколько существенных вопросов, связанных с регистрацией фактов хозяйственной жизни:

      1) сформулировать задачу,

      2) отграничить объект наблюдаемого  явления,

      3) предусмотреть субъекты наблюдения,

      4) установить единицы наблюдения и единицы совокупности,

      5) описать пространственные и временные  координаты,

      6) определить характер наблюдения,

      7) показать условия функционирования субъекта наблюдения и уточнить пути разработки первичной информации.

      Задача  наблюдения в бухгалтерском учете  сводится к получению информации, позволяющей оценить успешность хозяйственной деятельности, Обычно считается, что объектами наблюдения являются факты хозяйственной жизни, которые, имея определенное юридическое и экономическое содержание, приводят к изменению состава основных и оборотных средств предприятия, а также их источников. Однако в реальной действительности мы наблюдаем не столько непосредственно сами факты хозяйственной жизни, сколько информацию о них, представленную в первичных документах, ибо действует классическое правило: нет документа, нет бухгалтерской записи. Субъектами наблюдения являются предприятия, ведущие учет. Наличие в ряде случаев различных программ наблюдения существенно затрудняет такую работу.

      Единицы совокупности нужно отличать от единиц наблюдения. Это различие представлено четко в бухгалтерском учете, где единицами наблюдения следует считать первичные документы, регистрирующие факты хозяйственной жизни, а единицами совокупности - денежные единицы, в них указанные.

      Пространственные  координаты в бухгалтерском учете  дают возможность регистрировать движение ценностей по источникам возникновения  информации, например поступление товаров в разрезе поставщиков, учет товаров по местам их хранений и т.д. Существенно большее значение имеют временные координаты, позволяющие провести различие между моментом возникновения факта хозяйственной жизни (дата документа) и моментом его фиксации (дата записи в регистрах бухгалтерского учета), что особенно важно для выявления хозяйственных результатов.

      Бухгалтерская практика основана на сплошном наблюдении. Рассмотрение бухгалтерского процесса как вероятностного (стохастического) дает поле для более широкого привлечения выборочного наблюдения, основанного на теории вероятностей.

      При наблюдении могут возникнуть два вопроса: каково состояние явлений и течение процесса? На первый из них отвечает единовременное наблюдение, на второй - текущее. Примером первого в учете может служить инвентаризация, примером второго - текущий бухгалтерский учет.

      Большая готовность к признанию в бухгалтерском  учете расходов и обязательств, чем возможных доходов и активов (стоимости имущества)

      Этот  принцип носит название осмотрительности и из него вытекают два очень важных правила:

      - доходы, потенциально сформированные  в данном отчетном периоде,  должны быть показаны в том  отчетном периоде, в котором  они будут реализованы.

      Например, предприятие купило товары за 200000 руб., а продает их за 220000 руб. Разница в цене - 20000 руб. - будет показана как прибыль только после того, как ценности будут проданы;

      - расходы, потенциально сформированные  в данном отчетном периоде,  не должны относиться на будущие  отчетные периоды, а должны  быть показаны в данном отчетном  периоде.

      Например, предприятие купило товары за 200000 руб., но может их продать только за 190000 руб., следовательно, при составлении баланса должен быть отражен убыток в 10000 руб.

      Оба правила приводят к тому, что оценка ценностей всегда оказывается ниже реальной, а оценка обязательств (источников имущества) завышенной, так как предприятие из осмотрительности образует резервы для покрытия возможных потерь. На примере этого принципа видно, как интересы участников хозяйственных процессов самым теснейшим образом связаны с методологией бухгалтерского учета:

      - собственники заинтересованы в нем до тех пор, пока они не продадут свои ценные бумаги, но когда они эти бумаги продадут, то осмотрительность оборачивается против них;

      - администрация, как правило, поддерживает осмотрительность, что позволяет ей так или иначе формировать невидимые источники финансирования и за их счет снизить риск, связанный с принятием управленческих решений. Однако, если администрацию премируют за финансовые результаты, она может нарушить требования этого принципа;

      - рабочие и служащие должны приветствовать осмотрительность, так как этот принцип обеспечивает для них возможные источники получения премий;

      - кредиторы - безусловные сторонники осмотрительности, что позволяет им наиболее надежно измерить ликвидность дебитора и, следовательно, обеспечить свою финансовую устойчивость;

      - налоговые органы должны быть последовательными противниками осмотрительности, ибо она во всех случаях уменьшает налогооблагаемую базу.

      Таким образом, осмотрительность на практике - это только следствие соотношения сил, участвующих в хозяйственном процессе. Когда у нас было сильное государство, а в России всегда государство было таким, ни о какой осмотрительности (консерватизме) речи не шло. Когда государство ослабло, множество лиц не захотело платить налоги, и в бухгалтерском учете, в этом зеркале общественных отношений, возникла осмотрительность, Это не следствие рыночных отношений, это результат вольных и невольных поблажек, которые дает предпринимателям наш государственный аппарат.

      Но  самое важное в принципе осмотрительности - это его психологическая ориентация. Все мы всегда должны думать: необходима осторожность. Один из крупных специалистов по финансовым проблемам А.Голдстайн прямо подчеркивает, что если вы составляете бизнес-план, то непременно «доход лучше занизить процентов на 20, а расходы завысить, скажем, на 10%». Это приблизит вас к реальности (Бизнес-доктор. Федоров. - Самара, 1997, с. 31).

      Отражение в бухгалтерском учете фактов хозяйственной жизни, исходя не столько  из их правовой формы, сколько из экономического содержания этих фактов и условий  хозяйствования. Это называется приоритетом содержания над формой. Самый простой и парадоксальный пример звучит так: куплена коробка скрепок, затрачено 12 руб. Согласно формальным правилам этих скрепок должно хватить на год. Следовательно, бухгалтер должен был бы по окончании каждого месяца включать в текущие расходы этого месяца 1 руб. Но в данном случае это слишком ничтожные суммы, требующие дополнительной работы, не влияющие на реальное значение финансовых результатов. Поэтому бухгалтер относит сразу всю сумму на текущие расходы того месяца, когда эти скрепки были куплены.

      Есть  более впечатляющие примеры. Так, согласно юридическим требованиям бухгалтер может учитывать на балансе только то имущество, которое находится в его собственности. Однако, если предприятие взяло оборудование в лизинг (финансовая аренда), оно должно его включить в баланс, так как есть существенная уверенность, что это оборудование со временем перейдет в собственность предприятия и риск его порчи или гибели до истечения срока финансовой аренды лежит на лизингополучателе.

      Тождество данных аналитического учета оборотам и остаткам по счетам синтетического учета на последний календарный  день каждого месяца

      В бухгалтерском учете информация обобщается на уровне аналитического и синтетического учета. В первом случае речь идет о таких учетных объектах, как фабрика А, завод Б, фирма В и т.д.; масло, крупа, морковь и т.д.; сотрудники: С.С.Смирнов, А.П.Петров, К.М.Ковалев и т.д., и т.п. Во втором случае речь идет об обобщающих категориях: расчеты с поставщиками и заказчиками, товары, расчеты с персоналом по заработной плате и т.п.

      Совершенно  очевидно, что обороты и остатки  по каждой синтетической группе должны быть равны итогам аналитических  группировок, открытых к данной синтетической  категории.

      Рациональность  ведения бухгалтерского учета

      Рациональность  предполагает, что затраты на ведение  бухгалтерского учета не должны превышать  пользы от использования его данных, т. е. менеджер ни при каких обстоятельствах не должен допускать эффекта Людовика XVI. Этот король, с точки зрения благожелательных к нему лиц, был очень бережлив, люди недоброжелательные считали его жадным. Однажды вечером он играл в карты и одна из его монет достоинством в 10 ливров упала на пол. Король нагнулся и стал в темноте искать ее. А игравший с ним банкир вытащил банковский билет в 10000 ливров, зажег его от свечки и стал светить. 10 ливров нашли, но 10 тыс. ливров - спалили! Это и есть режим экономии, режим «Контроля». Для того, чтобы бухгалтерские данные превратились в информацию, т.е. в сведения, на основе которых можно принимать действенные управленческие решения, она должна быть интерпретирована (понята). При этом информация должна быть истолкована так, чтобы можно было принять действенное управленческое решение. Интерпретация предполагает прочтение данных учета пользователем по его правилам и согласно его целям. «При их расшифровке и толковании происходит чудо: преобразование мертвых следов смысла в живой смысл» (Г. Г. Гадамер). Однако эти «мертвые следы», т. е. данные бухгалтерского учета, потенциально содержат больше информации, чем результаты традиционной интерпретации.

      Бухгалтер в процессе регистрации проставляет  числа, но если он не умеет понимать их скрытый, подлинный, а не формальный смысл, то грош цена его работе. Однако если этот смысл не понятен и администрации, и инвесторам, то трагедия предприятия  неизбежна. Самое печальное, что правильная регистрация фактов хозяйственной жизни не гарантирует их правильной интерпретации, которая зависит от коммуникации, предполагающей передачу информации от одного пользователя (лица) другому. Для получателя ценность сообщения тем информативнее, чем в большей степени оно приближает решение задачи. Коммуникация часто сводится к простой регистрации документов с желанием заплатить как можно меньше налогов. Подлинная коммуникация позволяет оптимизировать величину учетной прибыли.