Книга конспектов по бухгалтерскому учету

ЛЕКЦИЯ № 1. Теория бухгалтерского учета, его сущность и значение в системе управления

1. Понятие и виды бухгалтерского учета. Показатели, используемые в учете, функции, объекты и задачи бухгалтерского учета

Бухгалтерский учет представляет собой упорядоченную систе­му сбора, регистрации и обобщения информации в денежном вы­ражении об имуществе, обязательствах организаций и их дви­жении путем сплошного, непрерывного и документального учета всех хозяйственных операций.

Наблюдение представляет собой общее представление о проис­ходящем хозяйственном явлении.

Измерение придает количественное выражение происходя­щему хозяйственному явлению.

Регистрация осуществляется в пределах установленной систе­мы и облегчает процесс запоминания и изучения наблюдаемых хозяйственных явлений.

Виды бухгалтерского учета:

1) управленческий учет представляет собой вид такого учета, при котором происходит сбор, обработка и предоставление учетной информации для нужд управления на предприятии. Цель управленческого учета — формирование информацион­ной системы на предприятии.

Главная задача управленческого учета — подготовка досто­верной и полной информации, которая служит источником для принятия на предприятиях необходимых управленческих решений в процессе управления.

Основной частью такого учета является учет и анализ затрат (себестоимости произведенной продукции). Управленческий учет тесно взаимосвязан с анализом готовой информации для руководства организации (улучшение технологического про­цесса производства, оптимальное снижение расходов и т. п.).

3

Эта информация, как правило, используется в процессе принятия управленческих решений при планировании и прог­нозировании на предприятии (в целях финансового учета). Дан­ные управленческого учета организации являются ее коммер­ческой тайной и не должны разглашаться ее работниками;

2)              финансовый учет — это учетная информация о затратах и до­
ходах предприятия, о дебиторской и кредиторской задолжен­
ностях, о составлении имущества, о фондах и т. д.;

3)              налоговый учет — это вид бухгалтерского учета, при котором
происходит обобщение информации в целях определения на­
логовой базы по налогам на основе данных первичных до­
кументов, сгруппированных в соответствии с порядком, пре­
дусмотренным Налоговым кодексом РФ (НК РФ).
Цель налогового учета — обеспечение правильности и досто­
верности учета расчетов между предприятиями и государствен­
ными органами.

В процессе исчисления показателей деятельности предприя­тия широко используется измерение его хозяйственных средств с помощью измерителей.

Учетный измеритель представляет собой определенную учет­ную единицу, которая производит измерение и исчисление хо­зяйственных средств и операций на предприятии.

Ведение хозяйственного учета прежде всего предполагает ко­личественное измерение учитываемых объектов. С этой целью используются учетные измерители: натуральные, трудовые, де­нежные.

Натуральные измерители служат для отражения в учете хо­зяйственных средств и процессов в их натуральном выражении, мерой, массой. Применение натуральных измерителей зависит от особенностей учитываемых объектов, т. е. от их физических свойств.

Объекты учета могут измеряться единицами массы (килограм­мы, тонны и т. д.), счетом (количество штук, пар и т. д.). С по­мощью натурального учета ведется систематическое наблюдение за состоянием движения конкретных видов материальных средств (основных средств, готовой продукции и т. д.) и осуществляется контроль за их сохранностью, а также за объемом процесса за­готовок, производства и реализации продукции.

Трудовые измерители применяют для отражения в учете коли­чества затраченного рабочего времени, исчисленного в рабочих

4

днях, часах, минутах. Трудовые измерители в сочетании с на­туральными используют для исчисления размера оплаты труда, выявления производительности труда, определения норм выра­ботки и т. д.

Денежный измеритель занимает центральное место в учете и используется для отражения разнообразных хозяйственных явлений и обобщения их в единой денежной оценке. Только с по­мощью денежного измерителя можно подсчитать общую стои­мость разнородного имущества предприятия (зданий, станков, материалов и т. д.). Денежный измеритель выражается в рублях и копейках. Посредством их суммируются произведенные зат­раты (расходы) предприятия, ранее выраженные в трудовых и на­туральных измерителях. Денежный измеритель необходим, в част­ности, для калькуляции себестоимости продукции, определения прибыли или убытков организации, отражения итогов хозяйст­венной деятельности.

Функции, объекты и задачи бухгалтерского учета Функции бухгалтерского учета:

1)    контролирующая — обеспечивает контроль за сохран­ностью, наличием и движением предметов труда, средств тру­да, денежных средств, за правильностью и своевременностью расчетов с государством и его службами. С помощью учета осу­ществляются три вида контроля: предварительный, текущий и последующий;

2)    информационная функция — является одной из главных функций, так как является источником информации для всех подразделений предприятия и вышестоящих организаций. Ин­формация должна быть достоверной, объективной, своевре­менной и оперативной;

3)    обеспечение сохранности имущества. Выполнение этой функции зависит от действующей системы учета, от наличия специализации, складских помещений, которые оснащены орга­низационной техникой;

4)    функция обратной связи — бухгалтерский учет формирует и передает информацию обратной связи;

5)    аналитическая функция — с помощью нее происходит раскрытие имеющихся недостатков, наметить и проанализи­ровать способы совершенствования деятельности организа­ции и ее основных служб.

5

Объектами бухгалтерского учета являются:

1)    имущество предприятия — основные средства, нематериаль­ные активы и т. д.;

2)    обязательства предприятия — расчеты, сделки и т. д.;

3)    хозяйственные операции — операции, связанные с дея­тельностью предприятия.

Основные задачи бухгалтерского учета:

1)    своевременное и правильное производство необходимых расчетов и обязательств;

2)    оперативный контроль за правильностью и достоверно­стью информации в учетных документах;

3)    своевременное отражение учетных данных в регистрах бухгалтерского учета.

2. Исторический обзор важнейших этапов развития бухгалтерского учета

Жан-Батист Демарше (1874—1946) — выдающийся француз­ский ученый, создавший всем известный и популярный герб бух­галтеров, на котором изображены три предмета (солнце, весы и кривая Бернулли) и девиз «Наука — совесть — независимость»). Каждый предмет означает что-то свое:

1)    солнце — освещение хозяйственной деятельности пред­приятия бухгалтерским учетом;

2)    весы — значимость баланса, его равновесие;

3)    кривая Бернулли — бесконечность бухгалтерского учета. Примерно со второй половины ХIХ в. в различных странах

начали образовываться научные направления, школы, которые призваны осмыслить и использовать бухгалтерское ремесло.

Итальянская школа. В этой школе в основном преобладала юридическая трактовка бухгалтерского учета. Представителями этой школы являются Ф. Вилла, Ф. Марчи, Дж. Чербони, Дж. Росси и др. Они склонялись к такому мнению, что бухгалтер учитывает и контролирует деятельность кладовщика, кассира, а также права и обязанности материально ответственных лиц (в то время их называли агентами), права и обязанности юридических и физических лиц, с которыми организация ведет расчеты (в то время их называли корреспондентами), а не ценности органи­зации.

6

Поэтому было установлено, что бухгалтер отражает не денеж­ные средства в кассе, не материалы на складе и т. д., а ответст­венность кассира, кладовщика и т. д. Каждый счет персонали­зировался, т. е. за ним всегда стояло какое-то ответственное лицо. При этом двойная запись обуславливалась правилом Э. Дегран-жа, которое звучит так: «Тот, кто выдает, — кредитуется, тот, кто получает, — дебетуется».

Уже в ХХ в. многократно выдвигался вопрос о воплощении спе­циальной отрасли юриспруденции — бухгалтерского права, так как бухгалтер является в некотором роде судьей, который применяет в процессе своей работы государственное право. «Учет — алгебра права», — говорил выдающийся ученый П. Гарнье.

Французская школа. Здесь значимую роль играла экономи­ческая трактовка бухгалтерского учета. Выдающимися предста­вителями этой школы являются Ж. Курсель-Сенель, Э. Леотэ, А. Гильбо, Ж. Б. Дюмарше и другие. Они видели главную цель прежде всего в исчислении эффективности хозяйственной дея­тельности организации, а не в непосредственном контроле за сох­ранностью ценностей организации, как их многие итальянские коллеги-бухгалтеры. Он с помощью установленной методологии отражает движение основного капитала, всех ресурсов, ценнос­тей организации, а не их прав и обязательств в юриспруденции. Именно из этого вытекает и иное объяснение возникновения двойной записи: нет прихода средств без их расхода — так пред­полагали представители данной школы. Это предположение поддерживал представитель школы Ж. Прудон, который утверж­дал, что бухгалтерский учет представлял собой политическую эко­номию. Он имел свое личное мнение: большинство эконо­мистов — это очень плохие бухгалтеры, не знающие ничего, а также и несмыслящие в приходе и расходе средств и в ведении книг.

Немецкая школа. Эта школа придавала большое значение про­цедурным вопросам, строению форм подсчета, последовательно­стью бухгалтерских записей. Главными представителями данной школы были Ф. Гюгли, И. Ф. Шер, Г. Никлиш и др. Для этой школы предусмотрен плавный переход к учету от баланса к бухгал­терскому счету, а не наоборот, как это было характерно для италь­янской и французской школ. Эти школы, как было указано выше утверждали, что дебет и кредит любого бухгалтерского счета пред­ставляют собой «качественно однородные поля», немецкая шко­ла, в свою очередь, утверждают, что значение дебета и кредита

7

бухгалтерского счета изменяется в зависимости от самого счета, пассивный он или активный.

Американская школа. Эта школа предполагала, что бухгал­терский учет представляет собой инструмент управления людь­ми, а люди, в свою очередь, управляют организацией. Со стороны психологии бухгалтерская информация представляет собой единст­венный стимул для администраторов, которые обязаны на этот сти­мул хорошо реагировать. Если этого не происходит, то и инфор­мация не имеет никакого значения для учета.

Главным достижением ученых Америки (Г. Эмерсон, Ч. Гар-рисон, Ч. Кларк, В. Патон и др.) было и есть конструирование и воплощение методологических приемов, а именно «стандарт-кост», «директ-костинг» и «центры ответственности». При этом через некоторое время сформировалась такая отрасль бухгал­терии, как управленческий учет.

Можно сделать вывод, что каждая из этих приведенных школ привнесла в науку «Бухгалтерский учет» свои определенные идеи.

В бухгалтерскую жизнь нашей страны примерно в первой по­ловине ХIХ в. вошли замечательные идеи, которые обсуждаются и усовершенствуются до сих пор.

ЛЕКЦИЯ № 2. Предмет, метод и принципы бухгалтерского учета

1. Предмет и метод бухгалтерского учета

Предметом бухгалтерского учета является хозяйственная дея­тельность предприятия или физического лица, которая осущест­вляется с помощью хозяйственных средств:

1)    основные средства;

2)    нематериальные активы;

3)    оборотные средства;

4)    денежные средства;

5)    средства в расчетах;

6)    отвлеченные средства.

Основные средства — это средства, которые участвуют в хо­зяйственной деятельности предприятия длительное время, сохра­няют свою форму и в себестоимость произведенной продукции включаются частично (в виде амортизационных отчислений).

Нематериальные активы — это патенты, секреты производства, лицензии, торговые марки и т. д.

Оборотные средства используются в процессе производства недолго (примерно один производственный цикл). При этом ме­няют свою существенную форму, а в себестоимость производст­венной продукции включаются, как правило, всей своей стои­мостью. К оборотным средствам относятся сырье, материалы, покупные полуфабрикаты, электроэнергия, топливо, тара.

Денежные средства — это деньги в кассе предприятия, на рас­четном и специальных счетах в банках.

Средства в расчетах — это дебиторская задолженность.

Отвлеченные средства — это суммы, которые уплачиваются в виде налогов и сборов, формируются за счет собственных средств, а также с помощью заемных источников.

Метод бухгалтерского учета — это приемы, элементы, с по­мощью которых осуществляется бухгалтерский учет.

9

Элементы и методы бухгалтерского учета:

1)    счета;

2)    двойная запись;

3)    документация;

4)    инвентаризация;

5)    оценка и калькуляция;

6)    бухгалтерский баланс;

7)    отчетность.

Счет — это инструмент учета, группировки, кодировки хо­зяйственных средств и операций. Различают активные, пассив­ные и активно-пассивные счета по отношению к бухгалтерскому балансу.

Корреспонденция счетов — это взаимосвязь счетов.

Двойная запись — это запись хозяйственных операций по де­бету одного и кредиту другого счета. Кодировка хозяйственных операций с помощью двойной записи называется бухгалтерской проводкой.

Двойная запись отражает двойственные изменения в составе имущества предприятия и имеет следующие существенные значе­ния: придает бухгалтерскому учету системный характер, обеспе­чивает взаимосвязь между счетами, дает представление о движении хозяйственных средств, источников их образования (информаци­онное значение), позволяет устранить ошибки в счетных записях.

Документация — это сплошное и непрерывное отражение хо­зяйственной деятельности предприятия в учетных документах. Каждый документ представляет собой письменное свидетельство факта совершенной хозяйственной операции. Документы имеют название, а юридическую силу им придают обязательные рек­визиты.

Инвентаризация — это проверка фактического наличия товар­но-материальных ценностей, денежных средств, финансовых обя­зательств на определенную дату.

Оценка — определение стоимости в денежных измерителях.

Калькуляция — это определение затрат на производство про­дукции. В нее включаются статьи затрат.

Бухгалтерский баланс — это способ обобщения хозяйственных средств, группировки их источников на определенную дату. Левая часть — актив баланса, правая — пассив. Итоги актива и пассива бухгалтерского баланса должны соответствовать друг другу, пос-

10

кольку не может быть больше хозяйственных средств, чем их ис­точников.

Отчетность — это отражение всей хозяйственной деятель­ности предприятия в документах за отчетный период (месяц, квартал, полугодие или год).

2. Принципы бухгалтерского учета

Бухгалтерский учет заключается в следующих принципах:

1)    принцип денежного измерения — в бухгалтерских отчетах информация всегда должна быть выражена в едином денеж­ном измерителе (в валюте страны нахождения предприятия);

2)    принцип обязательного документирования — непрерывное, сплошное, документально обоснованное и достоверное отра­жение учитываемых объектов, которые вытекают из одно­временно совершающихся в организации различных опера­ций. Эти операции, в свою очередь, отражают постоянно возобновляемый кругооборот всех средств организации и не­прерывную смену их форм;

3)    принцип двусторонности или двойной записи — заключается по источникам формирования и по признаку размещения с выполнением равенства в обеих группах бухгалтерского учета;

4)    принцип автономности организации — в целях сохранения объективности учета бухгалтерских счетов, на которых отра­жаются все хозяйственные операции организации, ведется обособленно от счетов, которые предназначены непосредст­венно для учета лиц, связанных с данной организацией. Раз­деление бухгалтерских счетов организации и ее владельцев (юридических лиц) считается принципом автономности ор­ганизации;

5)    принцип действующей организации — любая создаваемая организация должна существовать (функционировать) и быть постоянно действующим производством;

6)    принцип учета по стоимости — активы учитываются по цене приобретения, т. е. по стоимости. Она является основной ба­зой для учета актива в бухгалтерском учете в течение всего времени его существования. Ориентируясь на эти правила, собственные активы и в балансе числятся по первичной цене

11

(по цене приобретения), и независимо от срока их нахож­дения на предприятии он не переоцениваются, а вновь соз­даваемая продукция оценивается по сложившейся стоимости затрат в момент ее выпуска;

7)    принцип учетного периода: бухгалтерский учет ведется по учетным периодам, которыми принято считать календарные периоды;

8)    принцип консерватизма (осторожности) — несомненно, ру­ководители предприятия всегда хотят дела производства представлять в лучшем виде. Но это не всегда согласуется с реальностью. Предварительное поступление доходов в тече­ние отчетного периода нельзя засчитывать в доходы, уже при­надлежащие предприятию, если окончательное исполнение операции выходит за пределы отчетного периода. Их лучше отнести к доходам будущих периодов. В случае, если пред­приятие понесло расходы, а документально не определена окончательность операции (возможно, эти затраты будут воз­вращены), то их следует засчитывать в расходы будущих пе­риодов, чтобы не искажать истинные показатели по прибыли. Значит, при получении прибыли или выполнении расходов нужно иметь веские доказательства их правомерности. От­сюда следует, что принцип консерватизма имеет две стороны:

а)              доход признается только тогда, когда имеется на то
обоснованная уверенность;

б)              расход признается, как только возникает обоснованная
возможность;

9)              принцип реализации — определяет сумму дохода, которая
должна быть признана от конкретной продажи в этот период.
Так как товар может быть продан по цене выше его стоимости
и ниже, в рассрочку и до оплаты, то сумму реализации следует
корректировать на предполагаемую сумму безнадежных
долгов;

10)принцип увязки — указывает на следующее: если какое-либо событие влияет как на доход, так и на расходы, то воз­действие на каждый из них должно быть признано в одном учетном периоде. Затраты на производство продукции входят в себестоимость продукции того отчетного периода, к кото­рому они относятся, независимо от времени оплаты, а при­быль определяется как разница между выручкой от реали-

12

зации и затратами на ее производство. Из вышесказанного следует, что затраты на производство должны быть включены в себестоимость в том периоде, в котором определена выручка от реализации;

11)принцип последовательности — предприятия могут самос­тоятельно выбирать метод учета, но с условием соблюдать его в течение достаточно долгого времени (не менее года), пока не возникнут достаточно веские причины для его изменения. В противном случае возникнет ситуация несоизмеримости по­казателей;

12)принцип существенности — устанавливает, что незначитель­ные события могут не приниматься во внимание, но вся важ­ная информация должна быть раскрыта полностью.

ЛЕКЦИЯ № 3. Учетная политика

организации.

Учредители и акционеры

1. Общее понятие учетной политики организации

Учетная политика организации (УПО) представляет собой со­вокупность способов ведения бухгалтерского учета (первичное наблюдение, стоимостные измерения, группировка итогов, обоб­щение фактов). В учетной политике организации утверждаются:

1)    план счетов;

2)    нетиповые формы первичной документации (если такие имеются);

3)    порядок проведения инвентаризации;

4)    методы оценки активов и обязательств;

5)    правила документооборота;

6)    технология обработки информации;

7)    порядок контроля за хозяйственными операциями.

Основными требованиями учетной политики являются:

1)    полнота отражения фактов;

2)    осмотрительность при приобретениях и вложениях;

3)    приоритет содержания над формой;

4)    непротиворечивость синтетических и аналитических учетов;

5)    рациональность ведения бухгалтерского учета.

Бухгалтерская информация и ее значение. Характер информа­ции, процесс ее сбора, обработки и использования является внут­ренним делом каждой организации. С принятия нового плана счетов осуществляется совершенствование бухгалтерского учета. При этом бухгалтерский учет сближается с системой междуна­родной практики. Информация должна быть понятной, отражать существо вопроса без двусмысленного восприятия и излишней детализации.

Другой качественный признак — это уместность (релевант­ность), т. е. влияние информации на экономические решения предприятия. Информация является базой для прогнозирования и обеспечивает основные функции управления (менеджмента).

14

Оперативное планирование на предприятии. Оперативное фи­нансовое планирование в отличие от составления финансового плана включает в себя разработку и составление двух документов:

1)    платежного календаря;

2)    кассовый план предприятия.

Платежный календарь позволяет сопоставить доходы и рас­ходы за определенный период времени (на месяц, на декаду, на пять дней, в отличие от финансового плана, который составляет­ся на год с разбивкой по кварталам).

Основой для составления платежного календаря являются:

1)    данные баланса доходов и расходов предприятия;

2)    плановые данные по производству и реализации продукции;

3)    планы материально-технического снабжения;

4)    планы размещения заемных средств и обязательств.

Платежный календарь состоит из двух разделов:

1)    валовые доходы и поступления денежных средств;

2)    валовые расходы и отчисления средств.

В доходной части платежного календаря основным источни­ком является выручка от реализации продукции (размер выручки определяется исходя из графика отгрузки продукции и сданных работ). Доходы включают поступления от арендной платы и по­лучение кредитов банка.

В расходной части отражаются все виды платежей, предусмот­ренных на платежный период. Это платежи поставщикам в со­ответствии с заключенными договорами и все расходы, связан­ные с оплатой труда исходя из предусмотренного фонда заработной платы, планового, но с корректировкой на процент выполнения производственной программы. В платежный календарь расходы на оплату труда разносятся в соответствующие периоды, согласно графику выплаты заработной платы:

1)    расходы, связанные с отчислениями во внебюджетные фонды;

2)    все виды платежей в бюджет строго в соответствии со сро­ками их уплаты;

3)    погашение кредитов в строгом соответствии со сроками, по которым они выданы;

4)    уплата процентов за пользование кредитами. Кассовый план предприятия может составляться на месяц и на

более короткие сроки. В нем отражаются источники поступления

15

средств в кассу предприятия и расходы и выплаты денежных средств из кассы.

К этим расходам составляется справочный раздел, в котором производится расчет фонда заработной платы и указываются сро­ки выплаты заработной платы.

2. Учет собственного капитала, формирование уставного капитала, расчеты с учредителями и акционерами по вкладам в уставный капитал

Формирование уставного капитала производится с целью соз­дания организации и ее организационно-правовой формы.

Организации подразделяются на коммерческие и некоммер­ческие. Коммерческие преследуют извлечение прибыли в качест­ве своей основной деятельности. В обычных условиях любая ком­мерческая организация сможет приступить к осуществлению своей деятельности и реализовывать поставленные перед ней задачи, если ее учредители внесли достаточно денежных средств в уставный ка­питал.

Уставный капитал является основным источником формиро­вания собственных средств и фондов организации и представляет собой сумму средств, вложенных первоначально в организацию ее собственниками или участниками хозяйственных обществ. Поэтому хозяйствующее общество представляет собой коллек­тивную собственность нескольких физических или юридических лиц — учредителей этого общества.

Уставный фонд унитарных организаций отражает сумму средств, внесенных государственным или муниципальным органом в момент ввода предприятия в эксплуатацию для осуществления его деятель­ности.

Уставный фонд акционерных обществ определяет минималь­ный размер имущества этого общества, гарантирующего инте­ресы его кредиторов. Каждый учредитель должен полностью внести свой вклад в уставный капитал в течение срока, оговорен­ного в учредительных документах. При этом стоимость вклада каждого учредителя должна быть не менее номинальной стои­мости его доли.

После регистрации акционерного общества на сумму зареги­стрированного уставного капитала образуется задолженность уч­редителей обществу. Для учета расчетов по вкладам в уставный

16

капитал используют счет 75 «Расчеты с учредителями», он активно-пассивный, служит с одной стороны для учета расчетов с учреди­телями по вкладам в уставный капитал (субсчет 1), а с другой сторо­ны — для учета расчетов по начисленным доходам учредителям (субсчет 2). На сумму зарегистрированного уставного капитала де­лается следующая запись:

Дебет счета 75 «Расчеты с учредителями», Кредит счета 80 «Уставный капитал».

Сальдо только дебетовое, отражает сумму задолженности по вкладам в уставный капитал на начало месяца. Оборот по кредиту показывает сумму погашенной дебиторской задолженности, вне­сенной в виде денежных средств или материальных ценностей.

Внесение вкладов:

Дебет счета 51 «Расчетный счет»,

Кредит счета 75 «Расчеты с учредителями».

Зачисление средств иностранного учредителя по курсу:

Дебет счета 52 «Валютный счет»,

Кредит счета 75 «Расчеты с учредителями».

Расчеты по уставному капиталу с учредителями ведутся в жур­нале-ордере № 8. Учредителями могут быть как российские, так и иностранные граждане.

Оставшаяся после уплаты налога сумма прибыли называется нераспределенной. Она, как правило, переходит в распоряжение собственников предприятия и расходуется по их распоряжению. Нераспределенная прибыль учитывается на счете 84 «Нерасп­ределенная прибыль». Аналитический учет по данному счету ве­дется таким образом, чтобы обеспечить формирование инфор­мации по направлениям использования оставшихся средств.

Лекция № 4. Счета и двойная запись

1. Виды счетов, их структура

В процессе производства каждый день осуществляется большое число хозяйственных операций, требующих текущего отражения, для чего используются специальные формы-счета бухгалтерского учета, которые построены по принципу экономической однород­ности.

Бухгалтерский счет — основная единица хранения инфор­мации, которая после обобщения всей бухгалтерской инфор­мации необходима для принятия управленческих решений.

Счета бухгалтерского учета — это способ текущего взаимо­связанного отражения и группировки имущества по составу и размещению, по источникам его образования, а также хозяйст­венных операций по качественно однородным признакам, вы­раженным в денежных, натуральных и трудовых измерителях.

Для каждого вида имущества, обязательства и операции отк­рываются отдельные счета со своим наименованием и цифровым номером (шифром), которые соответствуют каждой статье ба­ланса, например, 01 «Основные средства», 04 «Нематериальные активы», 10 «Материалы», 20 «Основное производство», 50 «Кас­са», 51 «Расчетные счета» 52 «Валютные счета», 75 «Расчеты с учре­дителями», 99 «Прибыль и убытки», 80 «Уставный капитал» и др.

Каждый счет представляет собой двухстороннюю таблицу: левая сторона счета — дебет (от лат. «должен»), правая сторона — кредит (от лат. «верит»). Для одних счетов дебет означает уве­личение, кредит — уменьшение, а для других, наоборот, дебет — уменьшение, а кредит — увеличение. В зависимости от содер­жания бухгалтерские счета подразделяются на активные, пас­сивные и активно-пассивные. Счета являются активными по:

1) экономическому содержанию — это те счета, которые пред­назначены для учета имущества по наличию, составу и разме­щению;

18

2)    балансу — когда счета (статьи) расположены в активной части баланса;

3)    сальдо (остаток) — если счета имеют дебетовый остаток. Счета считаются пассивными по:

1)   экономическому содержанию — когда счета отражают учет имущества по источникам его образования;

2)   балансу — если счета (статьи) расположены в пассивной части баланса;

3)              сальдо — это те счета, которые имеют кредитовый остаток.

Кроме активных и пассивных счетов, в практике бухгалтер­ского учета используются активно-пассивные счета, которые мо­гут иметь дебетовое или кредитовое сальдо одновременно. Если по активно-пассивному счету выведено одно сальдо, то оно яв­ляется результативным и показывает конечный итог от противо­положных операций. Например, на счете 99 «Прибыль и убытки» отражаются как прибыли, так и убытки, но в конце месяца выводится окончательный финансовый результат — прибыль (если сальдо кредитовое) или убыток (если сальдо дебетовое). В отдельных случаях в активно-пассивных счетах результативное сальдо вывести нельзя; это бывает тогда, когда результативное сальдо искажает учетные показатели. Например, счет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» могли бы заменить два счета: «Расчеты с дебиторами» — активный счет и «Расчеты с кре­диторами» — пассивный счет. Необходимость учитывать эти расчеты на одном счете объясняется постоянным изменением во взаимных расчетах, дебитор может стать кредитором и наоборот и разбивать этот счет на два отдельных нецелесообразно.

Хозяйственные операции текущего учета записываются на счета по мере их накопления. Каждую операцию можно записывать отдельно, но если однородных операций много, то на основе пер­вичных документов правомерно сводить их в накопительные или групповые ведомости. Это позволит сократить количество записей на счетах.

Строение активного и пассивного счетов и порядок записи операций в них регламентированы следующими правилами: 1) для активных счетов. В начале отчетного периода откры­ваются счета, на которых имеются остатки (сальдо начальное по дебету — Снд). Данные для записи на счетах берут из актив­ной части баланса и записывают на дебет счетов. Такой поря-

19

док означает: открыть счета и записать первоначальное саль­до. Увеличение и поступление отражают по дебету, а умень­шение, расход и выбытие — по кредиту счетов. В конце отчет­ного периода подводят итоги оборотов по всем счетам: вначале по дебету, а затем по кредиту. В итоги оборота по дебету счетов сумма первоначального остатка не включается; сюда относятся только суммы по операциям отчетного пе­риода. Конечное сальдо по дебету (Скд) по активным счетам за отчетный период определяется так: к первоначальному саль­до по дебету (Снд) прибавляют итоги оборотов по дебету и вы­читают итоги оборотов по кредиту (Ок). Конечный остаток мо­жет быть либо дебетовым, либо равняться нулю:

Скд = Снд +Од -Ок .

Таким образом, для активных счетов дебет означает уве­личение, а кредит — уменьшение;

2) для пассивных счетов открываются счета, на которых по кредиту записывают первоначальное сальдо. Оно берется из пассивной части баланса в разрезе статей, по которым имеют­ся остатки. Увеличение, приход и поступление отражаются по кредиту, а уменьшение, расход и выбытие — по дебету. В конце отчетного периода по каждому счету подводятся итоги оборо­тов, сначала по кредиту, а потом по дебету. В итоги оборота по кредиту не включается первоначальный остаток, а учитывают­ся только суммы операций, которые возникают в отчетном пе­риоде. Конечное сальдо (Скп) определяется так: к начальному остатку (Снк) прибавляют обороты по кредиту (Ок) и вычи­тают обороты по дебету (Од). Конечный остаток может быть либо кредитовым, либо равняться нулю:

Скп = Снк +Ок -Од.

Следовательно, для пассивных счетов дебет означает умень­шение, а кредит — увеличение.

Понимание экономического содержания активных и пассив­ных счетов очень важно для усвоения приемов отражения хо­зяйственных операций по счетам бухгалтерского учета и контро­ля за их совершением.

20

Группировка активов хозяйствующего субъекта по источникам образования. Актив хозяйствующего субъекта представляет собой капитал этого субъекта. Капитал бывает собственный и привле­ченный. Собственный капитал делится на два вида:

1)              созданный в процессе хозяйственной деятельности (доба­
вочный, резервный, фонды предприятия, нераспределенная
прибыль, резервы предстоящих расходов и платежей, целевое
финансирование и поступление).

Добавочный капитал образуется за счет дополнительного внесения средств собственниками сверх зарегистрированного уставного капитала, изменения стоимости активов, за счет без­возмездного их получения.

Резервный фонд (капитал) формируется из прибыли предприя­тия и используется для покрытия потерь, возникших в резуль­тате чрезвычайных ситуаций, для выплаты доходов и дивиден­дов при недостаточной прибыли.

Фонды предприятия: фонды накопления и фонды потребления создаются из прибыли предприятия на поощрения (премии ра­ботникам) и для мероприятий социальных программ. Резервы предстоящих расходов и платежей создаются для того, чтобы равномерно включать в расходы отчетного периода за­траты на оплату отпусков, на ремонт основных средств, на выплату премий за выслугу лет.

Целевое финансирование и поступление — это средства от госу­дарства и других организаций, используются для покрытия рас­ходов целевого характера;

2)              созданный в целях инвестирования собственников пред­
приятия (уставный капитал).
Привлеченный капитал также делится на два вида:

1)    долгосрочный (кредиты, займы);

2)    краткосрочный (кредиторская задолженность, доходы бу­дущих периодов).

2. Двойная запись, ее назначение

Для любой хозяйственной операции обязательно характерна двойственность и взаимность. Для сохранности этих свойств и конт­роля за записями хозяйственных операций на счетах в бухгалтерс­ком учете применяется способ двойной записи.

21

Двойная запись представляет собой запись, в результате кото­рой каждая хозяйственная операция отражается на счетах бух­галтерского учета дважды: в дебет одного счета и одновременно в кредит другого взаимосвязанного с ним счета на одинаковую сумму.

Метод двойной записи обуславливает существование таких по­нятий, как корреспонденция счетов и бухгалтерская проводка.

Корреспонденция счетов — это взаимосвязь между счетами, воз­никающая при методе двойной записи, например между счетами 50 «Касса» и 51 «Расчетные счета», или 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» и 50 «Касса», или 10 «Материалы» и 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» и т. д.

Бухгалтерская проводка есть не что иное, как оформление кор­респонденции счетов, когда одновременно делается запись по дебету и кредиту счетов на сумму хозяйственной операции, под­лежащей регистрации.

Двойная запись отражается по-разному в зависимости от фор­мы бухгалтерского учета. При мемориальной форме каждая опе­рация записывается в разных регистрах дважды: по дебету и по кредиту счета. Эту запись еще называют разобщенной. При жур-нально-ордерной форме учета используется совмещенная запись. В таком случае регистры построены так, что, записывая опера­цию один раз, отражают ее как по дебету, так и по кредиту соот­ветствующих счетов. В результате этого достигается экономия учетного труда (вместо двух записей суммы одна) и наглядно вид­на корреспонденция счетов.

В практике бухгалтерского учета, кроме простых, существуют и сложные проводки, которые бывают двоякого рода. В первом случае, когда дебетуется один счет и одновременно кредитуется несколько счетов. При этом сумма кредитуемых счетов равна сум­ме дебетуемого счета.

Счета синтетического и аналитического учета, их взаимосвязь

В бухгалтерском учете для получения различной информации используется три вида счетов. По степени их детализации они подразделяются на синтетические, аналитические и субсчета.

Синтетические счета содержат обобщенные показатели об иму­ществе, обязательствах и операциях организации по экономи­чески однородным группам, выраженные в денежном измери­теле. К синтетическим счетам относятся: 01 «Основные средства»; 10 «Материалы»; 50 «Касса»; 51 «Расчетные счета»; 43 «Готовая

22

продукция»; 41 «Товары»; 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда»; 80 «Уставный капитал» и др.

Аналитические счета детализируют содержание синтети­ческих счетов, отражая данные по отдельным видам имущества, обязательств и операций, выраженным в натуральных, денежных и трудовых измерителях. В частности, по счету 41 «Товары» сле­дует знать не только общее количество товаров, но и конкретно наличие и местонахождение каждого вида товара или группы товаров, а по счету 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчи­ками» — не только общую задолженность, но и конкретную задолженность по каждому поставщику отдельно.

Субсчета (синтетического счета II порядка), являясь проме­жуточными счетами между синтетическими и аналитическими, предназначены для дополнительной группировки аналитических счетов в пределах данного синтетического счета. Учет в них ве­дется в натуральных и в денежных измерителях. Несколько ана­литических счетов составляют один субсчет, а несколько субсче­тов — один синтетический счет.

В соответствии с Федеральным законом от 21 ноября 1996 г. № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» в бухгалтерском учете исполь­зуется синтетический и аналитический учет.

Синтетический учет — учет обобщенных данных бухгалтер­ского учета о видах имущества, обязательств и хозяйственных операций по определенным экономическим признакам, который ведется на синтетических счетах бухгалтерского учета.

Аналитический учет — учет, который ведется в лицевых и иных аналитических счетах бухгалтерского учета, группирующих де­тальную информацию об имуществе, обязательствах и о хозяйст­венных операциях внутри каждого синтетического счета.

Синтетический и аналитический учет организуются так, чтобы их показатели контролировали друг друга и в конечном итоге совпадали, вот почему записи по ним проводятся парал­лельно; записи на счетах аналитического учета производятся на основании тех же документов, что и записи на счетах синте­тического учета, но с большей детализацией.

Между синтетическими и аналитическими счетами сущест­вует неразрывная взаимосвязь. Она выражается в следующих ра­венствах:

1) начальное сальдо по всем аналитическим счетам, откры­ваемым по данному синтетическому счету, равняется началь­ному сальдо синтетического счета:

∑Сна =Снс;

23

2)              обороты по всем аналитическим счетам, открываемым по
данному синтетическому счету, должны быть равны оборотам
синтетического счета:

∑Оа =Ос;

3)              конечное сальдо по всем аналитическим счетам, откры­
ваемым по данному синтетическому счету, равняется конеч­
ному сальдо синтетического счета:

∑Ска =Ска .

Взаимосвязь между счетами и балансом в бухгалтерском учете проявляется следующим образом. На основании данных статей баланса открываются активные и пассивные счета, названия ко­торых в основном совпадают со статьями баланса. Так, статье актива «Нематериальные активы» соответствует счет 04 «Немате­риальные активы»; статье пассива баланса «Добавочный капи­тал» — счет 83 «Добавочный капитал» и т. д. Иногда несколько счетов представлены в балансе одной статьей. Например, статья баланса «Запасы» включает несколько групп счетов (10, 11, 15, 16, 20, 21, 41, 43 и т. д.). Одновременно существуют счета, отражаю­щиеся в балансе по двум статьям. Например, счет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» в активе баланса включен в статью «Прочие дебиторы», а в пассиве — в статью «Прочие кре­диторы». Суммы остатков по соответствующим статьям баланса являются начальными остатками открываемых синтетических счетов. Общая сумма дебетовых остатков синтетических счетов соответствует общей сумме кредитовых остатков, так как эти ито­ги нечто иное, чем итоги актива и пассива баланса. На основании конечных сальдо синтетических счетов составляют новый баланс на первое число следующего отчетного периода (месяца, квартала и года).

Следует отметить, что между бухгалтерскими счетами и ба­лансом существует различие, которое состоит в том, что на бух­галтерских счетах отражаются текущие хозяйственные операции и итоговые данные за отчетные периоды в натуральных, денеж­ных и трудовых показателях, а в балансе отражаются только ито-

24

говые данные на начало и конец отчетного периода в денежной оценке. В текущем учете представляются счета, которые в балансе отсутствуют, так как они закрываются до составления баланса — это счет 26 «Общехозяйственные расходы», 25 «Общепроизводст­венные расходы», 44 «Расходы на продажу», 90 «Продажи», 91 «Про­чие доходы и расходы» и т. д. Не находят отражения в балансе и за­балансовые счета.

3. Классификация счетов

Классификация счетов по экономическому содержанию

Группировка счетов по экономическому содержанию отвечает на один главный вопрос: «Что учитывается на данном счете?». Классификация счетов по экономическому содержанию пред­ставлена в следующей таблице.

25

Обобщение данных текущего бухгалтерского учета

Одним из способов обобщения данных текущего бухгалтер­ского учета являются оборотные ведомости. На практике оборот­ную ведомость по синтетическим счетам называют оборотным балансом. Оборотная ведомость имеет ряд недостатков:

1)    нет возможности проследить, откуда ценности поступили и куда они направлены, т. е. их движение;

2)    невозможно установить, как увеличиваются или умень­шаются имущество предприятия и источники его образования. В аналитическом учете используют две основные формы

оборотных ведомостей:

1)    количественно-суммовая;

2)    контокоррентная или суммовая.

Запись хозяйственных операций со строгой последователь­ностью называется хронологической записью.

Определение типа проводки:

1)    если из содержания документа явствует, что налицо факт получения средств со стороны (учредитель внес, кредит из бан­ка получен, временно заимствованы средства у кредиторов, получены от поставщиков материалы, приняты работы или услуги, образовалась задолженность по фондам или бюджету при обязательных отчислениях), значит первый тип проводки: задействован дебет активного и кредит пассивного счета;

2)    если из содержания документа явствует, что налицо факт возврата ранее полученных средств независимо от кого, или осуществлен платеж по долгам (учредитель вышел, кредит бан­ку возвращен, возвращены заимствованные средства креди­торам, перечислены налоги и т. п.), — это второй тип провод­ки — задействован кредит активного счета и дебет пассивного счета;

26

3)              если из содержания документа явствует, что налицо факт
перемещения любых средств от одного подотчетного лица или
места хранения к другому (со склада на склад, в производство
или покупателю, из кассы в подотчет или наоборот и подоб­
ные операции), — это третий тип проводки: дебет активного
счета и кредит активного счета;

4)              если из содержания документа явствует, что налицо факт
перемещения средств от одного владельца другому или перевода
из одного фонда в другой (прибыль распределяется в резерв, на
развитие производства и другие цели, передачу доли одного учре­
дителя другому, перевод срочных ссуд в просроченные и др.), —
это четвертый тип проводки: дебет пассивного счета и кредит
пассивного счета.

Правило:

Активная группа — правило вложения средств (вложены средства).

Пассивная группа — приготовление для вложения (источники средств, фонды, резервы, доходы).

Активно-пассивная группа — расчеты могут быть как доход­ные, так и расходные, т. е. активный и пассивный смысл.

Классификация счетов бухгалтерского учета по структуре

27

Инвентарные счета — это счета, которые используются для учета имущества на определенную дату, определяются с помощью инвентаризации (01 «Основные средства», 10 «Материалы», 50 «Кас­са», 51 «Расчетный счет» и т. д.).

Фондовые счета используются для учета собственных источ­ников образования имущества. Они всегда пассивные, к ним относятся следующие счета: 85 «Уставный капитал», 86 «Резерв­ный капитал», 87 «Добавочный капитал», 80 «Прибыли и убыт­ки», 89 «Резервы предстоящих расходов и платежей».

Счета для учета расчетов отражают образование и движение дебиторской задолженности (активные). К таким счетам отно­сится счет 71 «Расчеты с подотчетными лицами», начальное саль­до этого счета отражает сумму непогашенной дебиторской за­долженности, по дебету — образование или увеличение задолженности, по кредиту — погашение или списание задолженности, сальдо конеч­ное — наличие (остаток) задолженности на конец периода.

Пассивные счета для учета расчетов используются для учета образования и движения кредиторской задолженности, к ним относят: 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 68 «Рас­четы с бюджетом», 90 «Краткосрочные кредиты банков».

Активно-пассивные счета для учета расчетов применяются в учете для отражения взаимных расчетов данного предприятия с другими. К таким счетам относится счет 78 «Расчеты с дочер­ними (зависимыми) предприятиями», начальное сальдо этого сче­та по активу отражает непогашенную дебиторскую задолжен­ность, по дебету — образование или увеличение дебиторской

28

задолженности, погашение кредиторской задолженности, сальдо конечное по активу — сумму (остаток) непогашенной дебиторс­кой задолженности, сальдо начальное по кредиту — сумму непогашенной кредиторской задолженности, по кредиту — по­гашение дебиторской задолженности, увеличение кредиторской задолженности, сальдо конечное по кредиту — сумму (остаток) непогашенной кредиторской задолженности.

Активно-пассивные счета для учета расчетов всегда имеют один остаток по дебету или по кредиту. Исключение составляет лишь счет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», этот счет может одновременно иметь два остатка, так как на нем отражаются разные дебиторы и кредиторы.

Долг одних предприятий не может быть погашен другими предприятиями. Сальдо на таких счетах называется развернутым, так как конечный остаток может быть как дебетовым, так и кре­дитовым.

Регулирующие счета самостоятельного значения не имеют и при­меняются вместе с основным счетом, причем если основной счет активный, то и дополнительный счет будет активным и наоборот.

Контрарно-дополнительные счета могут увеличивать или умень­шать оценку объектов, отраженных на основных счетах.

Операционные счета предназначены для учета затрат и каль­кулирования себестоимости продукции (работ или услуг).

Калькуляционные счета всегда активные, используются для учета затрат и определения себестоимости продукции.

Сопоставляющие счета применяются для того, чтобы выявить результаты по реализации продукции (работ или услуг).

Бюджетно-распределительные счета предназначены для распре­деления расходов по смежным отчетным периодам. С помощью данной группы счетов устраняется колебание себестоимости про­дукции по отчетным периодам. Счета данной группы могут быть как активными, так и пассивными.

Финансово-результативные счета предназначены для выяв­ления результата в финансово-хозяйственной деятельности.

29

План счетов — это систематизированный перечень счетов, который применяется в практике, утвержден Министерством Фи­нансов.

План счетов содержит двухзначный код синтетических счетов, записанных в левой части плана. Субсчета к синтетическим сче­там находятся в правой части плана.

В плане счетов 9 разделов. Для удобства пользования все счета сведены в разделы в соответствии с их группировкой по эконо­мическому содержанию. Количество счетов, применяемых на прак­тике, определяется потребностями составления отчетности. Заба­лансовые счета имеют трехзначный код.

ЛЕКЦИЯ № 5. Учет денежных средств и расчетов

1. Учет расчетов с подотчетными лицами

Подотчетные лица — работники предприятия, получающие денежные авансы на осуществление хозяйственных расходов и на затраты по случаю командировок. Порядок ведения кассовых операций определяет порядок выдачи денег под отчет. Выдача производится при наличии кассы и без кассы, выдается чек из кассы банка.

Подотчетные суммы на хозяйственные расходы выдаются в раз­мере 2-дневной потребности не более, чем на 3 дня. Если вне места нахождения предприятия — в размере 10-дневной потреб­ности до 15 дней. На служебные командировки: на стоимость проезда туда и обратно, суточные и расходы по найму жилого помещения.

В случае если командировочный работник временно нетру­доспособен, то ему возмещается наем жилого помещения, кроме тех случаев, когда работник был в стационаре, и выплачиваются суточные за все время, пока он не мог продолжить поручение и вернуться, но не свыше 2 месяцев.

Временная нетрудоспособность и невозможность вернуться должны быть установлены документально. В срок командировки не включаются дни временной нетрудоспособности. Работнику возмещаются услуги по предварительной покупке билетов, поль­зование постелью, страховой сбор, расходы по бронированию жилого помещения, по пользованию транспортом общего поль­зования (кроме такси), если они находятся вне пункта назна­чения только на основании документов.

Днем выезда является день отправления транспортного средства из места постоянной работы, а днем приезда считается день приезда транспортного средства к месту работы. При отправлении в место до 24 ч является текущий день, после 0 ч — последующие сутки.

31

Если место назначения находится за чертой города, учиты­вается время приезда до станции. Режим работы и отдыха опре­деляется предприятием, командировавшим его. Взамен дней от­дыха, не использованных во время командировки, другие дни не предоставляются. Если работник выезжает в командировку по рас­поряжению администрации в выходной день, то ему в установ­ленном порядке предоставляется другой день отдыха.

Полученные авансы разрешается использовать подотчетным ли­цам только на те цели, на которые они выданы. В течение 30 дней после возвращения из командировки подотчетные лица обязаны представить авансовый отчет об израсходованных суммах.

Расчеты с подотчетными лицами учитываются на активно-пассивном счете 71 «Расчеты с подотчетными лицами». Выдача наличных денежных средств выдается подотчетному лицу на ос­новании служебной записки, в которой должны быть указаны: цель расхода, сроки и необходимая для этого сумма. Служебную записку должен подписать руководитель предприятия, и только после этого бухгалтер может выписать расходный кассовый ордер на данную сумму, а кассир — выдать подотчетную сумму.

Подотчетное лицо в установленный срок должно представить в бухгалтерию предприятия авансовый отчет с подтверждающими документами (товарные чеки) о факте приобретения предметов для административно-хозяйственных нужд. Остаток неиспользо­ванной суммы подотчетное лицо возвращает в кассу предприятия по приходному кассовому ордеру.

Руководитель предприятия может отправить подотчетное ли­цо в служебную командировку (например, в поездку на опреде­ленный срок в другой регион или город для выполнения каких-либо поручений руководителя).

При направлении подотчетного лица в служебную команди­ровку в пределах Российской Федерации в бухгалтерии пред­приятия оформляется командировочное удостоверение, которое должно содержать следующие необходимые реквизиты:

1)    фамилия, имя, отчество подотчетного лица;

2)    пункт назначения командировки;

3)    наименование предприятия, куда командируется подот­четное лицо;

4)    цель командировки;

5)    срок командировки.

32

Командировочное удостоверение должно быть подписано ру­ководителем предприятия. Действующее законодательство пре­дусматривает следующие гарантии и компенсационные выплаты при командировках:

1)    сохранение за командированным работником в течение всего времени командировки места работы (должности) и сред­него заработка;

2)    оплату суточных за время нахождения в командировке;

3)    оплату расходов по проезду к месту назначения и обратно;

4)              оплату расходов по найму жилого помещения.
В бухгалтерском учете операции с подотчетными лицами от­
ражаются следующими проводками:

1)              выдан аванс на командировочные расходы:

Дебет счета 71 «Расчеты с подотчетными лицами», Кредит счета 50 «Касса»;

2)              отражены расходы по найму жилого помещения (без учета
НДС):

Дебет счета 44 «Расходы на продажу»,

Кредит счета 71 «Расчеты с подотчетными лицами»;

3)              учтена сумма НДС, уплаченная за найм жилого поме­
щения:

Дебет счета 19 «Налог на добавленную стоимость по приоб­ретенным ценностям», Кредит счета 71 «Расчеты с подотчетными лицами»;

4)              возврат неиспользованной суммы в кассу от подотчетного
лица:

Дебет счета 50 «Касса»,

Кредит счета 71 «Расчеты с подотчетными лицами».

К авансовому отчету прилагаются оформленные документы, подтверждающие расход подотчетных сумм, по командировкам прилагается оформленное командировочное удостоверение и т. д.

В бухгалтерии авансовые отчеты проверяются и определяются суммы, подлежащие утверждению руководством предприятия.

На суммы, выданные под отчет, делается запись:

Дебет счета 71 «Расчеты с подотчетными лицами», Кредит счета 50 «Касса».

На израсходованные суммы, принятые и утвержденные по авансовым отчетам, делаются записи:

Дебет счетов 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Обще­хозяйственные расходы», 10 «Материалы»,

Кредит счета 71 «Расчеты с подотчетными лицами».

33

Неизрасходованные суммы возвращаются в кассу предприятия:

Дебет счета 50 «Касса»,

Кредит счета 71 «Расчеты с подотчетными лицами».

При заграничных командировках выдача аванса в валюте в учете отражается так:

Дебет счета 71 «Расчеты с подотчетными лицами», Кредит счета 50 «Касса».

Подотчетные суммы, не возвращенные работниками в уста­новленные сроки, списываются следующим образом:

Дебет 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей», Кредит 71 «Расчеты с подотчетными лицами».

Если эти суммы могут быть удержаны из зарплаты, то делается запись:

Дебет 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», Кредит 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей».

Если они не могут быть удержаны:

Дебет 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям», Кредит 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей».

Аналитический учет ведется по каждой авансовой выдаче. Выдача новых авансов может быть только при полном отчете по предыдущему авансу. Передача аванса другому лицу не допус­кается.

2. Учет расчетов с покупателями и заказчиками

Расчеты с покупателями и заказчиками у поставщиков — возмещение издержек и реализация, получение определенного дохода. Порядок учета расчетов с покупателями зависит от выб­ранного метода учета реализации. Если по оплате (кассовый метод) — задолженность покупателей учитывается на счете 45 «То­вары отгруженные» по фактической производственной себестои­мости:

Дебет счета 45 «Товары отгруженные»,

Кредит счета 43 «Готовая продукция» — отгружена продукция.

При поступлении платежа:

1)    Дебет счета 51 «Расчетный счет», Кредит счета 90 «Продажи»;

2)    Дебет счета 90 «Продажи»,

34

Кредит счета 45 «Товары отгруженные» — списана реали­зованная продукция по производственной себестоимости;

3) Дебет счета 90 «Продажи»,

Кредит счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» — на сумму НДС.

Задолженность покупателей, истекшая в установленный срок исполнения обязательств, списывается со счета 45 «Товары от­груженные» в убыток предприятия не включая уменьшения на­логооблагаемой прибыли. Задолженность покупателей, списан­ная в убыток, принимается на забалансовый счет 007 и в течение 5 лет на нем учитывается. При оплате задолженности сумма от­ражается как финансовый результат и включается в налогообла­гаемую прибыль. Если учет реализации идет по отгрузке, то учет ведется на активном счете 62, на котором задолженность поку­пателей отражается по стоимости реализации (цене продажи).

В учетных регистрах может быть открыто несколько субсчетов:

1)    расчеты в порядке инкассо;

2)    расчеты в порядке плановых платежей и т. д.

На субсчете «Расчеты в порядке инкассо» учитываются рас­четы по предъявленным и принятым банком к оплате документам по отгрузке. На втором субсчете учитываются расчеты, которые носят систематический характер и не завершаются оплатой од­ного расчетного документа. На третьем субсчете учитываются расчеты по векселям. На счетах бухгалтерского учета делаются записи:

1)    Дебет счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», Кредит счета 90 «Продажи» — отгружена продукция и предъяв­лен счет покупателю;

2)    Дебет счета 90 «Продажи»,

Кредит счета 43 «Готовая продукция» — списана реализованная продукция по производственной себестоимости;

3)              Дебет счета 90 «Продажи»,

Кредит счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» — на сумму НДС. При погашении задолженности кредитуется счет 62 «Расчеты

с покупателями и заказчиками».

Аналитический учет по счету 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» ведется по каждому предъявленному расчетному документу, а при планировании платежей в разрезе покупателей и заказчиков.

35

При применении метода начисления учета реализации пред­приятиям разрешается создавать резервы по сомнительным пла­тежам за счет прибыли, при этом налогооблагаемая прибыль умень­шается.

Невостребованная в срок дебиторская задолженность после истечения срока исковой давности списывается в уменьшение резервов по сомнительным долгам:

Списанная задолженность принимается на счет 007 и учи­тывается там в течение 5 лет. В случае погашения задолженности полученная сумма зачисляется в прибыль как внереализацион­ный доход.

Расчеты по авансам

Расчеты по авансам — определенная система финансовых взаимоотношений, связанных с выдачей и получением авансов под поставку ценностей, выполнение работ, по оплате продукции и работ, произведенных для заказчика или принятия по части­чной готовности. Условиями договора может быть предусмотрен аванс в определенном размере. При этом организация обеспечи­вает обособленный учет по каждому поступившему авансу. Де­лается запись:

Дебет счета 51 «Расчетный счет»,

Кредит счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками».

При получении аванса с него обязательно начисляют в бюджет налог на добавленную стоимость и в бухгалтерском учете оформ­ляют следующей записью:

Дебет счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», Кредит счета 68 «Расчеты по налогам и сборам». Расчеты по претензиям

Претензии оформляются в письменной форме, где указы­вается требование заявителя, сумма, ссылки на законодательство, к ней прилагаются соответствующие документы и заверенные ко­пии. Претензии рассматриваются в срок до 30 дней со дня по­лучения. Ответ сообщается письменно. При полном или частичном удовлетворении претензии в ответе указывают признанную сумму, номер и дату платежного поручения на перечисленную сумму. При полном или частичном отказе необходимо сделать ссылку на законодательство. Предъявитель имеет право подать иск в суд при отказе в удовлетворении претензии или неполучении ответа в уста­новленный срок. Можно выдвинуть требование о признании до­говора недействительным, о его расторжении и т. д. Ответ должен

36

быть дан в 10-дневный срок, если иное не установлено законо­дательством. Учет расчетов по претензиям ведется на счете 76 суб­счете 2 «Расчеты по претензиям».

Организация может выставить поставщику (подрядчику) пре­тензию, если:

1)    поставщиком не соблюдены договорные обязательства;

2)    выявлена недостача поступивших от него ценностей;

3)    обнаружены арифметические ошибки в документах по­ставщика (подрядчика) на поставленные товары (работы, ус­луги). В первом случае договор обычно предусматривает взыскание

с поставщика пени, штрафа или неустойки. В учете они отра­жаются проводкой:

Дебет счета 76—2 «Расчеты по претензиям»,

Кредит счета 91—1 «Прочие доходы» — начислены пени, штрафы, неустойки, выставленные поставщику (подрядчику) и признанные им или присужденные судом.

Когда покупатель при приемке ценностей, поступивших от поставщика, выявил их недостачу или порчу, в его учете делаются записи:

Дебет счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей»,

Кредит счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» — отражена недостача (порча) ценностей в пределах предусмотрен­ных договором величин;

Дебет счета 76—2 «Расчеты по претензиям»,

Кредит счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» — отражена недостача (порча) ценностей сверх предусмотренных договором величин.

При отказе судом во взыскании сумм потерь с поставщиков или транспортных организаций недостача списывается так:

Дебет счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей», Кредит счета 76-2 «Расчеты по претензиям» — списана недос­дача (порча) ценностей сверх предусмотренных договором ве­личин.

Расчеты платежными требованиями-поручениями

Платежным поручением является распоряжение владельца сче­та (плательщика) обслуживающему его банку, оформленное рас­четным документом, перевести определенную денежную сумму на счет получателя средств, открытый в этом или другом банке. Платежное поручение исполняется банком в срок, предусмотрен-37

ный законодательством, или в более короткий срок, установлен­ный договором банковского счета либо определяемый применяе­мыми в банковской практике обычаями делового оборота. Платежными поручениями могут производиться:

1)    перечисления денежных средств за поставленные товары, выполненные работы, оказанные услуги;

2)    перечисления денежных средств в бюджеты всех уровней и во внебюджетные фонды;

3)    перечисления денежных средств в целях возврата/разме­щения кредитов (займов)/депозитов и уплаты процентов по ним;

4)    перечисления денежных средств в других целях, предусмот­ренных законодательством или договором. В соответствии с условиями основного договора платежные

поручения могут использоваться для предварительной оплаты товаров, работ, услуг или для осуществления периодических пла­тежей.

Платежное поручение составляется на бланке формы 0401060. Платежные поручения принимаются банком независимо от наличия денежных средств на счете плательщика. При оплате платежного поручения на всех экземплярах расчетного документа в поле «Списано со счета плательщика» проставляется дата спи­сания денежных средств со счета плательщика (при частичной оплате — дата последнего платежа), в поле «Отметки банка» прос­тавляются штамп банка и подпись ответственного исполнителя.

Банк обязан информировать плательщика по его требованию об исполнении платежного поручения не позже следующего рабочего дня после обращения плательщика в банк, если иной срок не предусмотрен договором банковского счета. Порядок информирования плательщика определяется договором банков­ского счета.

Аккредитивы

Плательщик выставляет аккредитивное поручение банка по­купателя банку поставщика произвести оплату счетов на усло­виях, указанных в заявлении покупателя.

Отличительной особенностью является то, что платеж совер­шается непосредственно за отгрузкой. Поставщик представляет в банк все соответствующие документы, подтверждающие отгруз­ку, выполнение услуг и работ и получает соответствующую сумму.

38

Так устраняется возможность задержки и обеспечивается его свое­временность. Аккредитив выставляется на срок по договору пос­тавки, при этом каждый предназначен для расчетов только с од­ним поставщиком.

Аккредитив может быть открыт за счет собственных средств или кредитов.

3. Учет расчетов с поставщиками и подрядчиками

К поставщикам относятся предприятия, поставляющие мате­риалы, товары, оказывающие услуги или работы, а к подрядчи­кам — предприятия, проводящие строительные работы. Расчеты с ними осуществляются обычно после отгрузки материалов, то­варов и т. д., либо одновременно с совершением этих операций. Форма расчетов устанавливается в договоре (контракте).

В связи с массовым неплатежами в настоящее время поставки производятся на условиях предварительной оплаты без согласия предприятия в безакцептном порядке оплатить требования за энергоносители и пользование связью.

Учет расчетов ведется на пассивном счете 60 «Расчеты с пос­тавщиками и подрядчиками». Все операции по расчетам за приоб­ретение материальных ценностей производятся по этому счету независимо от времени оплаты предъявленного счета.

На предъявленные счета покупатель делает записи:

1)    Дебет счета 10 «Материалы» (и другие счета учета мате­риальных ценностей), Кредит счета 60 «Расчеты с поставщиками и заказчиками»;

2)    Дебет счета 19 «Налог на добавленную стоимость по приоб­ретенным ценностям»,

Кредит счета 60 «Расчеты с поставщиками и заказчиками» — на сумму НДС. За услуги по доставке и переработке материалов сторонними

организациями производятся записи, аналогичные приобретению ценностей.

При поставке материальных ценностей, на которые документы не были получены, необходимо проверить, не числятся ли цен­ности как оплаченные, но находящиеся в пути или вывезенные со склада, и не числится ли сумма как дебиторская задолженность.

39

После проверки материалов они учитываются как неотфак­турованные поставки:

Дебет счета 10 «Материалы», 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей»,

Кредит счета 60 «Расчеты с поставщиками и заказчиками» — по ценам, предусмотренным в договоре.

При поступлении расчетных документов эта запиcь сторни­руется и делается новая запись. Погашение задолженности от­ражается по дебету счета 60 и по кредиту счета в соответствии с оплатой.

Сумма задолженности, обеспеченная векселями, не списы­вается со счета 60, а учитывается отдельно в аналитическом раз­резе. Аналитический учет по счету 60 ведется по каждому предъявленному расчетному документу, а при расчете плановых платежей — в разрезе каждого поставщика и подрядчика. По­строение аналитического учета должно обеспечивать возмож­ность приобретения необходимой информации по различным по­ставщикам, по акцептованным расчетным документам, срок оплаты которых не наступил, по неоплаченным в срок расчетным до­кументам, по нефактурованным поставкам, по векселям, срок оп­латы которых не наступил, по векселям, не оплаченным в срок, по коммерческому кредиту. Эти данные необходимы при состав­лении баланса. При журнально-ордерной форме учета расчеты с поставщиками и подрядчиками учитываются в журнале-ордере № 1, который ведется по кредиту счета 60 позиционным спо­собом по каждому расчетному документу. Аналитический учет расчетов с поставщиками и подрядчиками при расчетах в порядке плановых платежей ведут в специальной ведомости № 5, данные которой общими итогами в разрезе корреспондирующих счетов в конце месяца переносятся в журнал-ордер № 6.

4. Учет расчетов по социальному страхованию и обеспечению

Для создания специальных фондов производятся соответст­вующие отчисления на социальные нужды, включающиеся в из­держки производства или обращения. Пособия по временной нетрудоспособности, санаторно-курортное лечение обеспечи­ваются отчислениями в фонд социального страхования. Отчис-40

ления производятся в Пенсионный фонд. Для обеспечения граж­данам равных возможностей в получении медицинской помо­щи — в фонд ОМС. Для обеспечения временно неработающих — в фонд занятости.

Для этих целей используется счет 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению».

При начислении делается запись:

Дебет счета 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательное производство», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехо­зяйственные расходы»,

Кредит счета 69 «Расчеты по социальному страхованию».

Использование средств фонда отражается так:

Дебет счета 69 «Расчеты по социальному страхованию», Кредит счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда». Расчеты по пенсионному обеспечению

Отчисления производятся в ПФ РФ. Тариф: для работода­телей — 28% от фонда начисленной зарплаты, для работодателей в сельском хозяйстве, — 20,6% от фонда, для граждан, занимаю­щихся частной практикой — 28%, для крестьянских, фермерских хозяйств — 20,6%, но если они используют наемный труд, то стра­ховые взносы — 28% от выплат, начисленных в пользу наемных работников.

От уплаты взносов освобождаются общественные организа­ции инвалидов, а также организации, уставный капитал которых полностью состоит из взносов инвалидов и их количество в об­щей численности персонала — более 50%. Если их меньше 50%, то льгота касается только выплат инвалидам.

На счете 69 «Расчеты по социальному страхованию», субсче­те 3 учитывается медицинское страхование.

При начислении делается следующая запись:

Дебет счета 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательное производство», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехо­зяйственные расходы», 44 «Расходы на продажу»,

Кредит счета 69 «Расчеты по социальному страхованию».

При начислении средств:

Дебет счета 69«Расчеты по социальному страхованию», Кредит счета 51 «Расчетный счет».

При начислении взносов:

Дебет счета 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательное производство», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехо­зяйственные расходы», 44 «Расходы на продажу»,

41

Кредит счета 69 «Расчеты по социальному страхованию», суб­счет 4 «Расчеты по фонду занятости».

При перечислении средств:

Дебет счета 69 «Расчеты по социальному страхованию», суб­счет 4 «Расчеты по фонду занятости», Кредит счета 51 «Расчетный счет».

5. Расчеты по оплате труда

Расчеты по оплате труда ведутся на счете 70. По кредиту этого счета ведется учет начисленной зарплаты, а по дебету — удер­жания из зарплаты и ее выдача. Сальдо означает задолженность предприятия перед работниками. На суммы начисленной за отра­ботанное время зарплаты, в зависимости от места занятости:

Дебет счета 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательное производство», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехо­зяйственные расходы», 44 «Расходы на продажу», 43 «Готовая про­дукция», 44 «Расходы на продажу»,

Кредит счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда».

Если резервирование не допускается, то:

Дебет счета 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательное производство»,

Кредит счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда».

Если производятся выплаты за выслугу лет, то:

1)    если зарезервированы — за счет резерва;

2)    если нет — за счет фонда потребления. Из заработной платы предприятия удерживают:

1)              подоходный налог:

Дебет счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», Кредит счета 68 «Расчеты по налогам и сборам»;

2)              удержания по исполнительным листам:

Дебет счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», Кредит счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и креди­торами»;

3)              удержания за брак:

Дебет счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», Кредит счета 28 «Брак в производстве».

Оставшаяся заработная плата выдается работникам и оформ­ляется в учете следующей проводкой:

Дебет счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», Кредит счета 50 «Касса».

42

Удержания 1% из заработной платы в Пенсионный фонд отражаются так:

Дебет счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», Кредит счета 69 «Расчеты по социальному страхованию и обес­печению», субсчет 2 «Расчеты по пенсионному обеспечению».

6. Учет кассовых операций

Кассовые операции — это операции, связанные с приемом, хранением и расходованием различных денежных средств, посту­пающих в кассу организации из обслуживающего банка. Поступ­ление денежных средств в кассу с расчетного счета в бухгалтер­ском учете отражается следующей проводкой:

Дебет счета 50 «Касса»,

Кредит счета 51 «Расчетный счет».

Первичная документация:

1)    приходный кассовый ордер (для оформления операции поступления наличных средств в кассу по любым основаниям от одного лица);

2)    расходный кассовый ордер (для оформления выдачи налич­ных денег из кассы одному лицу на любые нужды);

3)    кассовая книга;

4)    платежная ведомость;

5)    журнал регистрации приходных и расходных кассовых ор­деров;

6)    книга учета принятых и выданных кассиром денег в подот­чет общественным раздатчикам заработной платы и операциям кассирам.

Приходные кассовые ордера и квитанции к ним, а также рас­ходные кассовые ордера должны быть заполнены без помарок, четко и ясно. Книга кассира-операциониста должна быть прону­мерована, прошнурована и скреплена подписями главного бух­галтера и руководителя предприятия. Печать организации долж­на стоять на каждом кассовом документе.

Максимальная сумма, которая может находиться в кассе, оп­ределяется лимитом. Лимит централизованно устанавливается.

Все факты поступления и выдачи наличных денег в кассу учи­тываются в кассовой книге (типовая форма). Она должна быть про­нумерована, прошнурована, опечатана сургучной печатью и заве­рена подписями директора и главного бухгалтера. Записи в ней

43

ведутся в 2-х экземплярах под копировальную бумагу. Второй эк­земпляр (отрывной) — это отчет кассира, он передается в бух­галтерию с приходными и расходными документами ежедневно в конце рабочего дня.

Учет операций по расчетному счету

Прием, выдачу и безналичные перечисления банк производит по документам специфической формы. Основные документы:

1)              при наличных расчетах:

а)              чек денежный;

б)              объявление на взнос наличными;

2)              при безналичных расчетах:

а)              акцептная форма (согласие на оплату) расчетов (расчеты
платежными требованиями; действительно в банк 10 дней);

б)              расчеты платежными поручениями;

в)              аккредитивная форма расчетов (заявление на аккреди­
тив), это перечисление по поручению предприятия аванса
в банк для оплаты по предъявлении отгрузочных докумен­
тов поставщиком в свой банк;

г)              заявление об отказе от акцепта;

д)              инкассовое платежное поручение — для безакцептного
списания средств со счета предприятия в случаях, установ­
ленных законодательством;

е)              мемориальный банковский ордер — служит для списания
или зачисления на счет предприятия безналичных средств по
распоряжению обслуживающего банка.

Основная форма безналичных расчетов — акцептная (расчет платежными требованиями). Поставщик при посредничестве банка получает деньги от плательщика на основании расчетных документов.

Инкассо — поручение банку на получение суммы с покупа­теля.

Акцепт — есть различные виды акцепта (предварительный, последующий и пр.). Если в 3-дневный срок плательщик не зая­вил об отказе от акцепта, платежное требование считается ак­цептованным, но отказ должен быть документированно обос­нован.

44

Авизо — официальное банковское извещение о произве­денной расчетной операции (о перемещении средств со счета плательщика на счет поставщика).

Типичные операции по поступлению и расходу наличных денежных средств:

1)              получение из банка наличных денежных средств:

Дебет счета 50 «Касса»,

Кредит счета 51 «Расчетный счет»;

2)              внесение подотчетным лицом остатка неиспользованных
денежных сумм:

Дебет счета 50 «Касса»,

Кредит счета 71 «Расчеты с подотчетными лицами»;

3)              погашение задолженности покупателя за товары, работы,
услуги:

Дебет счета 50 «Касса»,

Кредит счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»;

4)              погашение задолженности по недостачам и хищениям:

Дебет счета 50 «Касса»,

Кредит счета 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям»;

5)              оприходование излишков, выявленных в результате инвен­
таризации (ревизии) кассы:

Дебет счета 50 «Касса»,

Кредит счета 91 «Прочие доходы и расходы«;

6)              получение из банка наличных денежных средств в иност­
ранной валюте:

Дебет счета 50 «Касса»,

Кредит счета 52 «Валютный счет»;

7)              внесение подотчетным лицом остатка неиспользованных
денежных средств:

Дебет счета 50 «Касса»,

Кредит счета 71 «Расчеты с подотчетными лицами»;

8)              отражение выплат работникам из кассы (заработная плата,
социальные пособия, доходы от участия в уставном капитале
и т. д.):

Дебет счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», Кредит счета 50 «Касса».

ЛЕКЦИЯ № 6. Учет труда и заработной платы

1. Формы и системы оплаты труда

Учет труда и заработной платы представляет собой сложную и очень трудоемкую бухгалтерскую задачу.

Право на труд закреплено Конституцией Российской Феде­рации в ст. 37, которой определено, что каждый гражданин имеет право свободно распоряжаться своими способностями к труду.

Трудовые отношения всех наемных работников регулируются Трудовым Кодексом Российской Федерации.

Оплата труда по трудовым соглашениям. В соответствии со ст. 15 ТК РФ трудовые отношения — отношения, основанные на соглашении между работником и работодателем о личном вы­полнении работником за плату трудовой функции (работы по определенной специальности, квалификации или должности), подчинении работника правилам внутреннего трудового рас­порядка при обеспечении работодателем условий труда, преду­смотренных трудовым законодательством, коллективным дого­вором, соглашениями, трудовым договором.

В основе трудовых взаимоотношений лежит трудовой договор (контракт), заключенный в письменной форме. Трудовые доходы каждого работника не ограничиваются максимальными разме­рами. Минимальный размер месячной оплаты труда устанавли­вается правительством и имеет достаточно широкое использо­вание в расчете тарифных ставок, должностных окладов, при наложении штрафов.

В настоящее время среди важнейших задач учета труда и за­работной платы можно назвать:

1)    своевременно в установленные сроки производить расчеты с персоналом по оплате труда;

2)    своевременно и правильно относить на себестоимость про­дукции суммы начисленной заработной платы и налогов;

3)    собирать и группировать показатели по труду и заработной плате для целей оперативного руководства и расчетов по на­логам.

46

Согласно статье 20 ТК РФ сторонами трудовых отношений являются работник и работодатель.

Работник — физическое лицо, вступившее в трудовые отно­шения с работодателем.

Работодатель — физическое лицо либо юридическое лицо (ор­ганизация), вступившее в трудовые отношения с работником. В слу­чаях, установленных федеральными законами, в качестве работо­дателя может выступать иной субъект, наделенный правом заключать трудовые договоры.

Права и обязанности работодателя в трудовых отношениях осуществляются: физическим лицом, являющимся работодате­лем; органами управления юридического лица (организации) или уполномоченными ими лицами в порядке, установленном зако­нами, иными нормативными правовыми актами, учредительны­ми документами юридического лица (организации) и локальны­ми нормативными актами.

По обязательствам учреждений, финансируемых полностью или частично собственником (учредителем), вытекающим из тру­довых отношений, дополнительную ответственность несет собст­венник (учредитель) в установленном законом порядке.

Между работником и работодателем могут возникать трудо­вые отношения на основании коллективного договора. В соот­ветствии со ст. 41 ТК РФ содержание и структура коллективного договора определяются сторонами.

В коллективный договор могут включаться взаимные обяза­тельства работников и работодателя по следующим вопросам:

1)    формы, системы и размеры оплаты труда;

2)    выплата пособий, компенсаций;

3)    механизм регулирования оплаты труда с учетом роста цен, уровня инфляции, выполнения показателей, определенных коллективным договором;

4)    занятость, переобучение, условия высвобождения работ­ников;

5)    рабочее время и время отдыха, включая вопросы предо­ставления и продолжительности отпусков;

6)    улучшение условий и охраны труда работников, в том чис­ле женщин и молодежи;

7)    соблюдение интересов работников при приватизации орга­низации, ведомственного жилья;

47

8)    экологическая безопасность и охрана здоровья работников на производстве;

9)    гарантии и льготы работникам, совмещающим работу с обу­чением;

10)   оздоровление и отдых работников и членов их семей;

11)   контроль за выполнением коллективного договора, поря­док внесения в него изменений и дополнений, ответствен­ность сторон, обеспечение нормальных условий деятельности представителей работников;

12)   отказ от забастовок при выполнении соответствующих ус­ловий коллективного договора;

13)   другие вопросы, определенные сторонами.

В коллективном договоре с учетом финансово-экономи­ческого положения работодателя могут устанавливаться льготы и преимущества для работников, условия труда, более благо­приятные по сравнению с установленными законами, иными нормативными правовыми актами, соглашениями.

В коллективный договор включаются нормативные положе­ния, если в законах и иных нормативных правовых актах содер­жится прямое предписание об обязательном закреплении этих положений в коллективном договоре.

Оплата часов ночной работы. Временем ночной работы считается время с 22 ч. вечера до 6 ч. утра. Оно фиксируется в табеле итоговым количеством за месяц. Вся работа в ночное время оформляется документально и рассчитывается в определенном (повышенном) размере. Этот повышенный размер не может быть ниже 40% от тарифной ставки.

Согласно ст. 96 ТК РФ, к работе в ночное время не допус­каются: беременные женщины; работники, не достигшие возра­ста 18 лет, за исключением лиц, участвующих в создании и (или) исполнении художественных произведений, и других категорий работников в соответствии с настоящим Кодексом и иными фе­деральными законами. Женщины, имеющие детей в возрасте до 3 лет, инвалиды, работники, имеющие детей-инвалидов, а также работники, осуществляющие уход за больными членами их семей в соответствии с медицинским заключением, матери и отцы, воспитывающие без супруга (супруги) детей в возрасте до 5 лет, а также опекуны детей указанного возраста могут привлекаться к работе в ночное время только с их письменного согласия и при условии, если такая работа не запрещена им по состоянию здо-

48

ровья в соответствии с медицинским заключением. При этом ука­занные работники должны быть в письменной форме ознаком­лены со своим правом отказаться от работы в ночное время.

Оплата часов сверхурочной работы. Сверхурочной является ра­бота, которая осуществляется работниками после основной сме­ны. Сверхурочные работы допускаются в исключительных слу­чаях с разрешения руководителя предприятия.

В соответствии со ст. 99 ТК РФ привлечение к сверхурочным работам производится работодателем с письменного согласия ра­ботника в следующих случаях:

1)    при производстве работ, необходимых для обороны стра­ны, а также для предотвращения производственной аварии либо устранения последствий производственной аварии или стихийного бедствия;

2)    при производстве общественно необходимых работ по во­доснабжению, газоснабжению, отоплению, освещению, кана­лизации, транспорту, связи — для устранения непредвиденных обстоятельств, нарушающих нормальное их функциониро­вание;

3)    при необходимости выполнить (закончить) начатую рабо­т у, которая вследствие непредвиденной задержки по техничес­ким условиям производства не могла быть выполнена (за­кончена) в течение нормального числа рабочих часов, если невыполнение (незавершение) этой работы может повлечь за собой порчу или гибель имущества работодателя, государст­венного или муниципального имущества либо создать угрозу жизни и здоровью людей;

4)    при производстве временных работ по ремонту и восста­новлению механизмов или сооружений в тех случаях, когда неисправность их может вызвать прекращение работ для зна­чительного числа работников;

5)    для продолжения работы при неявке сменяющего работ­ника, если работа не допускает перерыва. В этих случаях рабо­тодатель обязан немедленно принять меры по замене смен­щика другим работником.

В других случаях привлечение к сверхурочным работам до­пускается с письменного согласия работника и с учетом мнения выборного профсоюзного органа данной организации.

Не допускается привлечение к сверхурочным работам бере­менных женщин, работников в возрасте до 18 лет, других ка-

49

тегорий работников в соответствии с федеральным законом. Привлечение инвалидов, женщин, имеющих детей в возрасте до 3 лет, к сверхурочным работам допускается с их письменного сог­ласия и при условии, если такие работы не запрещены им по состоянию здоровья в соответствии с медицинским заключе­нием. При этом инвалиды, женщины, имеющие детей в возрасте до 3 лет, должны быть в письменной форме ознакомлены со своим правом отказаться от сверхурочных работ.

Сверхурочные работы не должны превышать для каждого ра­ботника 4 ч. в течение 2 дней подряд и 120 ч. в год.

Работодатель обязан обеспечить точный учет сверхурочных работ, выполненных каждым работником.

Оплата продукции, оказавшейся браком. Полный брак по вине работника не оплачивается ему полностью, а частичный брак оплачивается в зависимости от степени годности произведенной продукции по пониженным расценкам или по себестоимости.

Брак, возникший не по вине работника, оплачивается по по­ниженным расценкам. Брак, который произошел не по вине ра­ботника, а по причине скрытого дефекта в обрабатываемом материале (сырье), оплачивается работнику наравне с годными изделиями.

Оплата простоев. Время простоя по вине работника оплате не подлежит. Время простоя не по вине работника, если он пре­дупредил администрацию о начале простоя, оплачивается из рас­чета не ниже 2/3 тарифной ставки установленного работнику раз­ряда или оклада.

Оплата труда при совмещении профессий. Если работник на­ряду с основной работой, обусловленной трудовым договором, выполняет дополнительную работу по другой профессии или обязанности временно отсутствующего работника без освобож­дения от своей основной работы, то ему доплачивают за совме­щение профессий или выполнения обязанностей временно от­сутствующего работника.

Размер этих доплат устанавливает администрация по согла­шению сторон.

Оплата труда в период освоения производства (новых видов про­дукции). На период освоения нового производства (продукции) работникам может быть сделана доплата до прежнего среднего заработка в порядке и на условиях, определяемых коллективным договором.

50

Оплата труда при совместительстве. Помимо основной работы, многие работники выполняют дополнительную работу (совме­щают) в одной и той же организации. При совмещении про­фессий необходимо составлять трудовое соглашение, в котором оговорены продолжительность совмещаемой профессии и соот­ветственно оплата за нее. Размер оплаты устанавливает адми­нистрация (руководитель) предприятия.

Оплата отпуска и выходных пособий. Право на отпуск воз­никает у работников через шесть календарных месяцев после по­ступления на работу в организацию. Отпуск должен предос­тавляться работникам ежегодно в срок, который предусмотрен утвержденным на предприятии графиком отпусков. В исключи­тельных случаях и с согласия работника допускается перенос его установленного отпуска на следующий календарный год. В на­стоящее время на многих предприятиях график отпусков заметно отличается от графиков отпусков предприятий лет двадцать назад, поскольку многие работники находятся в отпуске не ме­сяц, а меньше — 1—3 недели.

2. Классификация и учет персонала предприятия, учет использования рабочего времени

На крупных и средних предприятиях разработкой и расчетом всех необходимых показателей в области труда и заработной пла­ты занимается отдел кадров.

Персонал подразделяется на:

1)    постоянный персонал — работники, принятые на работу без указания срока;

2)    сезонный персонал — работники, принятые на период се­зонных работ;

3)    временный персонал — работники, принятые на срок не свыше 2 месяцев. В соответствии с ТК РФ рабочее время — время, в течение

которого работник в соответствии с правилами внутреннего тру­дового распорядка организации и условиями трудового договора должен исполнять трудовые обязанности, а также иные периоды времени, которые в соответствии с законами и иными норматив­ными правовыми актами относятся к рабочему времени.

Нормальная продолжительность рабочего времени не может превышать 40 ч в неделю.

51

Работодатель должен вести учет времени, фактически отра­ботанного каждым работником.

При работе на условиях неполного рабочего времени оплата труда работника производится пропорционально отработанному им времени или в зависимости от выполненного им объема работ.

Работа на условиях неполного рабочего времени не влечет для работников каких-либо ограничений продолжительности еже­годного основного оплачиваемого отпуска, исчисления трудового стажа и других трудовых прав.

Продолжительность ежедневной работы (смены) не может пре­вышать:

1)    для работников в возрасте 15—16 лет — 5 ч, в возрасте 16— 18 лет — 7 ч;

2)    для учащихся общеобразовательных учреждений, образо­вательных учреждений начального и среднего профессиональ­ного образования, совмещающих в течение учебного года уче­бу с работой, в возрасте от 14 до 16 лет — 2,5 ч, в возрасте 16—18 лет — 3,5 ч;

3)    для инвалидов — в соответствии с медицинским заключе­нием.

Для работников, занятых на работах с вредными и (или) опас­ными условиями труда, где установлена сокращенная продол­жительность рабочего времени, максимально допустимая про­должительность ежедневной работы (смены) не может превышать:

1)              при 36-часовой рабочей неделе — 8 ч;

2)              при 30-часовой рабочей неделе и менее — 6 ч
Для творческих работников организаций кинематографии, те­
ле- и видеосъемочных коллективов, театров, театральных и кон­
цертных организаций, цирков, средств массовой информации,
профессиональных спортсменов в соответствии с перечнями ка­
тегорий этих работников, утверждаемых Правительством РФ, про­
должительность ежедневной работы (смены) может устанавли­
ваться в соответствии с законами и иными нормативными
правовыми актами, локальными нормативными актами, коллек­
тивным договором либо трудовым договором (ст. 94 ТК РФ).

3. Начисление заработной платы

Синтетический учет расчетов по оплате труда организации ве­дут на счете 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда».

52

По кредиту счета 70 отражают причитающиеся членам тру­дового коллектива и работающим по трудовому договору (конт­ракту) лицам суммы начисленной заработной платы за отрабо­танное время и премий (дебет счетов 08, 10, 15, 20, 23, 25, 26, 28, 29, 43, 96), суммы пособий по временной нетрудоспособности и другие выплаты за счет средств внебюджетных социальных фон­дов. Основанием для начисления заработной платы служат табель, наряды-заказы (наряды) на выполнение работы, другие доку­менты.

По дебету счета 70 учитываются выплаты заработной платы из кассы (кредит счета 50), сумма удержанного в бюджет подоход­ного налога (кредит счета 68), своевременно невозвращенные подотчетным лицам суммы (кредит счета 71), суммы за причи­ненный материальный ущерб (кредит счета 73), за брак (кредит счета 28), в погашение задолженности по выданным ссудам (кре­дит счета 73), по исполнительным документам в пользу различ­ных юридических и физических лиц (кредит счета 76).

Аналитический учет к счету 70 ведут в лицевых счетах рабочих и служащих (формы № Т-54 и № Т-55), которые заводят в начале года на каждого члена трудового коллектива и лиц, работающих по трудовому договору (контракту). В течение года в лицевые счета заносят данные о начисленной заработной плате, премиях, выплатах по итогам года, за выслугу лет, пособий по листкам нет­рудоспособности, удержаниях с указанием сумм к выдаче. Срок хранения лицевых счетов — 75 лет.

В бухгалтерском учете начисление заработной платы отра­жается следующими проводками:

1)              начислена оплата труда работникам по отгрузке, выгрузке,
перемещению оборудования, требующего монтажа:

Дебет счета 07 «Оборудование к установке»,

Кредит счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда»;

2)              начислена оплата труда работникам занятым в капиталь­
ном строительстве:

Дебет счета 08 «Вложения во внеоборотные активы», Кредит счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда»;

3)              начислена оплата труда работникам по погрузке, выгрузке,
перемещению производственных запасов:

Дебет счета 10 «Материалы»,

Кредит счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда»;

53

4)              начислена оплата труда за изготовленную продукцию, ра­
боты, услуги персоналу основного производства:

Дебет счета 20 «Основное производство»,

Кредит счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда»;

5)              начислена оплата труда персоналу вспомогательных произ­
водств:

Дебет счета 23 «Вспомогательное производство», Кредит счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда»;

6)              начислена оплата труда общепроизводственному персоналу:

Дебет счета 25 «Общепроизводственные расходы», Кредит счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда»;

7)              начислена оплата труда общехозяйственному персоналу:

Дебет счета 26 «Общехозяйственные расходы»,

Кредит счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда»;

8)              начислена оплата труда персоналу за исправление брака:

Дебет счета 28 «Брак в производстве»,

Кредит счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда»;

9)              начислена оплата труда работникам обслуживающих произ­
водств:

Дебет счета 29 «Обслуживающие производства и хозяйства», Кредит счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда»;

10)начислена оплата труда работникам за работы, относимые к расходам будущих периодов:

Дебет счета 97 «Расходы будущих периодов»,

Кредит счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда»;

11)начислена оплата труда персоналу, занятому сбытом про­дукции:

Дебет счета 43 «Готовая продукция»,

Кредит счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда»;

12)начислена оплата труда персоналу за демонтаж основных средств:

Дебет счета 46 «Выполненные этапы по незавершенным работам», Кредит счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда». Учет резерва на оплату отпусков

В организациях могут иметь место расходы, не производив­шиеся в отчетном периоде, но предстоящие в будущем. Такие рас­ходы называются предстоящими расходами или предстоящими

54

платежами. Это образуемые организацией резервы: на оплату отпусков.

Формирование резерва на оплату отпусков. Большая часть ор­ганизаций начисленную оплату отпусков включают в издержки производства (дебет счетов 20, 23, 25, 26, 29, 43, кредит счета 70). Членам трудового коллектива отпуска предоставляются в течение года неравномерно, это ведет к искажению себестоимости про­дукции (работ, услуг) в разные отчетные периоды. Во избежание этого организации могут, принимая учетную политику, предус­мотреть формирование резерва на оплату отпусков, а суммы, фак­тически начисленные за отпуск, списывать за счет этого резерва. Резерв на отпуск начисляется с заработной платы за фактически отработанное время.

Вопрос о том, как отражать на счетах бухгалтерского учета оплату отпусков, определяет сама организация, принимая учет­ную политику на предстоящий год.

Механизмом резервирования сумм на оплату отпусков в ос­новном пользуются крупные коммерческие организации (на­пример, ОАО), а также организации, которые расположены в райо­нах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях. Такой необходимости нет у субъектов малого предпринимательства.

Отчисления в резерв могут осуществляться либо в твердой величине ежемесячно, либо в процентах к оплате труда.

Распределение расходов на оплату труда и связанных с ней обя­зательных платежей

Все первичные документы по учету выработки (наряды, листки на доплату, листки о простое, маршрутные листы, табели и др.) попадают в бухгалтерию организации. Там их группируют по цехам, службам, отделам, а в разрезе этих подразделений — по центрам затрат на производственные (по видам изготовленной продукции, выполненных работ, оказанных услуг, на общепроизводственные и общехозяйственные цели, коммерческие расходы и др.) и непроиз­водственные (капитальное строительство, содержание и эксплуа­тация объектов социальной сферы, работы, финансируемые за счет специальных источников) цели. Сгруппированные первичные документы являются основанием для включения сумм начислен­ной оплаты труда (кредит счета 70) в издержки производства (дебет счетов 20, 23, 25, 26, 28, 29, 43,), по другим направлениям (дебет счетов 07, 08, 10, 80, 96). Одновременно организация в дебет тех же

55

счетов, куда была списана начисленная оплата труда, относит в установленном размере (%) к оплате труда:

1)    с кредита счета 68 — начисленный в бюджет транспортный налог (1%);

2)    с кредита счета 69 — отчисления во внебюджетные соци­альные фонды: в Фонд социального страхования (счет 69.1), в Пенсионный фонд (счет 69.2), в Фонд обязательного медицинского страхования (счет 69.3), в Фонд занятости насе­ления (счет 69.4).

Начисления производятся на оплату труда работников орга­низации: штатных (включая работающих пенсионеров), нештат­ных, работающих по совместительству, сезонных, выполняющих разовые и случайные работы.

4. Вычеты из заработной платы

Выплаты из чистой прибыли, подлежащие включению в состав совокупного дохода для целей налогообложения

Список таких выплат достаточно велик. Существуют выпла­ты, которые в полном объеме включаются в совокупный доход, а по другим законодательно предоставлены льготы (для целей на­логообложения такие выплаты включаются в расчет в суммах, превышающих льготируемую величину).

К первой группе, в частности, относятся предоставленные ор­ганизацией работникам материальные и социальные блага:

1)    оплата жилищно-коммунальных и бытовых услуг;

2)    индивидуальная подписка на периодические издания (га­зеты, журналы) и книги; абонентская плата за телефон;

3)    единовременные пособия в связи с уходом на пенсию;

4)    бесплатные или льготные талоны на питание, приобрете­ние проездных билетов, персональных абонементов для посе­щения спортивных сооружений;

5)    внесение платы за родителей на содержание детей в дош­кольных учреждениях, а также платы за обучение в учебных заведениях;

6)    выдача работникам бесплатно или со скидкой туристи­ческих и экскурсионных путевок;

7)              отчисления в негосударственные пенсионные фонды и др.
Ко второй группе относятся, в частности, суммы материаль­
ной помощи и стоимость вещевых подарков и призов, по кото-
56

рым предусмотрена льгота в размере 12-кратной величины месяч­ной минимальной оплаты труда.

Налогообложение лиц, не состоящих в штате организации

Порядок налогообложения таких лиц не отличается от уста­новленного для состоящих в штате организации, за исключением льгот по подоходному налогу, установленных для застройщиков и на содержание детей и иждивенцев — они не предоставляются лицам, не состоящим в штате организации.

В настоящее время у многих физических лиц отсутствуют ос­новные места работы, поэтому они вынуждены работать по ра­зовым трудовым соглашениям. При исчислении им налога доход уменьшается на все предусмотренные законом вычеты. Бухгалте­рия при этом должна потребовать от этих лиц личные заявления, документы, подтверждающие право на льготы и вычеты, а также трудовую книжку.

Организация не реже одного раза в квартал в срок, согласо­ванный с налоговым органом, представляет на указанных лиц справки о выплаченных доходах.

Удержание по исполнительным листам

Базой для удержания алиментов служат исполнительные листы, а при их утрате — дубликаты; письменные заявления граждан о доб­ровольной уплате алиментов; отметки (записи) органов внутренних дел в паспортах лиц о том. В соответствии с решением судов эти лица обязаны уплачивать алименты.

Учет расчетов с юридическими и физическими лицами по удержаниям в их пользу организации учитывают на счете 76 «Рас­четы с разными дебиторами и кредиторами». К нему открыть суб­счет 1 «Удержания по исполнительным листам».

Суммы доходов работников, с которых удерживаются алименты:

1)    заработная плата по тарифным ставкам, должностным ок­ладам, по сдельным расценкам или в процентах от выручки от реализации продукции (выполнение работ, оказание услуг) и т. п.;

2)    доплаты и надбавки к тарифным ставкам и должностным окладам (за работу во вредных и опасных условиях труда, в ноч­ное время; занятым на подземных работах; за квалификацию, совмещение профессий и должностей, временное заместитель­ство, допуск к государственной тайне, ученую степень и уче­ное звание, выслугу лет, стаж работы и т. п.);

57

3)    премии (вознаграждения), которые имеют регулярный или периодический характер, а также по итогам работы за год;

4)    плата за сверхурочную работу, работу в выходные и празд­ничные дни;

5)    сумма районных коэффициентов и надбавок к заработной плате;

6)    заработная плата за время отпуска, денежная компенсация за неиспользованный отпуск, в случае соединения отпусков за несколько лет;

7)    дополнительные выплаты, установленные работодателем сверх сумм, начисленных при предоставлении ежегодного от­пуска в соответствии с законодательством РФ и законодательст­вом субъектов РФ;

8)    сумма за время выполнения государственных и обществен­ных обязанностей и в других случаях, предусмотренных ТК РФ (кроме выходного пособия при увольнении);

9)    сумма, равная стоимости выдаваемого (оплачиваемого) питания, кроме лечебно-профилактического питания; 10)комиссионное вознаграждение (штатным страховым аген­там, штатным брокерам и др.);

11)оплата выполнения работ по договорам гражданско-пра­вового характера;

12) сумма авторского вознаграждения, в том числе выплачивае­мого штатным работникам редакций газет, журналов и иных средств массовой информации; 13)суммы исполнительского вознаграждения; 14)доходы физических лиц, осуществляющих старательскую деятельность;

15)доходы от занятий предпринимательской деятельностью без образования юридического лица; 16)доходы от передачи в аренду имущества; 17)доходы по акциям и другие доходы от участия в управ­лении собственностью организации (дивиденды, выплаты по долевым паям и т. п.);

18) материальная помощь, оказываемая гражданам в связи со стихийным бедствием, пожаром, хищением имущества, увечьем, а также со смертью лица, обязанного уплачивать алименты, или его близких родственников.

58

Удержание за брак

Браком считается продукция, которая в силу имеющихся в ней дефектов не может быть использована по ее прямому назначению. Различают брак исправимый (дефекты устранимы и это хозяйст­венно целесообразно) и неисправимый (дефекты неисправимы, или, хотя и исправимы, это хозяйственно нецелесообразно); внут­ренний (выявленный в организации) и внешний (выявленный потребителями).

Если брак исправимый, то сумма потерь (дебет счета 28) будет складываться из расходов, связанных с его исправлением:

1)    материалов (кредит счета 10);

2)    заработной платы, начисленной за исправление брака (кре­дит счета 70);

3)    платежей во внебюджетные социальные фонды (кредит счета 69);

4)    суммы транспортного налога (кредит счета 68) и части об­щепроизводственных расходов (кредит счета 25). Учетная сумма потерь либо сразу будет удержана в полном

размере (дебет счета 70, кредит счета 28), либо предварительно списана на счет 73.3 (дебет счета 73.3, кредит счета 28) и в даль­нейшем погашена (кредит счета 73.3) путем удержания из оплаты труда (дебет счета 70), внесения наличных в кассу (дебет счета 50) или перечисления на расчетный счет (дебет счета 51).

ЛЕКЦИЯ № 7. Учет основных средств, производственных запасов и имущества предприятия

1. Учет основных средств

В хозяйственной деятельности любого предприятия особая роль принадлежит основным средствам. Основные средства организации разнообразны не только по составу, но и по значению. Основными средствами являются: здания, сооружения, транспортные средства, измерительные и регулирующие приборы и устройства, рабочие и си­ловые машины и оборудование, вычислительная техника, инструмент, производственный и хозяйственный инвентарь и принадлежности, рабочий, продуктивный и племенной скот, многолетние насаждения и прочие основные средства.

В составе основных средств помимо всего учитываются капи­тальные вложения на коренное улучшение земель (осушительные, оросительные и прочие мелиоративные работы), капитальные вло­жения в арендованные объекты основных средств, земельные участ­ки, объекты природопользования (природные ресурсы).

Учет затрат, формирующих первоначальную стоимость объек­тов основных средств, отражается на счете 08 «Вложения во внео­боротные активы» с использованием субсчетов 08.1 «Приоб­ретение земельных участков», 08.2 «Приобретение объектов природопользования», 08.3 «Строительство объектов основных средств» и 08.4 «Приобретение объектов основных средств».

Основные операции по формированию первоначальной стоимости основных средств

Амортизация основных средств

60

61

Срок полезного использования объекта основных средств — это период, в течение которого использование объекта основных средств призвано приносить доход предприятию. При принятии объекта основных средств к учету определяется срок его полез­ного использования.

Начисление амортизации по группе однородных основных средств производится разными способами, а именно:

1)    линейный способ;

2)    способ уменьшаемого остатка;

3)    способ списания стоимости по сумме чисел лет срока по­лезного использования объекта основного средства;

4)    способ списания стоимости пропорционально объему про­дукции или работ. Начисление амортизации начинается с первого числа месяца

за месяцем принятия объекта основного средства к бухгалтерс­кому учету, продолжается этот срок до полного погашения перво­начальной стоимости объекта.

Начисление амортизации может приостановиться в случае пе­ревода объекта или в период его восстановления.

Лизинг или аренда — это приобретение арендодателем по за­казу арендатора отдельных объектов основных средств, как с пра­вом их выкупа, так и без права выкупа.

Многие предприятия используют финансовые трудности при приобретении основных средств. Эти трудности удается преодо­леть за счет арендных отношений, т. е. при получении и передаче объектов основных средств в аренду или имущественный наем: договор, по которому арендодатель обязуется предоставить арен-дополучателю какие-либо основные средства во временное поль­зование за определенное вознаграждение. Различают текущую и долгосрочную аренду основных средств. Срок текущей аренды обычно устанавливается на 1 год с ее дальнейшим продлением

62

и изменением условий договора. Срок долгосрочной аренды — более 3 лет. Сам объект аренды отражается в балансе арендо­дателя, он является собственником и продолжает платить налог на имущество и начислять амортизацию. Сумма амортизации начисляется в обычном порядке, при этом арендодатель должен решить, к какому виду деятельности будут отнесены операции по сдаче имущества в аренду: к обычному виду деятельности или к прочим операциям. В первом случае операции будут отражаться на счетах 62 и 90. Если операции будут признаны прочими, то они будут отражаться как прочие доходы и расходы на счете 91. К это­му счету целесообразно открывать нужное количество субсчетов. По дебету счета 91.2, кроме амортизации, отражаются прочие расходы исходя из условий договора аренды основных средств.

Сумма арендной платы устанавливается договором на осно­вании расчетов, арендатор учитывает арендованные основные средства на забалансовом счете 001 «Арендованные основные средства». По истечении срока договора арендный объект возвра­щается собственнику, а у арендатора происходит списание с заба­лансового счета 001 первоначальной стоимости объекта.

При передаче объектов основных средств в аренду возможно следующее:

1)    арендодатель приходует их на свой баланс;

2)    арендодатель передает объект на баланс арендатора. Расчеты по договору аренды (арендной платы) отражают обе

стороны договора. Арендатор учитывает взятое в аренду имущест­во на балансовом счете и в инвентарной карточке, начисляет сум­му причитающейся к уплате арендной платы в сроки, указанные в договоре, списывая при этом сумму арендной платы на затраты производства в корреспонденции со счетом 76:

Дебет счета 20 «Основное производство», 26 «Общехозяйст­венные расходы», 44 «Расходы на продажу»,

Кредит счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредито­рами».

Одновременно начисляется сумму налога на добавленную стои­мость:

Дебет счета 19 «Налог на добавленную стоимость по приобре­тенным ценностям»,

63

Кредит счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредито­рами».

Арендодатель может отражать арендную плату в составе опе­рационных доходов, используя счет 91 «Прочие доходы и рас­ходы»:

1)    Дебет счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», Кредит счета 91 «Прочие доходы и расходы» — сумма начис­ленной арендной платы;

2)    Дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы», Кредит счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» — сумма НДС, причитающегося в бюджет;

3)    Дебет счета 51 «Расчетный счет»,

Кредит счета 91 «Прочие доходы и расходы» — поступление оплаты.

2. Учет производственных запасов

Производственные запасы — это товарно-материальные цен­ности, являющиеся предметами труда, на которые направлен че­ловеческий труд с целью получения готовой продукции.

Удельный вес материальных затрат в себестоимости продукции машиностроения свыше 60%, отсюда большое значение имеет пра­вильное (рациональное) их использование.

Необходимо применение более прогрессивных, конструкцион­ных материалов, металлических порошков, пластмасс, замены до­рогостоящих материалов более дешевыми (синтетическими), но без снижения качества продукции, сокращать отходы и потери в ходе производства.

При изготовлении продукции обязательно затрачиваются природные ресурсы, комплексное использование природных и материальных ресурсов, использование вторичных ресурсов и покупные продукты.

Улучшению ресурсосбережения способствуют:

1)    упорядочение первичной документации;

2)    повышение уровня механизации и автоматизации учетно-вычислительных работ;

3)    строгий порядок приемки, хранения и расходования;

4)    хорошо оснащенные складские помещения.

64

В связи с этим перед учетом производственных запасов стоят следующие задачи:

1)    правильное и своевременное документальное оформление всех операций;

2)    выбор наиболее приемлемой оценки материалов в текущем учете;

3)    контроль за сохранностью производственных запасов в ме­стах их хранения и на всех стадиях движения;

4)    постоянный контроль за соблюдением установленных норм производственных запасов;

5)    контроль за использованием материальных ценностей, обоснованных норм их расходования;

6)    контроль за технологическими отходами и потерями и их использованием;

7)    своевременное получение точной информации о величине экономии или перерасхода производственных запасов по срав­нению с установленным лимитом;

8)    своевременное осуществление расчетов с поставщиками товарно-материальных ценностей, контроль за ценностями, находящихся в пути.

Материально-производственные запасы учитываются на сче­те 10 «Материалы», к которому могут быть открыты субсчета:

10-1 «Сырье и материалы»;

10-2 «Покупные полуфабрикаты и комплектующие изделия, конструкции и детали»;

10-3 «Топливо»;

10-4 «Тара и тарные материалы»;

10-5 «Запасные части»;

10-6 «Прочие материалы»;

10-7 «Материалы, переданные в переработку на сторону»;

10-8 «Строительные материалы»;

10-9 «Инвентарь и хозяйственные принадлежности»;

10-10 «Специальная оснастка и специальная одежда на складе»;

10-11 «Специальная оснастка и специальная одежда в экс­плуатации» и др.

Согласно Приказу Минфина РФ от 31 октября 2000 г. N 94н

«Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета финан­сово-хозяйственной деятельности организаций и инструкции по его применению» на субсчете 10-1 «Сырье и материалы» учи­тывается наличие и движение: сырья и основных материалов (в том числе строительных — у подрядных организаций), вхо­дящих в состав вырабатываемой продукции, образуя ее основу,

65

или являющихся необходимыми компонентами при ее изготов­лении; вспомогательных материалов, которые участвуют в произ­водстве продукции или потребляются для хозяйственных нужд, технических целей, содействия производственному процессу; сельскохозяйственной продукции, заготовленной для перера­ботки, и т.п.

На субсчете 10-2 «Покупные полуфабрикаты и комплектующие изделия, конструкции и детали» учитывается наличие и движение покупных полуфабрикатов, готовых комплектующих изделий (в том числе строительных конструкций и деталей — у подрядных орга­низаций), приобретаемых для комплектования выпускаемой про­дукции (строительства), которые требуют затрат по их обработке или сборке.

Организации, занятые выполнением научно-исследователь­ских, конструкторских и технологических работ, приобретающие на стороне необходимые им в качестве комплектующих изделий для проведения этих работ по определенной научно-исследо­вательской или конструкторской теме специальное оборудова­ние, инструменты, приспособления и другие приборы, учиты­вают эти ценности на субсчете 10-2 «Покупные полуфабрикаты и комплектующие изделия, конструкции и детали».

На субсчете 10-3 «Топливо» учитывается наличие и движение нефтепродуктов (нефть, дизельное топливо, керосин, бензин и др.) и смазочных материалов, предназначенных для эксплуатации тран­спортных средств, технологических нужд производства, выработки энергии и отопления, твердого (уголь, торф, дрова и др.) и газообраз­ного топлива.

На субсчете 10-4 «Тара и тарные материалы» учитывается на­личие и движение всех видов тары (кроме используемой как хозяйственный инвентарь), а также материалов и деталей, пред­назначенных для изготовления тары и ее ремонта (детали для сборки ящиков, бочковая клепка, железо обручное и др.). Пред­меты, предназначенные для дополнительного оборудования ва­гонов, барж, судов и других транспортных средств в целях обес­печения сохранности отгружаемой продукции, учитываются на субсчете 10-1 «Сырье и материалы».

На субсчете 10-5 «Запасные части» учитывается наличие и дви­жение приобретенных или изготовленных для нужд основной дея­тельности запасных частей, предназначенных для производства ремонта, замены изношенных частей машин, оборудования, тран-66

спортных средств и т. п., а также автомобильных шин в запасе и обороте. Здесь же учитывается движение обменного фонда пол­нокомплектных машин, оборудования, двигателей, узлов, агрега­тов, создаваемого в ремонтных подразделениях организаций, на технических обменных пунктах и ремонтных заводах.

Автомобильные шины (покрышка, камера и ободная лента), находящиеся на колесах и в запасе при транспортном средстве, включаемые в его первоначальную стоимость, учитываются в со­ставе основных средств.

На субсчете 10-6 «Прочие материалы» учитывается наличие и движение отходов производства (обрубки, обрезки, стружка и т.п.); неисправимого брака; материальных ценностей, получен­ных от выбытия основных средств, которые не могут быть ис­пользованы как материалы, топливо или запасные части в данной организации (металлолом, утильсырье); изношенных шин и утиль­ной резины и т.п. Отходы производства и вторичные материальные ценности, используемые как твердое топливо, учитываются на суб­счете 10-3 «Топливо».

На субсчете 10-7 «Материалы, переданные в переработку на сторону», учитывается движение материалов, переданных в пере­работку на сторону, стоимость которых в последующем вклю­чается в затраты на производство полученных из них изделий. Затраты по переработке материалов, оплаченные сторонним орга­низациям и лицам, относятся непосредственно в дебет счетов, на которых учитываются изделия, полученные из переработки.

Субсчет 10-8 «Строительные материалы» используется орга­низациями-застройщиками. На нем учитываются наличие и дви­жение материалов, используемых непосредственно в процессе строительных и монтажных работ, для изготовления строитель­ных деталей, для возведения и отделки конструкций и частей зданий и сооружений, строительные конструкции и детали, а так­же другие материальные ценности, необходимые для нужд строи­тельства (взрывчатые вещества и т.д.).

На субсчете 10-9 «Инвентарь и хозяйственные принадлеж­ности» учитывается наличие и движение инвентаря, инструмен­тов, хозяйственных принадлежностей и других средств труда, ко­торые включаются в состав средств в обороте.

Субсчет 10-10 «Специальная оснастка и специальная одежда на складе» предназначен для учета поступления, начисления и дви­жения специального инструмента, специальных приспособлений,

67

специального оборудования и специальной одежды, находящей­ся на складах организации или в иных местах хранения.

На субсчете 10-11 «Специальная оснастка и специальная одежда в эксплуатации» учитывается поступление и наличие специального инструмента, специальных приспособлений, специального обору­дования и специальной одежды в эксплуатацию (при производстве продукции, выполнении работ, оказании услуг, для управленческих нужд организации). По кредиту субсчета 10-11 отражается пога­шение (перенос) стоимости специального инструмента, специаль­ных приспособлений, специального оборудования и специальной одежды на себестоимость продукции (работ, услуг) в корреспон­денции с дебетом счетов учета затрат, а списание остаточной стои­мости объектов при их досрочном выбытии в корреспонденции с дебетом счета учета прочих доходов и расходов.

Оценка производственных запасов

Производственные запасы в учете и в отчетности оцениваются по их фактической стоимости, т. е. включают затраты на произ­водство, приобретение (расходы на транспортировку, хранение и доставку).

Списываются материальные ценности по средневзвешенным ценам, учетным ценам с учетом отклонений от их фактической себестоимости или по ценам последнего приобретения.

Международные стандарты бухгалтерского учета рекомен­дуют применение двух методов оценки производственных запа­сов: ФИФО и ЛИФО.

Документальное оформление и учет расхода внутреннего пере­мещения производственных запасов

Для систематического отпуска производственных запасов в про­изводство используются в учете лимитно-заборные карты. Они выписываются отделом снабжения в двух экземплярах на опре­деленный период (месяц, квартал, полугодие, год) с отрывными талонами на фактический отпуск. Один экземпляр лимитно-за­борной карты передается потребителю (в цех или на производст­венный участок), а второй — на склад производственных запасов или в кладовую цеха (производственного участка).

В каждом экземпляре лимитно-заборной карты необходимо указать следующее:

1)    лимит;

2)    наименование передающихся производственных запасов;

68

3)    номенклатурный номер;

4)    шифр затрат. При этом кладовщик или другое ответственное лицо должен

отметить в двух экземплярах лимитно-заборной карты дату и ко­личество отпущенных производственных запасов и вывести оста­ток лимита.

По окончании определенного периода (месяц, квартал, по­лугодие, год) оба экземпляра лимитно-заборной карты передают­ся в бухгалтерию предприятия для отражения в учете расхода производственных запасов на соответствующих счетах. При ис­пользовании квартальных, полугодовых или годовых лимитно-заборных карт в бухгалтерию ежемесячно сдаются отрывные та­лоны на фактический расход производственных запасов.

С развитием специализации все большее применение находят комплектовочные ведомости. В них указывается план произ­водства продукции, наименования и номенклатурные номера комплектующих изделий, норма их расхода на единицу продук­ции и количество отпущенных комплектов.

В заготовительных цехах машиностроительных предприятий, в швейной, обувной и других отраслях промышленности исполь­зуются лимитно-заборные карты. По ним производится отпуск производственных запасов в производство.

В целях сокращения числа первичных документов, где это целе­сообразно (в цеховых кладовых) отпуск производственных запасов на некоторых предприятиях оформляют в карточках складского учета. Операция производится на основании лимитно-заборной карты. Получатель расписывается в карточке складского учета. При использовании ПК карточка складского учета является единым документом. По данным карточек складского учета составляется машинограмма (ведомость) расхода производственных запасов и под­писывается ответственным лицом, который их отпускает.

Определение потребности предприятия в оборотных средствах, вложенных в производственные запасы.

1. Транспортный запас — время нахождения оплаченного сырья в пути. Определяется, так как время движения документов и грузов не совпадает. Размер транспортного запаса равен разнице во вре­мени между оплатой счета и поступлением сырья на предприятие.

69

Если предприятие получает сырье от различных поставщиков, то транспортный запас определяется как средневзвешенная ве­личина в зависимости от объемов поставок.

Если поступление сырья совпадает со сроком оплаты или если сырье поступает раньше, то транспортный запас не считается.

2.   Время, необходимое для приемки, разгрузки, сортировки, складирования и лабораторного анализа сырья и материалов. Оно определяется путем хронометража этих работ на предприятии.

3.   Технологический запас — время подготовки сырья и мате­риалов к производству. Определяется, когда материалы, получен­ные от поставщиков, не могут быть сразу переданы в производство, а требуют предварительной подготовки. Он определяется лишь в том случае, если его норма больше текущего складского запаса пред­приятия.

4.   Текущий складской запас определяется в зависимости от поставок сырья и материалов. Чем чаще поступают сырье и ма­териалы на предприятие, тем меньше величина текущего складс­кого запаса. Интервалы между поставками определяются по срокам, которые оговариваются на договорных условиях. Если конкретных данных нет, то интервал определяется исходя из фактических данных за предшествующий год. При этом разовые или нетипичные поставки сырья и материалов при расчете длительности интервала не учитываются. Если сырье и основные материалы предприятие получает от нескольких поставщиков, то текущий складской запас определяется в размере 50% продол­жительности интервала между двумя смежными поставками:

1)    на предприятиях, где употребляется ограниченное число видов сырья и они поступают от одного поставщика, текущий складской запас устанавливается в размере 100% продолжи­тельности интервала между смежными поставками;

2)    когда один и тот же материал поступает от различных по­ставщиков, то средний интервал поставки определяется как сре­дневзвешенная величина в зависимости от объемов поставки.

5.              Гарантийный (страховой) запас необходим для того, чтобы
удовлетворить потребность предприятия в сырье и основных
материалах в период возможных перебоев в снабжении (при на­
рушении срока поставок и т. д.). Размер страхового запаса уста­
навливается в пределах до 50% текущего запаса. Таким образом,

70

норма запаса в днях состоит из 5 элементов (перечисленные выше элементы необходимо сложить).

Стоимость однодневных расходов основных материалов оп­ределяется по смете затрат на производство. Однодневная по­требность в сырье и материалах определяется по смете затрат на производство по 4 кварталу планируемого года.

3. Учет операций по доверительному управлению. Учет переданного в доверительное управление имущества

Предприятие может передать свое имущество на определен­ный срок в управление другому предприятию (лицу), которое бу­дет осуществлять управление этим имуществом непосредственно в интересах учредителя управления или указанного им лица. Ли­цо, передающее управление, является учредителем управления, лицо, получающее имущество в управление — доверительным уп­равляющим. Операции по договору управления регламентируют­ся ГК РФ. Доверительный управляющий может совершать в от­ношении полученного имущества любые юридические сделки в интересах учредителя управления. Сделки совершаются от его имени, при этом указывается, что он действует как доверитель­ный управляющий. Передача имущества в управление не влечет за собой право перехода собственности.

В договоре доверительного управления должны быть указаны:

1)    срок договора (не может превышать 5 лет);

2)    состав имущества;

3)    наименование юридического лица или имя гражданина, в ин­тересах которого осуществляется управление имуществом;

4)    размер и форма вознаграждения управляющему.

Имущество, переданное в доверительное управление, обособ­ляется от другого имущества учредителя, а также от имущества доверительного управляющего. Открывается отдельный расчет­ный счет, операции ведутся самостоятельно и открываются на от­дельном балансе.

Права, обязанности и ответственность доверительного управ­ляющего определяются законодательно.

Бухгалтерский учет имущества, переданного в управление, у уч­редителя управления

71

В соответствии с планом счетов для учета расчетов с дове­рительным управляющим, учредитель управления открывает счет 79 (субсчет 3 «Расчеты по доверительному управлению»). На этом субсчете отражаются балансовая стоимость переданного иму­щества и расчеты с доверительным управляющим по прибыли или убыткам.

Передача имущества в доверительное управление оформ­ляется актами приема-передачи или соответствующими доку­ментами, на которых ставят пометку «Доверительное управле­ние». Учредитель управления на основе первичных документов делает следующие записи:

1)              при передаче основных средств на сумму первоначальной
стоимости:

Дебет счета 79 «Внутрихозяйственные расчеты», Кредит счета 01 «Основные средства»;

2)              на сумму накопительных амортизационных отчислений:

Дебет счета 02 «Амортизация основных средств», Кредит счета 79 «Внутрихозяйственные расчеты»;

3)              на сумму ценных бумаг по стоимости, по которой они учи­
тываются в балансе:

Дебет счета 79 «Внутрихозяйственные расчеты», Кредит счета 58 «Финансовые вложения»;

4)              при передаче денежных средств:

Дебет счета 79 «Внутрихозяйственные расчеты», Кредит счета 51 «Расчетный счет».

При прекращении договора переданное ранее имущество при­ходуется на соответствующие счета в корреспонденции со счетом 79.3 «Внутрихозяйственные расчеты». На сумму вознаграждения доверительному управляющему производится следующая запись:

Дебет счета 26 «Общехозяйственные расходы», Кредит счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредито­рами».

Сумма причитающегося вознаграждения должна быть пока­зана по основному балансу как выручка от реализации услуг, свя­занных с доверительным управлением.

Учет имущества и операций на обособленном балансе у довери­тельного управляющего

Доверительный управляющий ведет учет операций на обо­собленном балансе, открывая для этого счет 79 «Внутрихо­зяйственные расчеты», на котором он будет отражать стоимость

72

денежных бумаг и перечисленных средств в любых формах, кроме денежных. Помимо этого, в соответствии с ГК РФ, доверитель­ный управляющий открывает отдельный банковский счет и дру­гие счета по учету денежных средств. Операции по этим счетам будут отражаться на счетах 50 «Касса» и 51 «Расчетный счет». Учет полученного от учредителей управления имущества или ценных бумаг доверительный управляющий должен вести в обычном по­рядке на соответствующих счетах. Перечисление полученной при­были записывается им в виде погашения задолженности перед уч­редителем:

Дебет счета 79 «Внутрихозяйственные расчеты», субсчет 3 «Рас­четы по договору доверительного управления имуществом», Кредит счета 51 «Расчетный счет».

Какие бы операции с имуществом ни совершал доверитель­ный управляющий, собственником результатов деятельности остается всегда учредитель управления. Доверительный управ­ляющий ведет учет по операциям доверительного управления и, следовательно, является плательщиком налогов, начисляемых с полученной выручки. Результаты от деятельности должны оп­ределяться ежемесячно несмотря на срок окончания договора доверительного управления. Учредитель управления в процессе составления бухгалтерской отчетности за текущий период должен включать в нее отчетность доверительного управляющего путем построчного суммирования аналогичных показателей. По окон­чании срока договора имущество, полученное от учредителя или приобретенное в ходе договора, должно быть передано учреди­телю управления. При этом в учете необходимо сделать следую­щие проводки:

1)    Дебет счета 79 «Внутрихозяйственные расчеты», субсчет 3 «Рас­четы по договору доверительного управления имуществом», Кредит счета 51 «Касса» — на сумму перечисленных средств;

2)    Дебет счета 79 «Внутрихозяйственные расчеты», субсчет 3 «Рас­четы по договору доверительного управления имуществом», Кредит счета 01 «Основные средства», 10 «Материалы», 40 «Го­товая продукция», 08 «Вложения во внеоборотные активы», 58 «Фи­нансовые вложения» или 04 «Нематериальные активы» — на стоимость переданного имущества.

73

Полученные средства в виде прибыли учитываются на счете 91.1, как внереализационный доход. Для доверительного управ­ляющего услуги, связанные с осуществлением договора дове­рительного управления, являются видом деятельности. Поэтому он отражает в своем учете результаты этой деятельности сле­дующей проводкой:

Дебет счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», Кредит счета 90 «Продажи» — на сумму причитающегося воз­награждения.

Расходы по осуществлению этой деятельности отражаются, как правило, на счете 20 «Основное производство».

ЛЕКЦИЯ № 8. Учет готовой продукции

1. Оценка и учет готовой продукции на складах

Готовая продукция, принятая из подразделений по сдаточным накладным, учитывается на складе готовой продукции при помощи карточек количественно-сортового учета и отпускается с выписанными счетом-фактурой и платежным требованием. На отпущенный товар бухгалтерией выписывается счет-фактура и платежное требование; один экземпляр счет-фактуры и пла­тежное требование отсылаются покупателю (плательщику), дру­гой сдается в банк для взыскания платежа.

На основании складских документов в бухгалтерии ежеме­сячно составляется ведомость учета готовой продукции, в кото­рой учет производится одновременно по фактической себестои­мости, сложившейся в данном месяце, и по проданной цене. «Остаток на начало месяца» для ведомости берется из этой же ведомости за прошлый месяц, показатель «Фактическая себе­стоимость» — из ведомости затрат на производство. Фактическая себестоимость отгруженной (реализованной) части продукции рассчитывается как суммарная продажная стоимость отгру­женной части продукции, умноженная на процент отклонений фактической себестоимости от продажной цены. По такому же правилу вычисляется фактическая себестоимость остатка про­дукции на конец месяца (как суммарная продажная стоимость остатка продукции, умноженная на процент отклонений).

Учет отгруженной продукции и ее оплата ведется в ведомости расчетов с покупателями.

Основными документами для заполнения ведомости расчетов с покупателями служат приказы — накладные, платежные требо­вания и выписки банка. Выписки банка подтверждают факт оплаты платежных требований за реализованную продукцию. Если оплата производится наличными в кассу предприятия, сумма реализации подтверждается приходным кассовым ордером.

75

Показатель «Остаток на начало месяца (не оплачено)» для ведомости расчетов с покупателями переносится из этой же ведомости за прошедший месяц (из графы «Остаток на конец месяца»).

При отпуске готовой продукции в реализацию непосредст­венно с производства показатель «Направлено в продажу» берется из ведомости учета затрат на производство (графа «Изготовленные изделия (услуги) — в реализацию»), а при отпуске в реализацию со склада ГП — из ведомости учета ГП (графы «Со склада — реа­лизовано (отгружено»).

Графа «Оплачено — продажная стоимость» заполняется по выпискам банка при поступлении денег на расчетный счет или по приходным кассовым ордерам при расчете наличными. Пока­затель графы «Оплачено — фактические затраты» вычисляется путем умножения величины «Оплачено - продажная стоимость» на процент отклонений фактической себестоимости от продаж­ной цены.

В графу «Доход за месяц» (или «Прибыль за месяц») заносится разница между показателем графы «Оплачено — продажная стои­мость» и показателем графы «Оплачено — фактические затраты». Показатель «Остаток на конец месяца (не оплачено) — продаж­ная стоимость» равен разнице между показателем графы «Опла­чено — продажная стоимость» и показателем графы «Направлено в продажу — продажная стоимость».

Показатель «Остаток на конец месяца (не оплачено) — фак­тическое затраты» равен разнице между показателем «Оплаче­но — фактические затраты», определяемым расчетно, и показате­лем «Направлено в продажу — фактические затраты».

Следует помнить, что в ведомости расчетов с покупателями учет ведется раздельно по каждой группе товаров или по каждому покупателю.

Выручка от реализации готовой продукции

Формула расчета плановой величины выручки от реализации продукции:

Р = О1 + В - О2,

где

О1 — остатки нереализованной продукции на начало плани­руемого года;

76

В — выпуск товарной продукции по плану; О2 — остатки нереализованной продукции на конец плани­руемого года.

Прежде всего вся величина выручки от реализации слагается из двух групп:

1)              выручка от реализации промышленной продукции (прим.
80—90% от всех доходов предприятия);

2)              выручка от реализации товаров и услуг некоммерческой
деятельности (выручка от реализации продукции подсобных
сельских хозяйств; выручка от выполнения всех ремонтных
работ; выручка от оказания услуг транспортных цехов пред­
приятия, операций по лесосплаву, лесоперевалке древесины;
выручка от реализации имущества предприятия, выручка от
оказания услуг всех видов посреднической деятельности.
Выручка от реализации — это сумма денежных средств, посту­
пающая на счета предприятия за отгруженную покупателям про­
дукцию или оказанные им услуги.

По своему экономическому содержанию она является глав­ным источником доходов предприятия.

Поступление выручки на счета — это завершающая стадия кругооборота средств предприятия, имеющая определяющее зна­чение для обеспечения его дальнейшей нормальной хозяйствен­ной деятельности. Определяющим моментом в этом процессе яв­ляется дата поступления средств на счета предприятия.

Допускается учет реализации продукции по двум показателям:

1)    по показателю собственно объема реализации;

2)    по показателю отгрузки продукции покупателю. Второе понятие является все-таки недостаточно оправданным

явлением в силу того, что моментом реализации продукции яв­ляется поступление средств на счета предприятия.

Так как продукция может реализовываться как по оптовым, так и по розничным ценам, то соответственно выручка от реали­зации может поступать на счета как по оптовым, так и по роз­ничным ценам. Разница в этих видах выручки объясняется глав­ным образом направлениями ее дальнейшего использования.

На величину выручки от реализации влияют следующие три основных фактора:

1)    объем реализованной продукции;

2)    уровень реализованных цен;

3)    ассортимент (структура) реализованной продукции.

77

Объем реализованной продукции оказывает прямое влияние на величину выручки. Чем выше объем продаж в натуральном выражении, тем выше выручка от реализации. В свою очередь, влияние объема состоит из 2 факторов:

1)    изменение объема выпуска товарной продукции (прямое влияние на выручку);

2)    изменение остатков нереализованной товарной продукции. Рост таких остатков оказывает обратное влияние на величину

выручки. Рост объема реализации является практически единст­венным фактором, оказывающим влияние на выручку, который связан с эффективностью работы предприятия. Увеличение цен на реализуемую продукцию оказывает прямое влияние на рост вы­ручки, но рост выручки вследствие роста цен практически никак не свидетельствует о росте эффективности работы предприятия, так как рост цен происходит под влиянием чисто инфляционных процессов при увеличении себестоимости продукции.

Увеличение доли более дорогостоящей продукции в общем объеме реализации также ведет к увеличению выручки. Однако это также, как правило, абсолютно не связано с эффективностью, с улучшением работы предприятия.

Валовая прибыль представляет собой сумму прибыли (убытка) от реализации продукции (работ, услуг), основных фондов, иного имущества предприятия и доходов от внереализационных опе­раций, уменьшенных на сумму расходов по этим операциям.

Прибыль от реализации состоит из прибыли от реализации товарной продукции (работ, услуг промышленного характера), из прибыли от прочей реализации (работ, услуг непромышленного характера), покупной продукции, материалов.

Прибыль от реализации основных фондов и иного имущества предприятия определяется как разница между продажной ценой и первоначальной или остаточной стоимостью этих, видов иму­щества, увеличенной на индекс инфляции.

Внереализационные доходы и расходы-доходы от долевого участия в совместном предприятии, от сдачи имущества в аренду, дивиденды по акциям, облигациям и другим ценным бумагам, принадлежащим предприятию, другие доходы и расходы от опе­раций, не связанных с производством и реализацией продукции, включая суммы, полученные и уплаченные в виде экономических санкций и возмещения убытка.

78

Планирование и использование выручки от реализации продук­ции (работ, услуг)

Планирование выручки необходимо для определения плана прибыли от реализации, исчисления сумм плановых платежей в бюджет (налог на прибыль, НДС, акциз и др. платежи). От обос­нованности ее расчета во многом зависит реальность основного источника поступления денежных средств и планируемой при­были.

Для определения плановой выручки прежде всего необходимо знать количество и ассортимент реализуемой продукции.

Ассортимент продукции, намеченной к выпуску, берется за основу при расчете выручки от реализации.

Для определения плановой выручки необходимо знать цены, по которым будет реализована данная продукция. При этом для тех видов продукции, по которым действуют надбавки и скидки за качества продукции, сортность, посторонние компоненты, зольность, необходимо помимо выручки учитывать эти надбавки и скидки.

Реализация готовой продукции отражается на счете 90 (А-П). Общий итог по счету 90 на конец отчетного периода должен быть свернут и равняться нулю. По этому счету ведется журнал-ордер № 11 и ведомости к нему по соответствующим отчетным пе­риодам.

Прямой метод планирования прибыли

Метод прямого расчета планируемой прибыли от реализации товарной продукции еще называется методом поассортиментно-го расчета. Для этого необходимо знать плановый ассортимент продукции, плановую себестоимость единицы изделия и реали­зационную цену. Чаше всего этот метод применяется при исчис­лении прибыли в объединениях (предприятиях) и отраслях про­мышленности с небольшим ассортиментом продукции и при условии планирования себестоимости продукции по каждому ви­ду (лесная, угольная и др.). Прибыль от реализации товарной продукции определяется исходя из выручки от реализации этой продукции (без учета налога на добавленную стоимость и ак­цизов) и затрат на производство и реализацию, включаемых в се­бестоимость продукции. Превышение выручки от реализации над полной плановой себестоимостью реализуемой продукции представляет собой прибыль от реализации товарной продукции.

79

Аналитический метод планирования прибыли

Этап 1. Определение процента базовой рентабельности за от­четный год. Необходимо определить ожидаемую прибыль за от­четный период.

Этап 2. Определение прибыли от реализации сравнимой то­варной продукции на предстоящий период, исходя из процента базовой рентабельности.

Однако эта прибыль учитывает только изменение одного фактора — объема реализации.

Этап 3. Расчет влияния отдельных факторов на прибыль от реализации сравнимой товарной продукции в предстоящем пе­риоде.

Основные факторы:

1)    изменение цен в предстоящем периоде;

2)    изменение налоговых ставок;

3)    сдвиги в структуре продукции;

4)    изменение себестоимости реализованной продукции. Методика определения влияния на прибыль этого фактора

в целом аналогична методике определения влияния на прибыль изменения цен текущего года, однако различие — поправка к при­были делается за период действия новых цен в предстоящем году.

Чтобы определить влияние сдвигов в структуре продукции, надо определить средние коэффициенты рентабельности продук­ции за истекающий год и на предстоящий год.

Этап 4. Определение прибыли по несравнимой части товар­ной продукции.

Эта прибыль может быть определена двумя способами и рас­считывается только по той продукции, которая будет выпускаться с предстоящего года:

1)              метод прямого счета — в случаях, когда ассортимент
выпускаемой продукции ограничен;

2)              упрощенный метод.

Основные направления использования прибыли промышленными предприятиями

Прибыль, остающаяся после уплаты налогов, используется пред­приятием на следующие цели:

1) на финансирование НИОКР;

80

2)    на затраты капитального характера по улучшению качества продукции, совершенствованию технологии и организации производства;

3)    на строительство новых объектов, расширение, техническое перевооружение, реконструкцию действующего производства, приобретения оборудования или его модернизацию;

4)    на прирост собственных оборотных средств;

5)    на уплату процентов по ссудам банков в части, не подле­жащей отнесению на себестоимость продукции;

6)    на расходы, связанные с выпуском и распространением ценных бумаг;

7)    на инвестиции в акционерные общества, созданные на тер­ритории страны и за рубежом;

8)    на выплату налогов, которые по законодательству осу­ществляются за счет прибыли, остающейся в распоряжении предприятия;

9)    на расходы по содержанию объектов, предназначенных для культурно-просветительной и физкультурно-оздоровительной работы;

10)расходы по содержанию дошкольных учреждений, лагерей отдыха, домов престарелых и инвалидов, жилого фонда, про­филакториев и других оздоровительных объектов; 11)на строительство жилья и других объектов непроизводст­венного назначения;

12)на расходы по возмещению разницы в ценах на топливо и покупную теплоэнергию, реализуемые работникам пред­приятия;

13)на затраты по организации и развитию подсобного хо­зяйства;

14)расходы по уплате штрафных санкций и возмещению ущерба.

2. Учет затрат на производство продукции и вспомогательных производств

Основные направления затрат:

1)    затраты по текущей деятельности;

2)    затраты на воспроизводство основных средств;

3)    восстановление оборотных средств;

4)    затраты на реализацию продукции;

81

5)    прочие расходы;

6)    затраты социального характера (создание соответствую­щих условий труда). Затраты на производство и реализацию продукции занимают

наибольший удельный вес во всех расходах предприятия, они складываются из денежного выражения затрат, связанных с ис­пользованием основных фондов, сырья, материалов, топлива, энергии, труда и т. д. Кроме расходов на производство продукции, предприятие совершает затраты на ее реализацию (непроиз­водственные расходы). К ним относятся: стоимость тары и упаковки изделий на складах ГП, расходы на транспортировку продукции, комиссионные сборы и отчисления сбытовым организациям и про­чие расходы по сбыту.

Все виды затрат на производство продукции группируются по элементам затрат:

1)    сырье и основные материалы (включая затраты, связанные с использованием природных ресурсов);

2)    вспомогательные материалы;

3)    топливо;

4)    энергия;

5)    заработная плата — основная и дополнительная;

6)    отчисления на государственное социальное страхование;

7)    амортизация основных фондов;

8)              прочие расходы: командировочные; подъемные; арендная
плата; стипендии работникам предприятия; вознаграждения;
оплата стороннего транспорта, услуг связи; плата сторонним
организациям за пожарную, военизированную и сторожевую
охрану, расходы на организованный набор рабочих, на гаран­
тийное обслуживание и гарантийный ремонт и др.
Постоянные затраты — это те затраты, величина которых в аб­
солюте не изменяется с изменением уровня деятельности и произ­
водства на предприятии. Они создают условия деятельности на
данном предприятии (поддерживают технологические возмож­
ности предприятия); к ним относятся:

1)    амортизация;

2)    расходы на энергию (часть, которая обеспечивает соот­ветствующие климатические и технологические условия дея­тельности на предприятии);

3)    аренда;

4)    налоги, относимые на себестоимость.

82

Переменные затраты — те, которые напрямую зависят от объе­ма и масштабов производства.

Условно-постоянные (условно-переменные) затраты в меньшей степени зависят от изменения объемов производства:

1)    расходы связи;

2)    по энергообеспечению;

3)    зарплата административным работникам и т. д. Подробный перечень затрат на производство и реализацию

продукции установлен Положением о составе затрат по произ­водству и реализации продукции, включаемых в себестоимость продукции, и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении. В себестоимость продукции включен ряд налоговых платежей: плата за землю; земельный налог; налог на развитие городского транспорта; отчисления в до­рожный фонд и др.

Совокупность производственных затрат — это производственная себестоимость продукции, которая вместе с внепроизводствен-ными расходами составляет полную себестоимость продукции.

Как экономическая категория себестоимость является обосо­бившейся частью стоимости продукции, состоящей из затрат прошлого овеществленного труда и зарплаты. Себестоимость как показатель хозрасчетной деятельности предприятия реагирует на эффективность использования производственных ресурсов, по­вышения фондоотдачи, рост производительности труда — взаи­мосвязана с рентабельностью, влияя на ее величину.

Планирование затрат на производство и реализацию продукции

Объемы затрат на реализуемую продукцию не совпадают с объе­мом затрат на производство продукции:

Затраты на реализуемую продукцию = Затраты на производство продукции + Расходы по сбыту

Затраты по реализации (по сбыту) относят только на ту часть продукции, которая реализована, а не лежит на складах.

Затраты на реализацию продукции не совпадают с затратами на товарный выпуск.

Товарный выпуск — все то, что произведено, т. е. прошло через склад готовой продукции. Но не вся произведенная продукция может быть реализована в плановом отрезке времени.

83

Главная задача планирования затрат — обеспечение наиболее эффективного использования ресурсов, а также достижение фи­нансового результата.

Определение потребности предприятия в оборотных средствах по статье «Готовая продукция»

Продукция считается готовой, если она прошла все стадии производства и имеет соответствующую отметку (ОТК) или сер­тификат. Продукция может и не покидать пределов цеха, но имея соответствующий знак качества, считаться готовой.

При расчете нормы запаса необходимо учитывать следующие периоды времени:

1)              продукция должна быть подготовлена к реализации; для
этого необходимы:

а)              время на упаковку;

б)              маркировка;

в)              продукция должна быть подготовлена по направлениям
отгрузки (маршрутизация).

Транспортные организации принимают продукцию к транс­портировке в том случае, если она отвечает нормам перевозки (предприятие должно накопить ГП в размерах партии отгруз­ки), время на транспортировку готовой продукции до места отгрузки (станции, пристани, порта и т. д.), время на пре­доставление документов в банк для оплаты (1 день);

2)              упрощенный способ нормирования — для исчисления сро­
ков можно использовать договора на отгрузку, можно подсчи­
тать суммарное число отгрузок и, таким образом, найти ин­
тервал, с которым будут отгружаться изделия (норма в днях).
Расчет нормы ведется в разрезе установленного ассортимента.

Для расчета норматива суммируются все нормы, исчисленные по отдельным видам выпускаемой продукции.

При организации бухгалтерского учета, производственных затрат предприятия используют положение о составе затрат, вклю­чаемых в себестоимость продукции (работ или услуг), утвержденное Правительством РФ. В себестоимость продукции включаются зат­раты, связанные с использованием в процессе производства природных ресурсов, сырья, материалов, топлива, энергии, трудо­вых ресурсов и прочих затрат на ее производство и реализацию.

К прочим затратам относятся:

1) затраты на подготовку и освоение производства;

84

2)    затраты, которые непосредственно связаны с производст­вом продукции, включая расходы по контролю производст­венных процессов и качества выпускаемой продукции;

3)    затраты, связанные с изобретательством, рационализатор­ством, изготовлением моделей и др.;

4)    расходы, связанные с обслуживанием производственного процесса;

5)    затраты на обеспечение техники безопасности;

6)    расходы с управлением производства;

7)    выплаты, предусмотренные законодательством о труде за непроработанное время, оплата очередных и дополнительных отпусков;

8)    отчисления на социальное страхование, пенсионный фонд, на оплату труда, включаемые в себестоимость продукции, в фонд занятости;

9)    платежи по обязательному страхованию имущества пред­приятия, учитываемого в составе производственных фондов и отдельных категорий работников;

10)затраты на воспроизводство основных фондов, включае­мые в себестоимость продукции в форме амортизационных отчислений на полное восстановление от стоимости основных фондов;

11)износ по нематериальным активам.

В себестоимость продукции также включаются потери от бра­ка, от внутрипроизводственных причин, недостача материаль­ных ценностей в пределах норм естественной убыли и сверх норм, если виновник не установлен. В себестоимость продукции не включаются затраты и потери,

относимые на счет «Прибыли и убытки»: затраты по аннули­рованным заказам, на содержание законсервированных произ­водственных мощностей, судебные издержки, штрафы и убытки от списания безнадежных долгов.

Основными задачами бухгалтерского учета затрат на произ­водство являются:

1)    своевременное, полное и достоверное отражение факти­ческих затрат на производство и сбыт продукции;

2)    калькулирование (исчисление) фактической себестоимо­сти отдельных видов и всей товарной продукции;

3)    контроль за экономным и рациональным использованием трудовых и финансовых ресурсов.

85

Методы учета производственных затрат классифицируются:

1)    по отношению к технологическому процессу — позаказный и передельной;

2)    по объектам калькуляции — детали, узел, изделие, группа однородных изделий, процесс, передел, производство, заказ;

3)    по способу сбора информации, обеспечивающему контроль за затратами — нормативный метод (с предварительным контролем) и текущий учет затрат (с последующим контролем).

Позаказный метод учета

Этот метод используется в производстве с механической сбор­кой деталей, узлов и изделий. В целом технологический процесс между цехами тесно взаимосвязан, готовую продукцию выпус­кают последней в технологической цепочке цеха. Производст­венные затраты собирают сначала по цехам, затем суммируют по предприятию в целом и производят расчет себестоимости едини­цы продукции по сумме затрат всех цехов.

Попередельный метод

Этот метод применяется в отраслях промышленности, в ко­торых обрабатываемое сырье последовательно проходит несколь­ко стадий или фаз обработки — переделов. Каждый передел, за исключением последнего, представляет собой законченную фазу обработки сырья, в результате которой организация получает не конечный продукт обработки, а полуфабрикат собственного произ­водства. Он используется не только на данном предприятии, но и реализуется на сторону. Чаще всего этот метод применяют в ме­таллургии, текстильной и деревообрабатывающей промышлен­ности.

Нормативный метод учета затрат

Его задачей является своевременное предупреждение нера­ционального расходования материальных, трудовых и финан­совых ресурсов в хозяйственной деятельности. В своей основе он содержит технически обоснованные расчетные величины затрат рабочего времени, материальных и денежных ресурсов на еди­ницу продукции. Нормы производственных затрат — одно из важнейших условий управления производством. Нормы разде­ляются на текущие и плановые. Плановые предусматриваются квартальными и годовыми планами и рассчитываются на основе ожидаемых на планируемый период норм. Текущие действуют в течение каждого отчетного месяца.

86

Учет затрат вспомогательных производств

Во всех производственных организациях существуют вспомо­гательные производства, задача которых заключается в обслужи­вании основной деятельности производства.

Вспомогательные производства — инструментальный цех, ре­монтная служба, энергохозяйство и т. д.

Разнообразие деятельности вспомогательных производств влияет на организацию учета и затрат. Различают простые и слож­ные вспомогательные производства. Простые имеют однопериод-ный технологический процесс (цикл) и выпускают однородную продукцию. Себестоимость единицы продукции при этом опре­деляется делением общей суммы затрат на объем выработанной продукции по статьям калькуляции. К сложным вспомогательным производствам относятся инструментальный, ремонтный, транспорт­ный и другие подобные цеха, изготовляющие продукцию, прошед­шую множество технологических операций. Планирование затрат и расчет фактической себестоимости проводятся по каждому виду работ и продукции в отдельности по заказам и статьям кальку­ляции.

Для учета затрат на вспомогательных производствах пред­назначен счет 23 «Вспомогательное производство», который яв­ляется операционно-калькуляционным. На нем собираются зат­раты раздельно по видам вспомогательных производств. По дебету этого счета отражаются фактическая стоимость материальных цен­ностей, израсходованных на это производство, заработная плата рабочих вспомогательного производства, отчисления от суммы зара­ботной платы этих же рабочих, амортизационные отчисления ос­новных средств.

В простых вспомогательных производствах управленческие услуги также учитываются на счете 23. В сложных вспомога­тельных производствах управленческие расходы в течение месяца отражаются на счете 25 и в конце отчетного периода (месяца) распределяются между отдельными заказами и включаются в их себестоимость.

Все расходы вспомогательных производств фиксируются в ве­домости № 12 и в конце отчетного периода затраты, отраженные на счете 23, распределяются по потребителям. Основными пер­вичными документами на вспомогательных производствах яв­ляются накладные на сдачу инструмента, тары, запасных частей,

87

акты приема-передачи нестандартного оборудования, путевые листы автомобилей и другие.

В простых вспомогательных производствах отсутствует поня­тие незавершенного производства, затраты у них равны себестои­мости продукции. В сложных вспомогательных производствах при исчислении стоимости заказа принимаются во внимание и учи­тываются остатки незавершенного производства.

Объектами калькуляции во вспомогательных производствах являются виды их продукции. Учет затрат по объектам непроиз­водственной сферы осуществляется на счете 29 «Обслуживающие производства и хозяйства». К таким объектам относятся обслу­живающие производства, состоящие на балансе организаций ЖКХ, мастерские бытового обслуживания, столовые, детские до­ма, дома отдыха и другие. По дебету счета 29 отражаются прямые расходы, связанные непосредственно с выпуском продукции, а также расходы вспомогательных производств. По кредиту этого счета отражаются суммы фактической себестоимости завер­шенной производством продукции. Эти суммы списываются со счета 29 в дебет следующих счетов: учет материальных ценностей, готовых изделий, учет выручки от продажи, учет источников покрытия затрат. Остаток по счету 29 на конец отчетного периода показывает стоимость незавершенного производства.

ЛЕКЦИЯ № 9. Документация и документооборот

1. Документ как элемент метода бухгалтерского учета

В соответствии с Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утверж­денным Приказом Минфина РФ от 29 июля 1998 г. № 34н, в бух­галтерском учете каждая хозяйственная операция регистрируется на особых бланках — документах. Такая документация в процессе хозяйственной деятельности предприятия называется первичным учетом. Так как все первичные документы составляются адми­нистративно-хозяйственным и инженерно-техническим персона­лом, то ответственность за первичный учет несут и они.

Бухгалтерские документы имеют следующую классификацию.

Реквизиты документов

Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифици­рованных форм первичной учетной документации, а документы,

89

форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны со­держать следующие обязательные реквизиты:

1)    наименование документа;

2)    дату составления документа;

3)    наименование организации, от имени которой составлен документ;

4)    содержание хозяйственной операции;

5)    измерители хозяйственной операции в натуральном и де­нежном выражении;

6)    наименование должностей лиц, ответственных за совер­шение хозяйственной операции и правильность ее оформ­ления;

7)    подписи правомочных на то лиц.

Требования к первичным учетным документам и общие правила их составления

Основные требования к документам изложены в Федеральном законе от 21 ноября 1996 г. № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» и в Положении по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации (утверждено приказом Минфина России от 29 июля 1998 г. № 34н).

В п. 1 ст. 9 Федерального закона «О бухгалтерском учете» и в п. 12 Положения по ведению бухгалтерского учета предусмотрено, что основанием для записей в регистрах бухгалтерского учета яв­ляются первичные учетные документы, которые могут создавать­ся как на бумажных, так и на машиночитаемых носителях ин­формации. В последнем случае, согласно п. 18 Положения по ведению бухгалтерского учета, организация обязана изготовлять за свой счет копии таких документов на бумажных носителях для других участников хозяйственных операций, а также по требо­ванию органов, осуществляющих контроль в соответствии с зако­нодательством Российской Федерации, суда и прокуратуры.

Записи в первичных документах должны производиться чер­нилами, химическим карандашом, шариковыми ручками, при по­мощи пишущих машин, средств механизации и других средств, обеспечивающих сохранность этих записей в течение времени, ус­тановленного для их хранения в архиве. Запрещается использовать для записей простой карандаш, так как такая запись очень легко может быть уничтожена или заменена другой без видимых следов таких действий.

90

Не принято заполнять документы чернилами или пастой зе­леного или красного цвета. Одной из причин является, например, выражение в бухгалтерской практике «записать красным». Это означает, что произведена сторнировочная запись (записанные таким образом числа при подсчете учитываются со знаком «ми­нус»). Таким образом, если какая-то цифра в документе будет проставлена красными чернилами, то профессиональный бух­галтер из этого может сделать вывод, что данная сумма подлежит вычитанию из общего итога (способ «красное сторно»).

Сокращения в бухгалтерских документах или неполное ука­зание каких-либо реквизитов должны быть либо общепри­нятыми, либо понятными, не допускающими двоякого толко­вания.

Допустимость того или иного сокращения зависит от конк­ретных условий, но в любом случае следует позаботиться, чтобы сделанные вами сокращения были понятны не только вам. При­бегать к каким-либо сокращениям, кроме общепринятых, следует только в том случае, если указание полного наименования невоз­можно из-за ограниченности места в отведенной для этого строке или графе документа.

Положением по ведению бухгалтерского учета предусмотрено, что первичные учетные документы должны быть составлены в момент совершения операции, а если это не представляется воз­можным — непосредственно после окончания операции. Это требование связано с тем, что основным назначением первичных учетных документов является фиксация факта совершения хозяйст­венной операции.

Например, если непосредственно в момент отгрузки продук­ции покупателю сторонами не была надлежащим образом оформ­лена накладная, то при ее оформлении даже через день в случае возникновения разногласий поставщику будет сложно (или даже невозможно) доказать, какое количество продукции было фак­тически получено покупателем, а также определить стоимость этой продукции, если она не оговорена в других документах. Если стоимость отгруженных товаров отличается от договорной, то по­купатель оприходует полученные им товары по договорной цене согласно накладной, в которой указано только количество, и впос­ледствии будет вправе отклонить любые претензии продавца отно­сительно изменения их стоимости.

91

Если бы в накладной была указана стоимость товаров, отлич­ная от договорной, то у продавца сохранилось бы право потре­бовать от покупателя оплатить указанную в накладной стоимость товаров либо возвратить их, а покупатель должен либо оплатить товар по объявленной стоимости, либо принять его на ответст­венное хранение (как незаказанный товар, так как фактически был заказан товар по другой цене), а затем возвратить продавцу. В этом случае покупатель вправе предъявить продавцу претензии за несвоевременную поставку товара по согласованной в договоре цене (или за отказ от поставки по этой цене). Однако, во-первых, на практике условиями договоров далеко не всегда предусмо­трены санкции за их неисполнение, во-вторых, санкции могут оказаться существенно ниже потерь от разницы в цене товара, и, в-третьих, изменение цены может быть следствием, например, оговоренных в договоре форс-мажорных обстоятельств — в этом случае ответственность продавца не наступает. Кроме того, не исключена возможность утраты товара по вине третьих лиц. При таких обстоятельствах отсутствие стоимости товара в соп­роводительных документах может обернуться для предприятия невозможностью доказать их истинную стоимость, а следова­тельно, значительными потерями.

Согласно пункту 13 Положения по ведению бухгалтерского учета первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифици­рованных (типовых) форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, утверждаемые организацией, должны содержать установленные этим положением обязательные реквизиты.

В соответствии с п. 2 ст. 9 Федерального закона «О бухгал­терском учете» первичные учетные документы должны содержать следующие обязательные реквизиты:

1)    наименование документа (формы);

2)    код формы;

3)    дату составления;

4)    содержание хозяйственной операции;

5)    измерители хозяйственной операции (в натуральном и де­нежном выражении);

6)    наименование должностей лиц, ответственных за совер­шение хозяйственной операции и правильность ее оформ­ления;

7)    личные подписи указанных выше должностных лиц.

92

В пункте 13 Положения по ведению бухгалтерского учета к обя­зательным реквизитам первичных учетных документов наряду с перечисленными отнесены также: наименование организации, от имени которой составлен документ; расшифровки подписей должностных лиц, подписавших данный документ.

Поскольку Положение по ведению бухгалтерского учета яв­ляется подзаконным нормативным актом и не может устанав­ливать новые нормы, то формально требование о расшифровке подписей на документах и указание наименования организации, от имени которой составлен документ, можно оспорить, а доку­мент, в котором отсутствуют эти реквизиты, не может быть приз­нан недействительным.

Положением по ведению бухгалтерского учета (п. 13) пред­приятиям предоставлено право помимо указанных выше обяза­тельных реквизитов включать в первичные учетные документы дополнительные реквизиты, учитывающие характер операции, тре­бования действующих нормативных актов, а также специфику производственного процесса и технологии обработки учетной ин­формации на конкретном предприятии.

Как правило, предприятиями используются следующие до­полнительные реквизиты: номер документа; адрес предприятия; основание для совершения хозяйственной операции, зафиксиро­ванной документом (договор, приказ, распоряжение и т. п.); дру­гие дополнительные реквизиты, определяемые характером доку­ментируемых хозяйственных операций.

Право подписи первичных учетных документов

В соответствии с пунктом 14 Положения по ведению бухгал­терского учета, перечень лиц, имеющих право подписи первич­ных учетных документов, утверждает руководитель организации по согласованию с главным бухгалтером.

При этом документы, которыми оформляются хозяйственные операции с денежными средствами, подписываются руководи­телем организации и главным бухгалтером или уполномочен­ными ими на то лицами.

Без подписи главного бухгалтера или уполномоченного им на то лица денежные и расчетные документы, финансовые и кре­дитные обязательства считаются недействительными и не долж­ны приниматься к исполнению.

93

Распознание подделок документов

Изучение документа необходимо начинать с установления его назначения, подлинности бланка документа и его основного текста, а также имеющихся на нем других реквизитов — пометок, подпи­сей, фотографий, оттисков печатей, штампов и т. д. При этом ус­танавливается соответствие содержания целевому назначению до­кумента.

Если возникают сомнения в подлинности документа, то сле­дует ознакомиться с образцом аналогичного подлинного доку­мента, изучить состояние обложки, уточнить количество листов (если это многостраничный документ — паспорт, трудовая книж­ка и т. д.). Необходимо также обратить внимание на то, соответст­вуют ли формы бланка, оттисков печати, фотоснимков, защи­тной сетки аналогичным реквизитам в подлинном документе.

Основные признаки подделки документов:

1)    противоречивость содержания, орфографические ошибки, нестандартный шрифт.

2)    использование вышедших из употребления бланков, несо­ответствие формы, цвета и реквизитов бланка существующим требованиям;

3)    следы подчистки — механического удаления штрихов с це­лью изменения первоначального содержания документа. Приз­наком подчистки является нарушение структуры верхнего слоя бумаги, в результате чего она становится более шероховатой и тонкой (это выявляется при рассмотрении документа на просвет);

4)    следы травления текста документа — удаления записей или их части путем обесцвечивания красителя штриха химиче­скими реактивами (кислотой, щелочью, окислителями). Приз­наки травления — нарушение проклейки бумаги, матовости или изменение цвета бумаги в местах травления. Бумага в этих местах нередко приобретает желтоватый оттенок, образуются трещины, наблюдается обесцвечивание или изменение запи­сей, выполненных на участке, подверженном воздействию хи­мического вещества;

5)    следы смывания — удаления штрихов с поверхности до­кумента посредством различных растворителей. Для смыва­ния характерны многие из тех признаков, которые были пере­числены при описании травления;

94

6)    следы дописки или внесения записей на месте удаленного текста, когда первоначальное содержание документа изменя­ется путем внесения на свободные места новых букв, цифр, слов, словосочетаний. Признаки дописки: различия в цвете, оттенках, ширине штрихов, почерке, которым выполнены записи, расстоянии между буквами, словами, строками;

7)    следы подделки документа путем изменения композиции (вклейки цифр, переклейки фотографий или частей и т. п.). Признаки такой подделки — несовпадающие линии защитной сетки, элементов оттисков печатей, качества бумаги;

8)    следы подделки методами рисования и черчения.

Определение подлинности документов

Бланки документов. Поддельные бланки документов изготов­ляются при помощи средств оперативной полиграфии (копиро­вальной техники), компьютеров путем сканирования или под­бора соответствующего шрифта.

Штрихи на бланках, подделанных путем рисования, отли­чаются неравномерной толщиной и могут быть неодинаковыми по размеру.

Подпись. При фальсификации реквизита документа «Подпись», она может воспроизводиться по памяти, т. е. на основе запоми­нания ранее увиденной подписи, либо с использованием образца подлинной подписи, либо путем копирования.

Есть несколько приемов подделки подписи путем копиро­вания:

1)    на просвет;

2)    с помощью копировальной бумаги;

3)    передавливанием штрихов заостренным предметом с пос­ледующей обводкой следов давления с помощью веществ, об­ладающих копирующей способностью (изготовление проме­жуточного клише);

4)    фотопроекционным способом;

5)    при помощи сканера.

Для подписей, изготовленных указанными способами копи­рования (кроме двух последних), характерны извилистость штри­хов и угловатость овалов.

При копировании на просвет с помощью чертежного аппарата (пантографа) на документе можно различить карандашные штри­хи, нанесенные при предварительной подготовке.

95

Поддельная подпись, полученная фотографическим способом или при помощи сканера, полностью совпадает с оригиналом. Таким образом обычно изготавливают факсимиле. Многие приз­наки поддельных подписей рассматриваемого вида можно обна­ружить при осмотре документа с помощью лупы, микроскопа. Штрихи таких подписей имеют микроструктуру специфичную для каучуковых, полимерных или металлических клише. Во всех случаях, устанавливая подлинность подписи, ее рекомендуется сравнивать с образцами подписи лица, от имени которого она выполнена.

Печать. Основными способами подделки оттисков печати или штампа являются:

1)    рисовка печати на самом документе;

2)    получение оттиска с помощью самодельного клише;

3)    перекопирование подлинного оттиска печати или штампа

с подлинного документа.

Замена фотографий и листов. Замена фотографий в большин­стве случаев производится в документах, удостоверяющих лич­ность (паспорт, пропуск, военный билет, удостоверение, води­тельские права и т. д.). Наиболее распространенными приемами подделки являются:

1)    полная замена фотографии;

2)    монтаж фотоснимка (на документе оставляется часть прежней фотографии с имеющимся на ней оттиском печати, а к ней подклеивают другую фотографию);

3)    нанесение на подложку старой фотографии части эмуль­сионного слоя другой фотографии. Замена листов встречается при подделке трудовых книжек,

паспортов и иных документов, состоящих из нескольких листов. На замену листов в документах указывают различия в оттенках, качестве бумаги, типографском оформлении разных листов од­ного документа; нарушение нумерации страниц; несовпадение серии и номера листов документа, размеров и конфигурации краев листов.

2. Классификация регистров бухгалтерского учета

В соответствии с п. 19 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности регистры бухгалтерского учета предназначены для систематизации и накопления информации,

96

которая находится в принятых к учету первичных документах, для отражения на синтетических счетах бухгалтерского учета, а также в бухгалтерской отчетности. Регистры бухгалтерского учета ве­дутся в специальных книгах (журналах), на отдельных листах и карточках, в виде машинограмм, полученных при использо­вании вычислительной техники, а также на магнитных лентах, дисках, дискетах и иных машинных носителях.

На основании Положения по ведению бухгалтерского учета и отчетности можно утверждать, что хозяйственные операции должны отражаться в регистрах бухгалтерского учета в хроно­логической последовательности и группироваться по соответст­вующим счетам бухгалтерского учета. Правильность отражения хозяйственных операций в регистрах бухгалтерского учета обес­печивают лица, составившие и подписавшие их.

При хранении регистров бухгалтерского учета должна обес­печиваться их защита от несанкционированных исправлений. Исп­равление ошибки в регистре бухгалтерского учета должно быть обосновано и подтверждено подписью лица, внесшего исправ­ление, с указанием даты исправления.

Содержание регистров бухгалтерского учета и внутренней бухгалтерской отчетности является коммерческой тайной пред­приятия.

Лица, которые имеют доступ к информации, содержащейся в регистрах бухгалтерского учета и во внутренней бухгалтерской отчетности, должны хранить коммерческую тайну. За разглашение коммерческой тайны они, как правило, несут ответственность, установленную законодательством Российской Федерации.

Учетные регистры бухгалтерского учета по характеру регистра­ции в них учетных данных делятся на:

1)    хронологические (предназначены для последовательной записи операций по мере их совершения и выполняют конт­рольную функцию);

2)    систематические (предназначены для классификации хо­зяйственных операций по видам средств и характеру хозяйст­венных процессов).

По объему учитываемых сведений делятся на:

1)              синтетические регистры (отражают и контролируют хо­
зяйственные операции в обобщенном виде по группам средств);

2)              аналитические регистры (отражают специфические особен­
ности и отдельные виды хозяйственных операций).

97

По внешней форме делятся на:

1)    книги;

2)    свободные листы;

3)    карточки.

По построению в них реквизитов делятся на:

1)    односторонние;

2)    двухсторонние;

3)    табличные.

Связь учетных регистров необходима для автоматизации фор­мирования бухгалтерских проводок в процессе ввода сведений об операции. Эта взаимосвязь обеспечивает многократность измене­ния хозяйственной операции.

3. Внесение исправлений в первичные учетные документы

Согласно п. 16 Положения по ведению бухгалтерского учета, внесение исправлений в кассовые и банковские документы не допускается. Поэтому при обнаружении в них ошибки кассовые и банковские документы не могут приниматься к исполнению и должны быть составлены заново. В остальные первичные учет­ные документы исправления могут вноситься лишь по согла­сованию с лицами, составившими и подписавшими эти доку­менты, что должно быть подтверждено подписями тех же лиц, с указанием даты внесения исправлений. При этом исправление производится в следующей последовательности:

1)    зачеркиваются внесенные в документ неверные сведения;

2)    рядом с зачеркнутой делается верная запись;

3)    рядом или на полях документа делается запись «Исправ­лено на (полностью воспроизводится текст вновь внесенной записи)»;

4)    лицо, внесшее исправления, подписывается под записью «Исправлено на...» и ставит дату исправления;

5)    документ под внесенными исправлениями еще раз подпи­сывают все лица, подписавшие его с ранее сделанной записью;

6)    лица, подписывающие документ после внесения в него ис­правлений, одновременно ставят вторую подпись под записью о внесении исправлений.

98

Невыполнение любого из перечисленных выше действий в последующем может привести к проблемам с определением, кто и что имел в виду, подписывая этот документ, и какая именно операция фактически была совершена.

Исправление записей на счетах бухгалтерского учета

При выявлении фактов неправильного отражения хозяйст­венных операций на счетах бухгалтерского учета составляется бухгалтерская справка об исправительных проводках. Порядок составления такой справки нигде не регламентирован. Никакими нормативными документами не предусмотрена обязательность ее составления.

Исправительные записи в бухгалтерском учете производятся одним из следующих способов:

1)    неправильно сделанная в предыдущем периоде бухгалтерс­кая запись сторнируется и производится правильная запись;

2)    производится дополнительная запись на сумму, не отра­женную на счетах бухгалтерского учета;

3)    делается обобщенная проводка, которая приводит счета бухгалтерского учета к такому состоянию, какое было бы в случае первоначально правильного отражения операции (по ошибкам, выявленным по прошлым отчетным годам). Основанием для таких действий является не только процесс

совершения хозяйственной операции, но и выявление непра­вильного отражения этой хозяйственной операции на счетах бух­галтерского учета. Этот факт нужно обязательно зафиксировать документально (хотя никакими нормативными актами специаль­но такие действия и не предусмотрены).

Таким образом, бухгалтерская справка об исправительных про­водках фиксирует момент неправильного отражения хозяйствен­ных операций на счетах бухгалтерского учета и, кроме этого, также обосновывает необходимость произведенных в учетных ре­гистрах исправительных записей. Такая справка в данном случае играет роль первичного бухгалтерского документа, на основании которого производятся записи в учетных регистрах.

Такая справка должна соответствовать требованиям, предъяв­ляемым к первичным учетным документам, и содержать следую­щие сведения:

1)    наименование документа (бухгалтерская справка);

2)    дату составления;

99

3)    содержание операции (подробное описание неправильно отраженной операции, содержание неверно произведенной записи, обоснование причин неверного произведения записи и способа ее исправления на счетах бухгалтерского учета, со­держание исправительной записи);

4)    измерители операции (в денежном и, при исправлении за­писей об операциях, связанных с движением товарно-мате­риальных ценностей, натуральном выражении);

5)    наименование должностей лиц, ответственных за бухгал­терский учет данной операции (гл. бухгалтер, бухгалтер), и их личные подписи.

Хранение бухгалтерских документов

На основании Федерального закона «О бухгалтерском учете» организация обязана хранить первичные учетные документы, регистры бухгалтерского учета и бухгалтерскую отчетность в тече­ние сроков, устанавливаемых в соответствии с правилами орга­низации государственного архивного дела, но не менее 5 лет.

Рабочий план счетов бухгалтерского учета, другие документы учетной политики, процедуры кодирования, программы машин­ной обработки данных (с указанием сроков их использования) должны храниться организацией не менее 5 лет после отчетного года, в котором они использовались для составления бухгалтер­ской отчетности в последний раз.

Первичные учетные документы могут быть изъяты только органами дознания, предварительного следствия и прокуратуры, судами, налоговыми инспекциями и налоговой полицией на ос­новании их постановлений в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Главный бухгалтер или другое должностное лицо организации вправе с разрешения и в присутствии представителей органов, проводящих изъятие документов, снять с них копии с указанием основания и даты изъятия.

Ответственность за организацию хранения первичных учет­ных документов, регистров бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности несет руководитель организации.

ЛЕКЦИЯ № 10. Инвентаризация

1. Виды инвентаризации

Инвентаризация — это проверка фактического наличия иму­щества предприятия. К имуществу предприятия, как правило, относятся: основные средства; нематериальные активы, прочие запасы, денежные средства, финансовые обязательства, отражен­ных в бухгалтерском учете некоммерческой организации (креди­торская задолженность, займы, кредиты банков, резервы); иму­щество, не принадлежащее некоммерческой организации, но числящееся в бухгалтерском учете (например, находящиеся на от­ветственном хранении одежда, обувь, продукты питания и т. д., предназначенные для раздачи малоимущим, арендованные ос­новные средства).

Инвентаризация по охвату имущества делится на полную и частичную, а по основаниям проведения — на плановую и вне­плановую (внезапную). В соответствии с Положение о бухгалтерс­ком учете и бухгалтерской отчетности РФ плановая инвента­ризация осуществляется по установленному графику (перед составлением годового отчета), а внеплановая (внезапная) — по мере необходимости (при смене материально ответственных лиц на день приемки-передачи дел, при выявлении фактов хищения, злоупотребления или порчи имущества, в случае стихийного бедствия, пожара или других чрезвычайных ситуаций, вызванных экстремальными условиями, при реорганизации или ликвидации организации, в других случаях, предусмотренных законодательст­вом РФ).

Инвентаризация перед составлением годовой отчетности проводится обычно в конце года (в октябре-ноябре) — с тем, чтобы к концу года ее можно было завершить и сделать по ее результатам все необходимые проводки.

Кроме того, руководитель организации может распорядиться о проведении дополнительной инвентаризации. В этом случае издается распоряжение или приказ о ее проведении с указанием

101

даты, порядка проведения, перечня проверяемых имущества и обя­зательств.

Фактическое наличие имущества сверяется с данными бух­галтерского учета. Кроме того, контролируется сохранность иму­щества, выявляется имущество, потерявшее свое первоначальное качество, залежавшееся и ненужное организации. Проверяется также полнота отражения в учете обязательств.

Для проведения инвентаризации в организации создается постоянно действующая инвентаризационная комиссия. Пред­седателем комиссии является руководитель некоммерческой ор­ганизации или его заместитель, в составе членов комиссии дол­жен быть главный бухгалтер. В составе инвентаризационной комиссии должно быть не менее 3 человек. Верхнего количест­венного предела не существует, единственное условие, которое должно соблюдаться, — нечетное количество членов инвентари­зационной комиссии.

Отсутствие хотя бы одного члена комиссии при проведении инвентаризации может служить основанием для признания результатов инвентаризации недействительными. Поэтому в слу­чае невозможности участия хотя бы одного из заранее утверж­денных членов комиссии следует произвести замену, оформив это приказом руководителя.

Персональный состав инвентаризационной комиссии утвер­ждает руководитель организации приказом или распоряжением.

Порядок проведения инвентаризации

Основные этапы инвентаризации, документы, оформляемые в ходе инвентаризации, и функции бухгалтерии в процессе инвентаризации приведены ниже в таблице.

102

2. Отражение в бухгалтерском учете результатов инвентаризации

К документам, представляемым для оформления списания не­достач имущества, должны быть приложены решения следствен-103

ных или судебных органов, подтверждающие отсутствие винов­ных лиц, либо заключение внутренней или внешней экспертизы о причинах порчи ценностей.

В бухгалтерском учете некоммерческой организации по ре­зультатам инвентаризации могут быть оформлены следующие проводки:

1)              на сумму стоимости основных средств, неотраженных в учете:

Дебет счета 01 «Основные средства», Кредит счета 91-1 «Прочие доходы»;

2)              на сумму стоимости недостающих объектов основных
средств:

Дебет счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей», Кредит счета 01 «Основные средства»;

3)              на сумму стоимости материалов, неотраженных в учете:

Дебет счета 10 «Материалы», Кредит счета 91-1 «Прочие доходы»;

4)              на сумму стоимости недостающих материалов:

Дебет счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей», Кредит счета 10 «Материалы»;

5)              на сумму излишка наличных денег в кассе:

Дебет счета 50 «Касса»,

Кредит счета 91-1 «Прочие доходы»;

6)              на сумму недостачи денежных средств в кассе:

Дебет счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей», Кредит счета 50 «Касса».

Затем определяется, за счет каких источников списываются суммы, отнесенные на счет 94.

Суммы недостачи могут быть возмещены за счет виновных материально ответственных или должностных лиц некоммерчес­кой организации.

Влияние результатов инвентаризации на имущественное поло­жение и налоговые обязательства предприятия

При списании отсутствующего имущества и оприходовании ранее неучтенного имущества следует быть осторожным.

Если выявлен объект, по которому в регистрах бухгалтерского учета отсутствуют данные, то организации нужно руководство­ваться порядком приобретения права собственности на бесхоз­ные вещи, предусмотренным в ст. 225, 226, 231 ГК РФ.

104

Статья 225 ГК РФ определяет, что бесхозяйной является вещь, которая не имеет собственника или собственник которой неиз­вестен, либо вещь, от права собственности на которую собст­венник отказался.

Если это не исключается правилами ГК РФ о приобретении права собственности на вещи, от которых собственник отказался (ст. 226), о находке (ст. 227 и ст. 228), о безнадзорных животных (ст. 230 и ст. 231) и кладе (ст. 233), право собственности на бесхозяйные движимые вещи может быть приобретено в силу приобретательной давности.

Бесхозяйные недвижимые вещи принимаются на учет орга­ном, осуществляющим государственную регистрацию права на недвижимое имущество, по заявлению органа местного самоуп­равления, на территории которого они находятся.

По истечении года со дня постановки бесхозяйной недви­жимой вещи на учет орган, уполномоченный управлять муни­ципальным имуществом, может обратиться в суд с требованием о признании права муниципальной собственности на эту вещь.

Бесхозяйная недвижимая вещь, не признанная по решению суда поступившей в муниципальную собственность, может быть вновь принята во владение, пользование и распоряжение оста­вившим ее собственником либо приобретена в собственность в силу приобретательной давности.

Статьей 226 указывается, что движимые вещи, брошенные собственником или иным образом оставленные им с целью отка­за от права собственности на них (брошенные вещи), могут быть обращены другими лицами в свою собственность в порядке, пре­дусмотренном п. 2 данной статьи.

Лицо, в собственности, владении или пользовании которого находится земельный участок, водоем или иной объект, где нахо­дится брошенная вещь, стоимость которой явно ниже суммы, соответствующей пятикратному минимальному размеру оплаты труда, либо брошенные лом металлов, бракованная продукция, топляк от сплава, отвалы и сливы, образуемые при добыче полез­ных ископаемых, отходы производства и другие отходы, имеет

105

право обратить эти вещи в свою собственность, приступив к их использованию или совершив иные действия, свидетельствую­щие об обращении вещи в собственность.

Другие брошенные вещи поступают в собственность лица, вступившего во владение ими, если по заявлению этого лица они признаны судом бесхозяйными.

Если в течение шести месяцев с момента заявления о задер­жании безнадзорных домашних животных их собственник не бу­дет обнаружен или сам не заявит о своем праве на них, лицо, у которого животные находились на содержании и в пользова­нии, приобретает право собственности на них.

При отказе этого лица от приобретения в собственность содержавшихся у него животных они поступают в муниципаль­ную собственность и используются в порядке, определяемом ор­ганом местного самоуправления.

В случае явки прежнего собственника животных после пере­хода их в собственность другого лица прежний собственник впра­ве при наличии обстоятельств, свидетельствующих о сохранении к нему привязанности со стороны этих животных или о жестоком либо ином ненадлежащем обращении с ними нового собствен­ника, потребовать их возврата на условиях, определяемых по сог­лашению с новым собственником, а при недостижении сог­лашения — судом (ст. 231 ГК РФ). В то же время факт отсутствия какого-либо животного не ведет к утрате организацией права собственности на этот объект.

Если некоммерческая организация является плательщиком налога на имущество и по результатам инвентаризации выявлен излишек имущества, у нее может возникнуть дополнительный объект обложения этим налогом.

Несмотря на то, что результаты обязательной ежегодной ин­вентаризации отражаются в балансе на 1 января, налоговые орга­ны считают, что базу для расчета налога на имущество необхо­димо увеличить с даты, когда указанное имущество должно было быть учтено в регистрах бухгалтерского учета и отражено в активе баланса. Если эта дата может быть установлена по данным пер­вичных документов, то при обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым отчетным периодам, в текущем отчетном периоде проводится пе-106

рерасчет налоговых обязательств за время с момента совершения ошибки.

И только если конкретный период, в котором должно было быть оприходовано имущество, определить невозможно, обяза­тельства по уплате налога возникают у организации в текущем отчетном периоде.

Стоимость основных средств и материалов, пришедших в не­годность, не уменьшает налоговую базу по налогу на имущество до периода, в котором будет документально оформлено их спи­сание. Это значит, что указание в описях на невозможность даль­нейшего использования имущества по назначению не может слу­жить основанием для исключения этого имущества из состава объекта налогообложения.

ЛЕКЦИЯ № 11. Формы бухгалтерского учета

Бухгалтерский учет выполняет информационную и контрольную функции. Он обеспечивает информацию о наличии и состоянии хозяйственных средств, необходимых для осуществления торго­вой, заготовительной, производственной деятельности организа­ций и предприятий потребительской кооперации; о величине издер­жек обращения и производства; о выполнении заданий по объекту товарооборота, производству продукции, услуг и работ.

Контрольная функция бухгалтерского учета проявляется в осу­ществлении предварительного и текущего контроля над эффек­тивным использованием материальных, трудовых и финансовых ресурсов, над сохранностью кооперативной собственности. Таким образом, для ведения учета нужны определенные, закрепленные законодательством, формы.

Форма учета определяется следующими признаками: коли­чеством, структурой и внешним видом учетных регистров, после­довательностью связи между документами и регистрами, а также между самими регистрами, и способом записи в них, т. е. исполь­зованием тех или иных технических средств.

Следовательно, под формой бухгалтерского учета следует по­нимать совокупность различных учетных регистров с установлен­ным порядком и способом записи в них.

1. Мемориально-ордерная форма

Мемориально-ордерная система учета возникла в конце 1920-х — начале 1930-х гг. в результате творческой переработки новой итальянской формы бухгалтерского учета. Эта форма стала приме­няться на всех предприятиях и организациях страны, особенно в го­ды Великой Отечественной войны и в послевоенный период, когда для ведения учета были привлечены сотни тысяч человек, не имею­щих достаточного опыта и специальной подготовки.

108

Положительные качества — в довольно простом построении. Вместо многочисленных регистров синтетического учета исполь­зуется один регистр — Главная книга. Она открывается на каждый месяц.

Итак, простая мемориально-ордерная система учета — это такая форма учета, при которой на все финансово-хозяйственные операции составляются отдельные мемориальные ордера (про­водки). Напомним, что мемориальный ордер или проводка — это бухгалтерское оформление хозяйственной операции с отображе­нием ее суммы на счетах бухгалтерского учета.

Составление мемориальных ордеров

Мемориальный ордер № 1

Мемориальный ордер № 2

Мемориальные ордера составляются по всем финансово-хо­зяйственным операциям за отчетный период. Затем все мемо­риальные ордера разносят в две контрольные ведомости (так на­зываемые «контрольки») по соответствующим счетам: дебетовую и кредитовую.

После заполнения контрольных ведомостей составляется обо­ротный баланс, в который заносятся сальдо по всем счетам на на­чало отчетного периода, обороты за отчетный период (из «конт­ролек») и выводится сальдо на конец периода.

Полученные в оборотном балансе сальдо на конец отчетного периода заносятся в бланк баланса по установленной форме.

Итоги оборотов по регистрационному журналу должны соот­ветствовать итогам оборотов по дебету и кредиту синтетических счетов. Так подтверждается правильность разноски по счетам. Проводки из мемориальных ордеров по счетам Главной книги,

109

которая является синтетическим регистром систематического учета.

В Главной книге отражаются обороты только по синтетиче­ским счетам, сальдо не выводится.

Преимущества мемориальной ордерной формы: техника записи несложная, обеспечивается полнота учета хозяйственных опера­ций за счет сверки данных синтетического и аналитического уче­та, составления журнала регистрации и ведомости по синтетиче­ским счетам.

Недостатки мемориально-ордерной формы:

1)    многократность записей одной и той же суммы в учетные регистры, увеличивается объем работ, а значит, и вероятность допущения ошибок;

2)    отсталость и открываемость аналитического учета от син­тетического;

3)    приспособленность к использованию ручного труда и средств малой механизации.

2. Журнально-ордерная форма

Журналы-ордера — учетные регистры хронологической реги­страции хозяйственных операций синтетического и в ряде слу­чаев аналитического учета. Записи в них производятся по мере поступления первичных документов или итогами за месяц из накопительных ведомостей. Регистрация производится по креди­товому признаку, т. е. по кредиту данного счета в коррес­понденции с дебетуемыми счетами. Это достигается использо­ванием шахматной формы журналов-ордеров. При этом сумма хозяйственной операции записывается лишь однажды, но пока­зываются как дебетуемый, так и кредитуемый счета.

Для удобства записей в журналах-ордерах предусмотрена типовая корреспонденция счетов. Каждый журнал-ордер ведется по одному счету или по нескольким близким по своему содер­жанию счетам.

Журнал-ордер открывается на месяц. В каждом из них от­ражаются кредитовые обороты конкретных счетов. Дебетовый же оборот этого счета найдет отражение в других журналах-ордерах.

110

Вспомогательные(накопительные) ведомости применяются тогда, когда необходимые данные трудно отразить непосредственно в журналах-ордерах. В этом случае на основании первичных докумен­тов показатели накапливаются в ведомостях и группируются по кор­респондирующим счетам, статьям аналитического учета. Итоги из ведомостей переносятся в соответствующие журналы-ордера.

В конце месяца итоги журналов-ордеров переносятся в Главную книгу, которая открывается на год и предназначена для обоб­щения данных текущего учета и взаимной сверки записей по отдельным счетам.

Сами бухгалтерские работники могут вносить соответствую­щие изменения, дополнения, упрощения в приведенные формы, учитывая специфику своего производства на предприятии, если это не ломает саму структуру журнально-ордерной формы учета.

Главная книга

Кредитовые обороты по счетам в разрезе дебетуемых счетов ежемесячно переносятся в Главную книгу. Кроме того, в Главную книгу переносятся итоговые обороты по дебету счетов. После пе­ренесения соответствующих сумм в Главную книгу проверяют, чтобы сумма всех оборотов по дебету счетов была равна сумме всех оборотов по кредиту счетов. Если такого равенства нет, то следует искать ошибку в подсчетах оборотов или перенесении (записи) сумм из журналов-ордеров.

После соответствующей проверки выводятся сальдо по дебету и кредиту счетов. При этом следует помнить, что активные счета (счета конкретных средств) имеют сальдо по дебету, которое находится суммированием сальдо по дебету на начало месяца и обо­рота по дебету счета за вычетом оборота по кредиту счета. Пас­сивные счета (счета источников средств) имеют сальдо по кредиту, которое находится путем суммирования сальдо по кредиту на начало месяца и оборота по кредиту за минусом оборота по дебету счета за месяц.

Кроме этого, необходимо проверить, чтобы сумма сальдо всех счетов на конец месяца по дебету была равна сумме сальдо по кредиту. Если такое равенство соблюдается, то указанные суммы

111

сальдо по дебету или кредиту счетов (у активно-пассивных счетов и по дебету, и по кредиту) переносятся в Баланс предприятия.

Главная книга открывается на 1 год. Одному месяцу должна соответствовать одна строка в Главной книге. Одному счету в Главной книге отводят 1 разворот листа, а если этого недостаточно — 2—3 разворота.

Министерством финансов РФ составлен «Перечень типовых регистров единой журнально-ордерной формы» (Приложение 2 к письму Минфина РФ от 24 июля 1992 г. № 59), в котором регла­ментируется учетная работа предприятий, применяющих журналь-но-ордерную форму учета.