Исторические этапы развития бухгалтерского учёта

Исторические  этапы развития бухгалтерского учета  

для формирования кругозора бухгалтера – как специалиста. 

История науки (от греч. ictoria – повествование, рассказ  об узнанном, иссле-дованном) отражение  многовекового развития познавательной деятельности чело-вечества. Она позволяет  показать процесс становления проблем  и их решений, научить объективно, оценивать новое. Изучая историю, бухгалтер  не может ее из-менить, но он способен переосмыслить. Методология бухгалтерского учета прошла 6 главных этапа, умножаясь, усложняясь и совершенствуясь. При  этом достижения предыдущих этапов органически  включались в состав предыдущих этапов, растворялись в них.  
 

1. этап развития  – это Натуралистический  (его  временные отрезки от 4000 до н.э.  – 500 до н.э.).  
 

Чем точнее учет фиксирует происходящее в хозяйстве, тем лучше. Так возникает центральное  понятие бухгалтерского учета –  факт хозяйственной жизни. На этом этапе  мысль бухгалтера достаточно примитивна, он хочет отразить в учете то, что видит, с чем работает. Сначала  просто отразить, затем точность отражения  превращается в идеал. В основе учета  всегда лежали, лежат и будут лежать факты хозяйственной жизни. В  самом общем виде факт хозяйственной  жизни – это то, что должен согласно программе наблюдения зарегистрировать бухгалтер. Любая единица имущества, находящаяся в организации, должна быть зафиксирована в учете. Так  рождается инвентаризация и вместе с ней материальные (инвентарные) счета. Каждый факт хозяйственной жизни, порождающий обязательства сторон, тоже должен быть отражен в учете, и это приводит к такому методу учета, как коллация (сверка взаимных расчетов), а в самом учете для  ее фиксации возникают счета расчетов. 
 

Все факты состояния  предопределили и первые учетные  приемы – инвентаризацию – констатацию  того, что есть, и коллацию – установление, кто, кому и что должен. Факты действия (обычная работа) и факты события (форс-мажорные) отражались там же в  порядке констатации. 
 

И для регистрации  фактов хозяйственной жизни появились  первые счета: инвентарные (материальные) и счета расчетов (контокоррентные). На этом этапе очень важно понять, что первоначально факты предопределяют учет, но со временем сам учет будет  создавать факты хозяйственной  жизни. 
 

Теперь поговорим, а что именно произошло на этом этапе в истории: 
 

В Древнем Египте на данном этапе научились делать папирус, на свитках которого регистрировались факты хозяйственной жизни, проводилась  инвентаризация имущества и текущий  учет получение и выдачи серебра, хлеба и т.д. На папирусе три лица отмечали число ценностей к отпуску, фактический отпуск, выявление отклонений. На документах на отпуск стояла разрешительная резолюция. По окончании дня составлялся  отчет. Значительным моментов было ежедневное выведение остатков. Так что можно  сделать заключение, что уже в  древности бухгалтера выполняли  разные операции, несмотря на то, что  еще не было найдено никаких книг по «счетоводству» или «бухгалтерии». Также в учете Древнего Египта встречается смета, относящаяся  к 2500–2400 гг. до н.э., что подтверждается документами и не может быть опровергнуто. Также на этом этапе приходится расцвет  учета в Персии в 522 гг. до н.э. Оплата работы осуществлялась натурой или  деньгами по «требованию – наряду». Уже в это время были командировочные  удостоверения, по которым чиновники  при предъявлении получали продовольствие по нормам. 
 

Таким образом, во 2 этап развития мы переходим с  появившимися первыми счетами (инвентарными и счетами расчетов). Делая папирус, проводилась регистрация фактов хозяйственной жизни, проводили  инвентаризацию имущества, текущий  учет.  Это время в документах на отпуск стояла разрешительная резолюция. Оплачивали труд натурой или деньгами. Имелись командировочные удостоверения. 
 

2. этап развития  – Стоимостной (Временные отрезки  500 лет до н.э. – 1300г. н.э.).  
 

Произошло первое появление денег (первые монеты возникли в 5 веке до н.э.), что привело к  возникновению нового приема – оценки, которая проводилась во всех случаях, когда деньги выступали в функции  меры стоимости. С этого момента  объект учета  – факт хозяйственной  жизни – раздвоился, ибо сначала  он отражался в натуральном измерении, а потом (или одновременно) в денежном. Денежная оценка вносит в учет определенную условность. 
 

Но появление  денег имело еще одно следствие: деление учета на патримональный и камеральный. В первом упор делается на учет состояния и движения ценностей – имущества (доходы и расходы являются следствием этого движения). Во втором – на учет доходов и расходов, а состояние и движение имущества рассматривается как следствие выполнения бюджета (сметы). В системе патримонального счетоводства упор делается на оценку имущества, принадлежащего предприятию, в камеральном – на выполнение сметы. Недостаток первого состоит в том, что он не позволяет проконтролировать ожидаемые факты хозяйственной жизни, недостаток второго – в том, что весь имущественный комплекс, кроме денег выпадает из системы учета. 
 

На этом этапе  развития учет велся и в натуральном, и в стоимостном измерении. 
 

Переходя к  практической части на этом этапе  хотелось бы сказать, что: 
 

Древний Египет являлся родиной счетоводства на свитках папируса («свободных листах»), в то время, как в Вавилонии  впервые вели учет на карточках, сделанных  из мягкой и влажной глины в  виде пластинок – «таблеток». Тростниковой палочкой на этих пластинках делались надписи и их хранили в глиняных кувшинах или тростниковых корзинах. Среди сохранившихся первичных  «документов» встречаются «наряды» на выполнение работ, ведомости расходов на «заработную плату». Уже тогда  при учете материальных ценностей  реально группировались приходные  и расходные документы, и что  самое главное уже выводили «сальдо».  Это то, что касается Вавилонии, но существуют и другие страны, которые  тоже применяли свои достижения В  бухгалтерском учете, так например: 
 

В Древней Греции учет велся на дощечках, выбеленных гипсом, или на папирусе, как в  Древнем Египте. Также Древняя  Греция стала родиной первого  счетного прибора – абака. Который  представлял собой доски с  желобками, по которым передвигались  камешки. Каждый из этих желобков был  предназначен для отдельного числового  ряда. Для Древней Греции было характерно, что на учет материальных ценностей  назначались только богатые люди, т.к. государству были выгодны недостачи. К примеру: если кто-то украл 5 драхм, то он должен был отдать государству  уже 50, т.е. таким образом, он покрывал свою недостачу в 10 кратном размере. Для доказательства правдивости  отчетов проводилась инвентаризация. Уже тогда документы о платежах (налогах) распределялись и хранились  по срокам. Получение денег (налогов), вычеркивание плательщиков, возвращение  списков, сведения о просроченных платежах и неплательщиках способствовали возникновению линейной и нелинейной (позиционной) записи. 
 

На втором этапе  развития во многих происходили свои открытия, так же эти достижения коснулись и Рима: 
 

В Риме записи в  учете выполнялись на холсте, папирусе, пергаменте, на деревянных, покрытых воском дощечках. Основные достижения проявились в создании системы учетных регистров. Уже тогда появляются первые книги-кодексы. А при регистрации долгов впервые  в развитии появляются термины «дебет»  и «кредит», но двусторонняя форма  расположения чисел носит случайный  характер, а не принцип двойной  записи. В Риме развивается бюджетный  учет; сметные ассигнования и их исполнение отражаются в книге, которую  можно рассматривать как первый баланс государственного хозяйства. Уже  тогда в строительстве при  оценке сооружений учитывалась амортизация. Также был создан аппарат ревизоров  и контролеров. 
 

Делая вывод  по Западной Европе можно сказать, 
 

К 13 в. уже сложилась  определенная система учета кассовых операций. В кассовых книгах отражался  учет прихода и расхода. Лица, на которые возлагали ведение кассовых книг, приносили присягу. Для любого исправления записи необходимо было специальное постановление, исправление  производил специальный нотариус. 
 

Во 2 этапе подводя  итог можно сказать о том, что  раздвоившийся объект учета отражался  сначала в натуральном, а потом  и в денежном измерениях. Появился первый счетный прибор – АБАК. Документы  о платежах распределяли и хранили  по срокам. Появились системы учетных  регистров. Также появляются первые книги-кодексы. Впервые в развитии употребляются термины «дебет»  и «кредит». Сложилась определенная система учета кассовых операций. 
 

3. этап развития -  Диграфический  (приходится  на время 1300 – 1850гг.).  
 

На этом этапе  происходит дальнейшее развитие патримонального  учета. На этом этапе он делится на униграфический – основанный на необходимости  информационного воспроизведения  хозяйственных процессов. Он обеспечивает как бы определенную ясность для понимания пользователями информации о хозяйственных процессах (простая запись) в основе счетоводства лежит имущественный баланс; и диграфический – основан на необходимости информационного воспроизведения хозяйственных процессов на идее учетного реализма. Реализм предполагает отсутствие полной адекватности между реальными и информационными фактами хозяйственной жизни. В его основе вместо имущественного баланса вводится система рубрик, отдельный счетов, составляющих Главную книгу (двойная запись). Обе ветви бухгалтерского учета существуют и в наши дни, но в целом диграфический учет получил гораздо большее развитие. Тем не менее, распространение малых предприятий и появление компьютерной  техники явно оживили возможности и униграфического учета, основанного на простой записи.  
 

В плане счетов произошла революция, т.к. появились  условные счета (счета порядка и  метода); счета собственных средств  – счет капитала и дополнительный к нему счет прибылей и убытков. 
 

В этом этапе  так же было характерно: 

☞  появление различных способов регистрации фактов хозяйственной деятельности в учетных регистрах (журналах, ведомостях и др.) в виде систематических и хронологических записей; 

☞ мануфактурное производство; 

☞ сосуществование натурального обмена и товарно-денежных отношений. 
 

В период правления  Альфонса Мудрого в Кастилии (Испания) в 1263 г. был издан специальный  закон «Об обязательном ежегодном  составлении отчетности управляющими государственных предприятий».  
 

Во второй половине ХV в. в трудах Бенедетто Котрульи (1458 г.) впервые говорится о бухгалтерском  учете как о науке. Бенедикт Котрульи в своей работе под названием  «О торговле и совершенном купце», в главе «О купеческой бухгалтерии» излагает суть ведения учета в  трех книгах – Главном, журнале и  мемориале с применением двойной  записи на счетах. 
 

В Венеции в 1494 г. была издана книга по математике франциского монаха Луки Пачоли «Совокупность  всей арифметики, геометрии, учения о  пропорциях и отношениях». Данная книга  состояла из 2-х частей: первая часть  содержала арифметику и алгебру, а вторая – геометрию. Каждая часть  подразделялась на отделы, которые, в  свою очередь, делились на тракты. В  первой части, в отделе 9, содержится 11 трактат «О счетах и записях» состоящий  из 36 глав. В этой работе изложен  венецианский способ ведения операций средневековых купцов. Луке Пачоли принадлежит авторство следующий  пяти главных положений бухгалтерского учета, не утративших своего значения и в настоящее время: 

☞ он дал теоретическое истолкование двойной записи (без употребления терминов «Дт» и «Кт»), создал персональную модель учета и заложил основы для его юридического истолкования, что было подтверждено в работах Э. Дегранжа и Дж. Чербони. 

☞ персоналистическая модель учета привела к возможности самостоятельного рассмотрения таких бухгалтерских категорий, как «дебет» и «кредит». Тем самым создавались условия для выделения бухгалтерского учета в самостоятельную науку. 

☞ бухгалтерский учет рассматривался им как самостоятельный метод, основанный на применении двойной записи и применяющийся для отражения хозяйственных процессов. 

☞ он ввел двойную запись на счетах, которые рассматриваются как система (план) учета. По его мнению, организация системы (плана) не могла быть постоянной, а должна зависеть от цели, преследуемой администрацией.