Финансовый и управленческий учет

Так, в соответствии со ст. 8 Закона РФ «О бухгалтерском учете»: «...бухгалтерский учет имущества, обязательств и хозяйственных операций организаций ведется в валюте РФ—в рублях». При падении курса рубля это занижает реальную стоимость активов и искажает информацию о финансовом состоянии предприятия, поскольку статьи баланса с учетом индекса инфляции не корректируются, как это практикуется в странах с развитой рыночной экономикой.

Согласно той же статье бухгалтерский учет по валютным счетам организации и операциям в  иностранной валюте ведется на основании  пересчета иностранной валюты по курсу ЦБ РФ на дату совершения операции. Но в условиях нестабильности рубля  в стране представление в рублевом эквиваленте валютных счетов также затрудняет восприятие руководителем финансовых показателей предприятия.

Статья 12 Закона гласит: «... недостача имущества и его  порча в пределах норм естественной убыли относятся на издержки производства или обращения, сверх норм — на счет виновных лиц. Если виновные лица не установлены или суд отказал во взыскании убытков с них, то убытки от недостачи и порчи списываются на финансовые результаты организации» (в соответствии с действующим законодательством это не ведет к уменьшению налогооблагаемой прибыли организации). Данное положение позволяет списывать предприятиям недостачи материальных ценностей на издержки обращения только в пределах установленных законом норм, оставшаяся же часть относится на финансовые результаты, что затрудняет в дальнейшем их анализ.

Данные бухгалтерского учета и составляемой на их основе бухгалтерской (финансовой) отчетности призваны охарактеризовать результаты деятельности хозяйствующего субъекта как самостоятельного юридического лица, без учета вклада в эти результаты отдельных структурных подразделений (сегментов бизнеса). Однако подобной информации для целей управления предпринимательской деятельностью не достаточно.

На сегодняшний день общепризнанным является факт выделения  налогового учета в самостоятельное направление бухгалтерской деятельности. Статьей 313 главы 25 НК РФ цель налогового учета определена как «формирование полной и достоверной информации о порядке учета для целей налогообложения хозяйственных операций»⁷. При осуществлении этого вида учета организация должна руководствоваться специально разработанной учетной политикой для целей налогообложения и использовать аналитические регистры (в ряде случаев отличные от регистров финансового учета). Несмотря на то, что первичная база всех трех видов учета должна быть одинакова, каждый факт хозяйственной деятельности классифицируется и отражается ими по-своему, в соответствии с требованиями данного вида учета. Это совершенно разные направления бухгалтерской деятельности, отличающиеся собственными целями, задачами и конечными информационными результатами. Все вышеизложенное предопределило необходимость разделения отечественного учета на управленческий, финансовый и налоговый.

 

2. взаимосвязь финансового и управленческого учёта. Законодательные основы бухгалтерского управленческого учёта

 

2.1 Финансовый и управленческий  учёт: сходства, различия и взаимосвязь

 

Между управленческим и финансовым учетом существуют различия, обусловленные соответствующими показателями учета, основные из них представлены в таблице 1.

 

Таблица 1. Основные различия между управленческим и финансовым учетом

Основные показатели учета	Виды учета
	Управленческий учет	Финансовый учет
1. Цель учета	Подготовка информации для менеджеров организации для принятия ими объективных управленческих решений	Подготовка информации для сопоставления  затрат с доходами для определения  прибыли организации
2. Соблюдение юридических требований	Информация подготавливается, если выгода от ее использования больше, чем затраты на ее сбор	Законом предусмотрено, например, что  руководство открытых акционерных  обществ обязано предоставлять  финансовые отчеты независимо от их желания
3. Степень точности информации	Информация подготавливается в  сжатые сроки, носит приближенный характер	Данные отчетности должны быть более точными, иначе это может вызвать недоверие внешних пользователей к публикуемым отчетам организаций
4. Масштаб учета	Информация подготавливается по каждой структурной единице организации	Информация характеризует деятельность организации в целом
5. Принципы учета	Информация подготавливается в  форме, наиболее приемлемой и удобной  для руководства организации, по правилам, удобным для него	Информация должна соответствовать  нормам и требованиям законодательства и установившейся практике учета
6. Привязка ко времени предоставления  информации	Информация носит характер прогноза, характеризует деятельность организации  на перспективу с учетом состояния  за прошедшее время	Информация характеризует уже  свершившиеся операции и хозяйственные факты, показывает, как это было
7. Частота подачи информации	Информация подготавливается по мере необходимости, может составляться ежедневно, еженедельно, ежемесячно	Информация готовится раз в  год (полугодие, квартал)
8. Используемые измерители	Информация может быть представлена как в денежных, так и неденежных измерителях	Информация представляется в денежных единицах в российской валюте — рублях
9. Группировка затрат	Затраты группируются по носителям  в разрезе статей калькуляции, что  позволяет определить, где и на что израсходованы ресурсы. Перечень статей организация устанавливает самостоятельно	Затраты группируются по экономическим  элементам, что позволяет определить результат по обычным видам деятельности. Перечень статей установлен Положением по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99
10. Основной объект учета	Структурные подразделения. Руководители подразделений несут ответственность  за результаты их работы	Организация в целом. Руководители организации несут ответственность  за результаты работы всей организации
11. Степень открытости информации	Является коммерческой тайной, не подлежит публикации, носит конфиденциальный характер	Не является коммерческой тайной. Является открытой, публичной, может  заверяться независимыми аудиторами
12. Пользователи информации	Пользователями являются менеджеры  и работники организации	Пользователи внешние
13. Базисная структура	Структура информации зависит от запросов и степени их детализации пользователями	Финансовый учет строится на основополагающем балансовом уравнении: АК = СОБК + ОБ, где АК — имущество организации (ее активы); СОБК и ОБ — источники его покрытия: СОБК — собственный капитал организации; ОБ — обязательства организации
14. Методика расчета финансовых  результатов	Прибыль рассчитывается как разность между выручкой от реализации продукции (работ, услуг) и ее полной себестоимостью; «маржинальный доход» рассчитывается согласно международным стандартам бухгалтерского учета, а при составлении финансовой отчетности это запрещается	Возможны два варианта расчета  прибыли: 1) стандартный: как разность  между выручкой от реализации  продукции (работ, услуг) и ее  полной себестоимостью; 2) современный: как разность  между выручкой от реализации  продукции, ее производственной  себестоимостью и периодическими расходами (отражаются на счете 26 «Общехозяйственные расходы»)
15. Связь с другими дисциплинами	Использует методы микроэкономики, финансов, экономического анализа, математической статистики, оптимизации и т.д.	Использует только собственные методы

 

Несмотря на различия, управленческий и финансовый учет — взаимно связанные подсистемы бухгалтерского учета организации. Общими для них являются⁸:

1) единые объекты учета;

2) единый подход к  выбору целей и задач учета;

3) общепринятые принципы учета;

4) однократное ведение  первичной информации для составления  отчетности;

5) информационная база  учета, используется для принятия  управленческих решений;

6) использование общих  методов (документация, инвентаризация, оценка и калькуляция, группировка  объектов учета, отчетность подразделений, внутренняя и внешняя отчетность организации).

Исходя из этого, одни хозяйственные операции в финансовом и управленческом учете отражаются совершенно одинаково, другие — требуют различного отражения. При этом альтернативный подход позволяет получать данные для управленческого учета на основании показателей финансового учета с дополнением или удалением соответствующих поправочных бухгалтерских записей по тем позициям, по которым принципы отличаются. Операции по дополнению или удалению поправочных записей могут выполняться управленческим бухгалтером в конце отчетного периода.

Финансовый учет является основным звеном информационной системы  организации, но не всегда обеспечивает оперативной информацией управленческую группу, поэтому финансовый учет должен быть взаимосвязан с управленческим учетом. Эта взаимосвязь финансового учета и управленческого представляют собой единый бухгалтерский учет.

Управленческий учет пересекается с финансовым в части  учета издержек, различие лишь в методах учета затрат: в первом случае речь идет аналитическом учете, во втором — о синтетическом.

На сегодняшний день общепризнанным является факт выделения  налогового учета в самостоятельное  направление. Однако информация финансового  и управленческого учета может использоваться в налоговых расчетах.

 

Рис. 1. Взаимосвязь  видов учёта.

 

Большинство элементов финансового  учета можно найти и в управленческом учете:

• в обеих системах учета рассматриваются одни и  те же: хозяйственные операции. Например, поэлементно отражаемые в системе финансового учета данные о видах затрат (сырья и материалов, заработной платы, амортизационных отчислений) используются одновременно и в управленческом учете;

• на основе производственной или полной себестоимости, рассчитанной в системе управленческого учета, производится балансовая оценка изготовленных на предприятии активов в системе финансового учета;

• методы финансового  учета применяются и в управленческом учете;

• оперативная информация используется не только в управленческом учете, но и для составления финансовых документов. Следовательно, во избежание дублирования сбор первичной информации должен осуществляться в соответствии с интересами как финансового, так и управленческого учета.

Однако наиболее важной чертой, объединяющей два вида учета, является то, что их информация используется для принятия решений. Так, данные финансового бухгалтерского учета помогают инвесторам оценить потенциал и перспективы предприятия, целесообразность инвестирования, а данные управленческого учета используются менеджерами для решения широкого круга проблем управления.

Степень взаимосвязи  между системами финансового  и управленческого учета во многом зависит от особенностей структуры  действующего Плана счетов.

Необходимо особо отметить, что финансовый и управленческий учет являют собой взаимозависимые и взаимообусловленные компоненты единого бухгалтерского учета. Однако финансовый учет основан главным образом на собственном методе, а управленческий учет тесно связан с иными дисциплинами — микроэкономикой, финансами, экономическим анализом, математической статистикой и др.

 

2.2 Российское законодательство  о бухгалтерском управленческом  учёте

 

С принятием в 1993 г. Государственной  программы перехода РФ на принятую в международной практике систему учета разработан ряд нормативных документов, создающих необходимые предпосылки для внедрения бухгалтерского управленческого учета в практику российских предприятий. Эти документы затрагивают вопросы как бухгалтерского учета в целом, так и управленческого учета в частности.

К настоящему времени  сложилась система нормативного регулирования бухгалтерского учета. Иерархия нормативных документов определена Законом РФ «О бухгалтерском учете» и представлена тремя уровнями.

1. Гражданский кодекс РФ; Федеральный закон РФ «О бухгалтерском учете», Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ и нормативные акты Правительства РФ.

Документы данного уровня призваны обеспечивать единообразное  ведение учета хозяйственных  операций организаций, своевременное составление и представление заинтересованным пользователям сопоставимой и достоверной информации об имущественном положении организаций, их обязательствах, доходах и расходах.

2. Нормативные акты, методические указания и рекомендации, в основном Министерства финансов РФ. На этом же уровне нормативного регулирования находится План счетов бухгалтерского учета с инструкцией по его применению.

Однако особое место  среди документов второго уровня занимают положения по отдельным  вопросам имущества, обязательств, капитала, определяющие единообразный подход к подлежащим отражению в бухгалтерском учете фактам и явлениям, обязательный для всех предприятий и организаций независимо от форм собственности. Это национальные российские бухгалтерские стандарты — положения по бухгалтерскому учету (ПБУ). Предполагается дальнейшая разработка стандартов.

Общепринятые правила  бухгалтерского учета, определенные документами  второго уровня, реализуются предприятием при разработке им учетной политики. При этом учитываются размер, специфика, отраслевая принадлежность предприятия. И это уже третий уровень системы регулирования бухгалтерского учета.

3. Документы организаций, разрабатываемые ими при формировании учетной политики.

Перечень документов, которые должны утверждаться приказом или распоряжением руководителя организации о принятой учетной политике, содержится в Законе РФ «О бухгалтерском учете». К ним относятся:

• рабочий план счетов бухгалтерского учета, содержащий синтетические  и аналитические счета, необходимые  для ведения бухгалтерского учета в соответствии с требованиями своевременности и полноты учета и отчетности;

• формы первичных  документов, применяемых для оформления хозяйственных операций, по которым  не предусмотрены типовые формы  первичных учетных документов, а также формы документов для внутренней бухгалтерской отчетности;

• порядок проведения инвентаризации и методы оценки видов  имущества и обязательств;

• правила документооборота и технология обработки учетной  информации;

• порядок контроля за хозяйственными операциями, а также другие решения, необходимые для организации бухгалтерского учета.

Анализ нормативной  базы целесообразно начинать с Закона РФ «О бухгалтерском учете». В гл. 1, ст. 1, п. 3 сформулированы такие основные задачи бухгалтерского учета, как:

• формирование полной и  достоверной информации о деятельности организации и ее имущественном  положении, необходимой как внутренним пользователям бухгалтерской отчетности — руководителям, учредителям, участникам и собственникам имущества организации, так и внешним — инвесторам, кредиторам и другим пользователям бухгалтерской отчетности;

• обеспечение информацией, необходимой внутренним и внешним  пользователям бухгалтерской отчетности для контроля за соблюдением законодательства Российской Федерации при осуществлении организацией хозяйственных операций и их целесообразностью, наличием и движением имущества и обязательств, использованием материальных, трудовых и финансовых ресурсов в соответствии с утвержденными нормами, нормативами и сметами;

• предупреждение отрицательных последствий хозяйственной деятельности организации и выявление внутрихозяйственных резервов обеспечения ее финансовой устойчивости.

Следовательно, официально закрепляются функции бухгалтерского учета по обслуживанию информационных потребностей внутренних пользователей.

Далее (ст. 6, п. 3) предприятиям предоставляются широкие полномочия в организации бухгалтерского учета, т.е. предприятием самостоятельно утверждаются: