Бухгалтерский финансовый учет прочих доходов и расходов

91-1"Прочие  доходы"; 
91-2 "Прочие расходы"; 
91-9 "Сальдо прочих доходов и расходов".

На субсчете 91-1 "Прочие доходы" учитываются  поступления активов, признаваемые прочими доходами (за исключением  чрезвычайных).

На субсчете 91-2 "Прочие расходы" учитываются  прочие расходы (за исключением чрезвычайных).

Субсчет 91-9 "Сальдо прочих доходов и расходов" предназначен для выявления сальдо прочих доходов и расходов за отчетный месяц.

Записи  по субсчетам 91-1 "Прочие доходы" и 91-2 "Прочие расходы" производятся накопительно в течение отчетного  года. Ежемесячно сопоставлением дебетового оборота по субсчету 91-2 "Прочие расходы" и кредитового оборота по субсчету 91-1 "Прочие доходы" определяется сальдо прочих доходов и расходов за отчетный месяц. Это сальдо ежемесячно (заключительными оборотами) списывается с субсчета 91-9 "Сальдо прочих доходов и расходов" на счет 99 "Прибыли и убытки". Таким образом, синтетический счет 91 "Прочие доходы и расходы" сальдо на отчетную дату не имеет.

По окончании  отчетного года все субсчета, открытые к счету 91 "Прочие доходы и расходы" (кроме субсчета 91-9 "Сальдо прочих доходов и расходов"), закрываются внутренними записями на субсчет 91-9 "Сальдо прочих доходов и расходов".

Аналитический учет по счету 91 "Прочие доходы и  расходы" ведется по каждому виду прочих доходов и расходов. При этом построение аналитического учета по прочим доходам и расходам, относящимся к одной и той же финансовой, хозяйственной операции, должно обеспечивать возможность выявления финансового результата по каждой операции. 
 
 
 
 
 

Глава 2. Учет прочих доходов.

2.1 Понятие и классификация прочих доходов.

     У любого хозяйствующего субъекта возникают доходы и расходы от обычных видов деятельности. Обычные виды деятельности не то, что записано в уставе организации, как многие думают, а та деятельность, которая ведется постоянно или по крайне мере достаточно часто. Естественно, что в значительной степени такая деятельность должна совпадать с уставной. Все остальные операции, связанные с возникновением доходов и расходов, отражаются на субсчетах счета 91 "Прочие доходы и расходы".

С 01.01.2000 года после введение в действие ПБУ 9/99 "Доходы организации" и ПБУ 10/99 "Расходы организации", утвержденных приказами Минфина России от 06.05.1999 №№ 32н и № 33н соответственно впервые была предусмотрена классификация доходов и расходов организации в зависимости от их характера, условия получения и направлений деятельности организации на доходы и расходы от обычных видов деятельности и прочие поступления (прочие расходы). В состав прочих поступлений (прочих расходов) относились операционные, внереализационные и чрезвычайные доходы (расходы). Однако не была приведена характеристика экономической сущности доходов (расходов) (операционных, внереализационных и чрезвычайных) и в отличие от ПБУ в инструкции о применении плана счетов в составе доходов и расходов, отражаемых на счете 91 "Прочие доходы и расходы", не выделялись операционные и внереализационные доходы и расходы.

Для целей  бухгалтерского учета организация  самостоятельно должна была классифицировать поступления доходами (расходами) от обычных видов деятельности или прочими доходами (расходами).

В тоже время, несмотря на кажущуюся простоту в практической работе у бухгалтеров  возникало немало затруднений при  решении вопроса классификации  прочих поступлений (расходов) по указанным видам.

И если:

- во-первых, руководствуясь предметом деятельности  организации и списком операционных  доходов и расходов, приведенных  в ПБУ 9/99 и 10/99, организация  с небольшими затруднениями определяла  какие доходы, и расходы могут  быть отнесены к доходам (расходам) от обычных видов деятельности и к операционным доходам (расходам);

- во-вторых, ориентируясь на перечень перечисленных  в ПБУ 9/99 и 10/99 внереализационных  расходов и доходов, т.е. поступлений  и затрат организаций, непосредственно не связанных с процессом производства и обращения организации могли их четко идентифицировать.

То ясности  относительно состава чрезвычайных расходов действующие нормативно правовые акты по бухгалтерскому учету не вносили. Так как единый подход к определению критериев отнесения обстоятельств хозяйственной деятельности организаций к чрезвычайным, необходимый, в том числе для классификации чрезвычайных доходов и расходов в бухгалтерском учете, в Российской Федерации отсутствовал, каждая организация самостоятельно определяла подходы, используемые при идентификации поступлений и расходов как чрезвычайных.

Как правило, при решении вопроса о классификации  чрезвычайных доходов и чрезвычайных расходов в бухгалтерском учете  рассматривали причины возникновения чрезвычайных обстоятельств: зависимость их возникновения от действий организации и ее работников, возможность предотвратить возникновение этих обстоятельств.

Кроме того, в каждом конкретном случае при возникновении той или иной ситуации и для признания ее чрезвычайной определяли тип правоотношений - административные или гражданско-правовые, для целей которых требуется отнести возникшую ситуацию к чрезвычайной.

В чем  же заключается сущность внесенных  в вышеперечисленные нормативно-правовые акты изменений? По мнению Минфина, она состоит в том, что с годовой бухгалтерской отчетности за 2006 год - даты вступления в силу указанных приказов - организациям не требуется классифицировать в бухгалтерском учете и представлять в бухгалтерской отчетности прочие доходы и расходы с подразделением на операционные, внереализационные и чрезвычайные, что приближает российские правила формирования бухгалтерской отчетности к правилам МСФО.

Действительно МСФО 1 "Представление отчетности" не содержит таких статей как операционные, внереализационные и чрезвычайные доходы/расходы. А в Отчете о прибылях и убытках показываются (наряду с другими) статьи "Прочие доходы", "Прочие расходы".

Однако  справедливости ради следует отметить, что Минфин осуществил чисто техническую  правку стандартов, не сблизив правила заложенные в МСФО и РПБУ, а именно:

- Согласно  МСФО доход подразделяется на  доходы от обычной деятельности (выручка) и прочие доходы. В  МСФО отмечается условный характер  отнесения доходов к той или  иной группе в зависимости  от конкретной деятельности организации и единый характер различных статей доходов по экономической природе, так как все они представляют собой увеличение экономических выгод. Однако, упразднив понятие операционных, внереализационных и чрезвычайных доходов, РПБУ по-прежнему регламентирован перечень поступлений, которые признаются, а не могут признаваться, прочими доходами. Кстати тоже самое относится и к расходам. Получается, что произошедшее сближение российских и международных стандартов, произошло только на терминологическом уровне, так как права организации в классификации доходов, впрочем, как и расходов между доходами от обычных видов деятельности и прочими, при предусмотренном стандарте перечне прочих расходов остаются в некоторой степени декларативными.

И так,прочие доходы это:

1.Прежде всего, доходы, связанные с передачей имущества в аренду: как только у организации наступает срок получения арендных платежей, бухгалтер обязан сделать запись:

Дебет 76.3 "Расчеты  по причитающимся  дивидендам и другим доходам" 
Кредит 91.1 "Прочие доходы"

Таким образом, доход возникает не тогда, когда  будет получена арендная плата, а  тогда, когда возникает право  ее требования. С этого момента  арендодатель становится кредитором арендатора до тех пор, пока возникшие обязательства  не будут погашены последним.

2. Если собственником  были предоставлены корреспонденту (клиенту) права пользования объектами  интеллектуальной собственности,  то доходы от подобных операций  отражаются подобным образом.  При этом если момент возникновения  обязательства совпадает с моментом его погашения, бухгалтер поступит правильно, если все-таки проведет через счет 76.3 "Расчеты по причитающимся дивидендам и другим доходам" как возникновение обязательства, так и его погашение.

Та же схема  записей возникает и при отражении:        

а) доходов, которые  возникают от участия в уставных капиталах других организаций, включая  все доходы по ценным бумагам; 
       б) прибыли от совместной деятельности; 
       в) процентов, полученных за деньги, хранящиеся в банках или же за предоставленные займы.

3. Вот сами наши контрагенты (корреспонденты) признали наши права на пеню или неустойку за нарушение договора или их заставил эти права признать суд или же суд наложил на них штраф в пользу нашей организации.

В этом случае, как только возникает согласие или обязательство клиента платить, так сразу же у организации возникает доход:

Дебет 76.2 "Расчеты  по претензиям" 
Кредит 91.1 "Прочие доходы"

Однако, как правило, расчеты по претензиям должны рассматриваться  как спорный долг и в дебет этого счета записывают претензии к контрагентам (клиентам), например, к поставщикам за ненадлежащую поставку товаров. В этом случае делалась запись:

Дебет 76.2 "Расчеты  по претензиям" 
Кредит 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками"

В этом случае возникшую дебиторскую задолженность следует зарезервировать:

Дебет 91 "Прочие расходы" 
Кредит 63 "Резервы по сомнительным долгам"

И только после  решения суда можно будет сделать  запись:

Дебет 63 "Резерв по сомнительным долгам" 
Кредит 91 "Прочие доходы"

Это позволит уравновесить операцию до получения реальных платежей:

Дебет 51 "Расчетные  счета" 
Кредит 76.2 "Расчеты по претензиям"

Эти записи показывают, что на самом деле у предприятия  не было дохода, а было только возмещение ранее понесенных убытков.

Если же иск не будет удовлетворен судом, то спорная дебиторская задолженность будет списана за счет резерва:

Дебет 63 "Резерв по сомнительным долгам" 
Кредит 76.2 "Расчеты по претензиям"

И это позволит отразить расход тогда, когда он возник реально.

2. Невостребованная кредиторская задолженность признается теперь прочим доходом. И если, например, задолженность поставщику так и не была погашена, то бухгалтер составляет запись:

Дебет 60 "Расчеты  с поставщиками и  подрядчиками" 
Кредит 91.1 "Прочие доходы"

То же самое возникает и с невостребованной депонированной заработной платой:

Дебет 76.4 "Расчеты  по депонированным суммам" 
Кредит 91.1 "Прочие доходы"

Примечание: В советское время доходы от непогашенных обязательств взыскивались в бюджет, и тем самым все обязательства выполнялись. Теперь государство не вмешивается в подобные гражданско-правовые отношения.

       Некоторые доходы и расходы организации признаются ею относящимся или к обычным видам деятельности или к прочим поступлениям (расходам). К ним относятся:

1. Предоставление за плату во временное пользование (временное владение и пользование) своих активов по договору аренды.
2. Предоставление за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности.
3. Участие в уставных капиталах других организаций.

      Для целей бухгалтерского учета организации самостоятельно классифицируют доходы и расходы, связанные с этими видами деятельности на два вышеуказанных вида, исходя из характера своей деятельности, вида доходов, условий из получения и т.п.

Во многих случаях  деление доходов и расходов на два вида не представляет труда. Например, доходами от обычных видов деятельности будут являться:

а) для производственных предприятий - выручка от продажи  продукции; 
б) для торговых организаций - выручка от продажи товаров; 
в) для транспортных организаций - выручка от оказания услуг по перевозке и т.д.

Однако если какие-то доходы и расходы признаны соответственно прочими поступлениями  и операционными расходами, то их учет ведется на счете 91 "Прочие доходы и расходы": доходы - на кредите, а  расходы - на дебете. Финансовый результат от этих операций также выявляется на данном счете.

В пояснениях к  счету 91 "Прочие доходы и расходы" сказано, что он предназначен для  обобщения информации о прочих доходах  и расходах отчетного периода.

На величину доходов от прочих поступлений существенное влияние оказывают два фактора - момент признания доходов и оценка этих доходов.

Порядок признания  в бухгалтерском учете прочих поступлений регламентирован и  изложен в пункте 12 ПБУ 9/99.

     В том случае, если арендная плата, лицензионные платежи за пользование объектами интеллектуальной собственности не являются доходами от основной деятельности, они признаются в бухгалтерском учете исходя из допущения временной определенности фактов хозяйственной деятельности, условий соответствующего договора в порядке, предусмотренном пунктом 12 ПБУ 9/99.