Аудиторская выборка

     • проанализировать последствия с  точки зрения аудиторского заключения.

     К факторам, в совокупности рассматриваемым  аудитором при определении объема отобранной совокупности для теста  средств контроля, отнесены:

     • увеличение степени, в которой аудитор  намеревается полагаться на системы  бухгалтерского учета и внутреннего  контроля (увеличивает объем выборки);

     • увеличение степени отклонения от предписанной процедуры контроля, которую аудитор  готов признать допустимой (уменьшает  объем выборки);

     • увеличение степени отклонения от предписанной процедуры контроля, которую аудитор  предполагает выявить в генеральной  совокупности (увеличивает объем  выборки);

     • увеличение необходимого уровня доверия  аудитора (или, напротив, уменьшение риска  того, что аудитор сочтет, что  риск средств контроля ниже, нежели действительный риск средств контроля по генеральной совокупности) (увеличивает  объем выборки);

     • увеличение числа элементов выборки  в генеральной совокупности (оказывает  пренебрежимо малое влияние на объем  выборки).

     К факторам, влияющим на объем отобранной совокупности для процедур проверки по существу, отнесены:

     • увеличение аудиторской оценки неотъемлемого  риска (увеличивает объем выборки);

     • увеличение аудиторской оценки риска  средств контроля (увеличивает объем  выборки);

     • большее использование других процедур проверки по существу, направленных на одно и то же утверждение, на основе которого подготовлена финансовая отчетность (уменьшает объем выборки);

     • увеличение значения полной ошибки, которую  аудитор готов признать допустимой (уменьшает объем выборки);

     • увеличение значения ошибки, которую  аудитор предполагает выявить в  генеральной совокупности (увеличивает  объем выборки);

     • стратификация генеральной совокупности при необходимости (уменьшает объем  выборки);

     • увеличение числа элементов выборки  в генеральной совокупности (оказывает  пренебрежимо малое влияние на объем  выборки).

     Названы основные методы отбора:

     • использование компьютеризованного  генератора случайных чисел или  таблиц случайных чисел;

     • системный отбор, при котором  число элементов в генеральной  совокупности делится на объем выборки  так, чтобы обеспечить интервал выборки, например, равный 30, и после определения  исходной точки в пределах первых тридцати элементов затем отбирается каждый тридцатый элемент выборки;

     • бессистемный отбор, при котором  аудитор формирует выборку, не следуя какому-либо структурному методу.

     На  основе МСА 530 разработано ПСАД № 16 «Аудиторская выборка», которым для аудитора устанавливаются единые требования к выборочным проверкам в аудите, а также к методам отбора элементов, подлежащих проверке с целью сбора аудиторских доказательств. При разработке процедур аудита аудитор должен определить надлежащие методы отбора элементов, подлежащих проверке при сборе аудиторских доказательств для достижения целей аудиторских тестов.

     Согласно  этому стандарту аудиторская  выборка (выборочная проверка) - это  применение аудиторских процедур менее  чем ко всем элементам одной статьи отчетности или группы однотипных операций. Аудиторская выборка дает возможность  аудитору получить и оценить аудиторские  доказательства в отношении некоторых  характеристик элементов, отобранных для того, чтобы сформировать или  помочь сформировать выводы, касающиеся генеральной совокупности, из которой  произведена выборка.

     Риск, связанный с использованием аудиторской  выборки, возникает, когда вывод аудитора, сделанный на основании отобранной совокупности, может отличаться от вывода, который мог быть сделан, если к генеральной совокупности в целом были бы применены идентичные процедуры аудита.

     Исходя  из понимания системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля аудитор определяет характеристики или показатели, которые описывают результаты применения средств внутреннего контроля, а также условия возможных отклонений, которые свидетельствуют об отступлении от адекватных показателей деятельности. Аудитор затем может протестировать наличие или отсутствие таких показателей.

     Аудиторская выборка для тестов средств внутреннего  контроля, как правило, является надлежащей, если имеются доказательства применения средств внутреннего контроля.

     При выполнении аудиторских процедур проверки по существу в форме детальных тестов аудиторская выборка может использоваться при проверке и получении аудиторских доказательств верности одной или нескольких предпосылок подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности по конкретному числовому показателю или при оценке какого-либо показателя.

 

     2. Процедуры выборочного тестирования в соответствии с МСА 

     При получении аудиторских доказательств аудитор должен использовать профессиональное суждение для оценки аудиторского риска и разработки аудиторских процедур, обеспечивающих снижение такого риска до приемлемо низкого уровня. Аудиторский риск - это риск того, что аудитор выразит ненадлежащее аудиторское мнение при наличии существенных искажений в финансовой (бухгалтерской) отчетности. Аудиторский риск включает неотъемлемый риск, риск средств внутреннего контроля и риск необнаружения.

     Компоненты  аудиторского риска могут быть подвержены влиянию риска, связанного с использованием аудиторской выборки, и риска, не связанного с использованием аудиторской  выборки.

     В отношении процедур проверки по существу аудитор может использовать разнообразные  методы для снижения риска необнаружения  до приемлемо низкого уровня. В  зависимости от характера эти  методы будут подвержены риску, связанному с использованием аудиторской выборки, и (или) риску, не связанному с использованием аудиторской выборки.

     При проведении тестов средств контроля и при проверках по существу риск, связанный с использованием аудиторской  выборки, может быть снижен путем  увеличения объема отбираемой совокупности, а риск, не связанный с использованием аудиторской выборки,- путем надлежащего  планирования задания, текущего контроля за работой членов группы аудиторов и проверки выполнения процедур.

     При разработке аудиторских процедур аудитор  должен определить надлежащие методы отбора элементов для тестирования. Аудитор может:

     • отобрать все элементы (сплошная проверка);

     • отобрать специфические (определенные) элементы;

     • отобрать отдельные элементы (сформировать аудиторскую выборку).

     Выбор метода или сочетания методов  зависит от обстоятельств проверки, в частности аудиторского риска и эффективности аудита.

     Отбор специфических элементов на основании  профессионального суждения аудитора влечет за собой риск, не связанный  с использованием выборочного метода. Отбираемые специфические статьи могут  включать в себя:

     • элементы с высокой стоимостью, или  так называемые ключевые элементы выборки;

     • элементы, превышающие определенную величину;

     • элементы для получения информации;

     • элементы для проверки процедур.

     Проверка  отобранных специфических элементов  в пределах оборотов по счету бухгалтерского учета или группы однотипных операций может быть эффективным средством  получения аудиторских доказательств. Однако она не является аудиторской  выборкой, поскольку выводы по результатам  процедур, применяемых к отобранным таким способом элементам, не могут  быть распространены на всю генеральную  совокупность. Аудитор должен проанализировать потребность в получении надлежащих аудиторских доказательств в  отношении оставшейся части генеральной  совокупности, если оставшаяся часть  является существенной.

     Аудитор может решить провести выборочную проверку в пределах оборотов по счету бухгалтерского учета или группы однотипных операций. Выборочная проверка может применяться  с использованием статистического  или нестатистического подхода.

     Решение об использовании статистического  или нестатистического подхода  к выборочной проверке является предметом  профессионального суждения аудитора с точки зрения более эффективного способа получения достаточных  надлежащих аудиторских доказательств  в конкретных обстоятельствах. При применении статистической выборки объем отобранной совокупности может определяться на основании подходов теории вероятности и математической статистики либо профессионального суждения аудитора. Объем отобранной совокупности не является действительным критерием для проведения разграничения между статистическим и нестатистическим подходами.

     В некоторых случаях, когда избранный  подход не соответствует определению  статистической выборки, применяются  отдельные составляющие статистического  подхода. Однако статистические измерения  риска, связанного с использованием выборочного метода, будут действительны, когда принятый подход обладает всеми  характеристиками статистической выборки. При анализе отбираемой для тестирования совокупности аудитор должен принимать во внимание цели теста и характеристики генеральной совокупности.

     Аудитор сначала анализирует конкретные цели, которые должны быть достигнуты, и то сочетание аудиторских процедур, которое в наибольшей мере будет  способствовать достижению таких целей. Анализ характера искомых аудиторских  доказательств и возможных условий, связанных с ошибками, или других характеристик, касающихся этих аудиторских  доказательств, поможет аудитору определить, что именно составляет ошибку и какая генеральная совокупность должна быть использована для выборочной проверки.

     Аудитор анализирует, какие условия представляют собой ошибку, исходя из целей теста. Четкое понимание того, что составляет ошибку, важно для обеспечения  включения в прогнозируемые оценки ошибок всех условий, которые уместны  с точки зрения целей теста.

     При тестировании средств внутреннего  контроля аудитор обычно проводит предварительную  оценку уровня ошибки, которую он предполагает обнаружить применительно к проверяемой  генеральной совокупности, и уровня риска средств внутреннего контроля. Такая оценка основывается на предшествующих знаниях аудитора или исследовании небольшого числа элементов генеральной  совокупности. Аналогично применительно  к процедурам проверки по существу аудитор, как правило, проводит предварительную  оценку уровня ошибки по генеральной  совокупности.

     Указанные предварительные оценки рекомендуется  применять при организации отбираемой для аудита совокупности и определении ее объема.

     Для аудитора важно обеспечить, чтобы  генеральная совокупность была: надлежащей с точки зрения цели процедуры  выборки (что предполагает анализ направления  тестирования); полной.

     Эффективность аудита может быть повышена, если аудитор  проводит стратификацию генеральной  совокупности путем разделения ее на дискретные подмножества, которые имеют  какие-либо идентифицирующие характеристики. Цель стратификации состоит в  снижении вариативности элементов  в рамках каждой страты и тем самым  в уменьшении объема выборки без  пропорционального увеличения риска, связанного с использованием выборочного  метода. Страты (подмножества) должны быть тщательно определены таким образом, чтобы каждый элемент выборки  мог быть включен только в одну страту.

     Результаты  процедур, применяемых к какой-либо отобранной совокупности элементов  в рамках одной страты, могут распространяться только на элементы, которые входят в эту страту. Для вывода в отношении  всей генеральной совокупности аудитору требуется проанализировать риск и  существенность в отношении остальных  страт, которые составляют всю генеральную  совокупность.

     При проведении аудиторских процедур по существу, в особенности при тестировании на предмет завышения величин, нередко оказывается эффективным определить элементы выборки как отдельные показатели в денежном выражении (например, рубли), которые составляют обороты по счету бухгалтерского учета или группу однотипных операций. Выбрав отдельные конкретные показатели в денежном выражении из генеральной совокупности (например, сумму дебиторской задолженности), аудитор затем исследует конкретные элементы (например, отдельные обороты по счету бухгалтерского учета), которые содержат такие показатели в денежном выражении. Данный прием обычно используется в сочетании с методом систематического отбора проверяемой совокупности и наиболее эффективен при отборе элементов из компьютеризованной базы данных.