Арендные отношения и их учет: текущая аренда

     Принцип приоритета содержания перед формой требует при отражении в бухгалтерском  учете арендных операций исходить не столько из их правовой формы, сколько из экономического содержания. Однако применение данного правила на практике нередко сопряжено с юридическими трудностями, например расходы по проведению арендатором капитального ремонта могут включаться в себестоимость продукции, (работ, услуг) только в том случае, если такая обязанность возложена на него в договоре аренды.

     Принцип непрерывности деятельности организации  предполагает, что организация будет  продолжать свою деятельность в будущем, что у нее нет намерений  ликвидироваться.

     Принцип полноты отражения фактов хозяйственной деятельности означает необходимость отражения в бухгалтерском учете всех арендных операций.

     Принцип рациональности учета предполагает рациональный, экономичный учет арендных операций исходя из условий хозяйственной деятельности и величины организации.

     Принцип непротиворечивости заключается в  том, что данные синтетического и  аналитического учета арендных операций должны совпадать.

     Последовательность  применения учетной политики  заключается  в том, что выбранная организацией учетная политика применяется последовательно от одного учетного периода к другому [9, c.115, 117]. 

1.3. Характеристика объекта исследования 

     Согласно  п. 1 ст. 607 ГК РФ объектами аренды может  быть движимое и недвижимое имущество, которое не теряет своих натуральных свойств в процессе их использования, а именно:

• земельные участки;
• обособленные природные объекты (участки недр, водные объекты, леса и другие);
• предприятия и другие имущественные комплексы;
• здания;
• сооружения;
• оборудование;
• транспортные средства;
• инвентарь;
• другие непотребляемые вещи [1, с. 86].

     Действующее законодательство об аренде определяет также перечень имущества, сдача  которого в аренду ограничивается или  вовсе не допускается. В частности, ограничения на сдачу в аренду распространяются на атомные электростанции, ракетно-космические комплексы, вооружение, железные дороги общего пользования, а также иные объекты общегосударственного и специального назначения.

     Субъектами  арендных отношений являются арендодатель и арендатор.

     Арендодателями могут выступать:

• юридические и физические лица, обладающие правом собственности;
• лица, управомоченные собственником сдавать имущество в аренду (балансодержатели). К ним относятся организации, за которыми имущество закреплено на праве хозяйственного ведения или оперативного управления. В соответствии с п. 2 ст. 295 ГК РФ они вправе заключать арендные сделки следующим образом:

     по  объектам недвижимости – только с  согласия собственника в лице государственного (местного) органа по управлению имуществом;

     по  объектам, относящимся к движимому имуществу, - самостоятельно, кроме случаев, установленных законодательством [1, с. 136].

     Исключения  из общего правила предусмотрены  для следующих субъектов:

     образовательных учреждений, которые вправе самостоятельно предоставлять в аренду любое имущество, включая земельные участки, при условии использования полученных средств на развитие образовательного процесса;

     организаций железнодорожного транспорта, которые  могут сдавать в аренду недвижимое имущество с согласия Министерства путей сообщения РФ при условии направлении вырученных средств на приобретение подвижного состава и контейнеров, развитие производственных мощностей и строительство объектов социальной сферы;

     органов местного самоуправления, которым дано право предоставлять в аренду объекты недвижимости, являющиеся муниципальной собственностью.

     Арендаторами  могут выступать юридические  и физические лица. Законодательство об аренде предъявляет к ним гораздо  меньше требований, чем к арендодателям. Главным из них является обладание правоспособностью [4, c. 10-11]. 
 
 
 
 
 
 
 
 
 

2. Бухгалтерский  учет арендных отношений 

2.1. Документальное оформление текущей аренды у арендодателя 

     Передаче  в текущую аренду предшествует подписание договора аренды (Приложение 1). Сама передача основных средств происходит после проведения их инвентаризации и оформляется актом (накладной) приемки-передачи (Приложение 2). Он составляется в двух экземплярах (для арендодателя и арендатора) и прилагается к договору аренды.

     На  основании этого документа определяется момент реальной передачи арендатору помещения или сооружения во владение и пользование. Если подписание договора совмещается с актом передачи помещения арендатору, то договор будет реально исполнен при его подписании.

     В акте приема-передачи имущества в аренду указывается наименование имущества, характеристика его качества, для недвижимости - место нахождения и другие признаки, позволяющие точно установить соответствующий объект и его состояние.

     Передаточный  акт подписывается сторонами, скрепление его печатями является необязательным.

     Арендодатель  вправе требовать арендную плату  только после передачи имущества  в аренду, что должно фиксироваться  актом приема-передачи имущества  в аренду.

     Отсутствие  передаточного акта лишает права  налогоплательщика-арендатора включать в расходы, учитываемые при налогообложении прибыли, арендные платежи.

     Кроме того, на арендодателя как плательщика  НДС возложена обязанность по составлению счетов-фактур на сумму  арендной платы (Приложение 3). Единственное исключение составляют арендодатели - органы государственной власти и управления и органы местного самоуправления при сдачи в аренду федерального имущества, имущества субъектов Российской Федерации и муниципального имущества. В этом случае обязанность по составлению счетов-фактур возлагается на арендатора, который выписывает счет-фактуру на сумму начисленной арендной платы с выделением отдельной строкой налога на добавленную стоимость. Счет-фактура составляется в одном экземпляре и подписывается руководителем и главным бухгалтером организации арендатора. С 01.07.2002 на основании Федерального закона от 29.05.2002 № 57-ФЗ скреплять печатью счет-фактуру не требуется. Кроме того, счет-фактура может быть подписана лицом, уполномоченным на то приказом или доверенностью организации.

     В книге покупок счет-фактура регистрируется только в той части арендного  платежа, который подлежит списанию в данном отчетном периоде на издержки производства и обращения и в  соответствующей доле - НДС.

     Арендодатель, исполнив свое основное обязательство, переводит переданные арендатору во временное владение и пользование (временное пользование) объекты основных средств в состав арендованного имущества. Переданные в текущую аренду основные средства оформляются записью с дебета счета 01- субсчет «Основные средства, сданные в аренду» в кредит счета 01 - субсчет - «Собственные основные средства».

     Инвентарные карточки по арендованным основным средствам  арендодатель группирует в специальной  картотеке. В них указываются  реквизиты акта (накладной) приемки-передачи основных средств и проставляется гриф «В аренде».

     По  истечению срока аренды, а также  в связи с досрочным расторжением сторонами договора арендованное имущество  возвращается арендодателю. Оприходование  возвращенного имущества в состав собственных средств сопровождается записью с дебета счета 01 – субсчет «Собственные основные средства» в кредит счета 01 – субсчет «Основные средства, сданные в аренду».

     Арендодатель  делает соответствующие отметки  в инвентарных карточках, после  чего они помещаются в картотеку  собственных основных средств.

     Арендная  плата, определяемая исходя из балансовой стоимости арендованного имущества, его состояния, предельного уровня рентабельности при использовании, длительности аренды, финансовых возможностей арендатора и других факторов, включает следующие элементы:

     амортизацию арендованного имущества;

     плату за дополнительные услуги арендодателя, предусмотренные договором;

     плату за государственную регистрацию  права аренды недвижимого имущества, если она осуществлялась арендодателем;

     налог на имущество, уплачиваемый арендодателем;

     вознаграждение  арендодателю;

     налог на добавленную стоимость.

     Методология бухгалтерского учета и налогообложения  арендной платы зависит от того, какое место арендные операции занимают в деятельности арендодателя. Действующее законодательство различает сдачу имущества в аренду как основной (обычный), так и вспомогательный вид деятельности      [7, c. 94-98]. 

2.2 Документальное оформление текущей аренды у арендатора 

     Основные  средства, полученные арендатором во временное владение и пользование (временное пользование), принимаются на забалансовый учет в оценке, согласованной с арендодателем в договоре аренды. Полученные в аренду основные средства отражаются записью по дебету счета 001 «Арендованные основные средства».

     Одновременно  арендатор открывает инвентарные  карточки учета основных средств, которые  хранятся в специальной картотеке  и служат основанием для организации  аналитического учета данных объектов.

     Возврат арендодателю арендованного имущества  в связи с истечением срока аренды или досрочным расторжением сторонами договора обусловливает обратную бухгалтерскую запись по кредиту счета 001 «Арендованные основные средства».На основании оформленных актов (накладных) приемки-передачи основных средств (Приложение 2) бухгалтерия делает в инвентарных карточках отметки о выбытии арендованных объектов. Инвентарные карточки по выбытии арендованным основным средствам хранятся в течение срока, определенного руководством организации-арендатора.

     Порядок принятия к бухгалтерскому учету расходов по арендной плате зависит от того, какую роль арендованное имущество играет в деятельности арендатора. При аренде отдельных объектов основных производственных средств (или их  составных частей) арендная плата рассматривается как расход по обычному виду деятельности и подлежит включению в себестоимость изготавливаемой продукции (выполняемых работ, оказанных услуг) по элементу «Прочие затраты», что вытекает из ПБУ 10/99 «Расходы организации». Затраты, связанные с ее начислением, арендатор аккумулирует на активных калькуляционных счетах 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательное производство», 44 «Расходы на продажу» и собирательно-распределительных счетах 25 «Общепроизводственные расходы» и 26 «Общехозяйственные расходы».

     Если  арендованные основные средства используются арендатором для удовлетворения непроизводственных нужд, то расходы по арендной плате должны включаться в состав внереализационных расходов. С этой целью арендатор использует счет 91, субсчет 2 «Прочие расходы». Списание данных расходов производится по дебету счета 91-2 на основании оправдательных первичных документов [8, с. 420-424].

2.3. Синтетический и аналитический учет аренды у арендодателя 

     Организации, специализирующиеся на предоставление в текущую аренду имущества, должны рассматривать арендную плату в качестве дохода от обычных видов деятельности и учитывать ее в составе выручки от оказания услуг. С этой целью они должны открыть активно-пассивный сопоставляющий синтетический счет 90 «Продажи». По его кредиту собирается информация о величине арендной платы, причитающейся арендодателю в отчетном периоде, по дебету учитываются расходы, связанные с ее получением. Сальдо показывает финансовый результат (прибыль, убыток) от обычных видов деятельности, который по истечении отчетного периода присоединяется к конечному финансовому результату арендодателя.