Аудит производственных запасов

Определение фактической  себестоимости материальных ресурсов, списываемых в производство, разрешается  производить одним из следующих  методов оценки запасов:

по себестоимости  единицы запасов;

по средней  себестоимости;

по себестоимости  первых по времени приобретений (ФИФО);

по себестоимости  последних по времени приобретений (ЛИФО).

Приказом Минфина  РФ № 26н от 26.03.07г.[3] внесены изменения в ПБУ 5/01 вступающие в силу с 1 января 2008. Данным приказом исключен способ оценки материально-производственных запасов по себестоимости последних по времени приобретения материально-производственных запасов (способ ЛИФО).

Положение по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» (ПБУ 5/98) стало первым, разработанным  и утвержденным Минфином России во исполнение Постановления Правительства РФ от 06.03.1998 № 283 «Об утверждении Программы реформирования бухгалтерского учета в соответствии с международным стандартами финансовой отчетности» и Распоряжения Правительства РФ от 22.05.1998 № 587-р, утвердившим План внедрения двадцати двух положений (стандартов) по бухгалтерскому учету в практику в течение 1998 - 1999 гг.

В настоящее  время действует Положение по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» ПБУ 5/01, утвержденное Приказом Минфина РФ от 09.06.2001 № 44н (ред. от 26.03.2007).

Положение устанавливает  методологические основы формирования в бухгалтерском учете информации о материально-производственных запасах, находящихся в организациях на правах собственности, хозяйственного ведения, оперативного управления. Оно не распространяется на кредитные организации и бюджетные  учреждения.

Под материально-производственными  запасами понимается часть имущества:

- используемая при производстве продукции, выполнении работ и оказании услуг, предназначенных для продажи;

- предназначенная для продажи;

- используемая для управленческих нужд организации.

Таким образом, Положение регламентирует правила  учета имущества, относимого к средствам  в обороте, и не регламентирует правила  учета имущества, используемого  в качестве средств труда при производстве продукции, выполнении работ или оказании услуг либо для управленческих нужд организации в течение периода, превышающего 12 месяцев. Положение не распространяет на незавершенное производство являющееся, по существу, частью материально-производственных запасов.

Для надлежащей организации внутреннего учета  материально-производственных запасов  хозяйствующего субъекта, осуществления  контроля за их сохранностью и других целей необходимо выбрать единицу учета. В качестве таковой принят номенклатурный номер, разрабатываемый организацией в разрезе наименований и (или) однородных групп (видов) материально-производственных запасов. Как известно, этот номер должен проставляться во всех оправдательных и учетных документах, оформляющих операции с материально-производственными запасами.

В разделе «Оценка  материально-производственных запасов» Положения изложены важные вопросы, связанные с оценкой, и определено, что материально-производственные запасы принимаются к бухгалтерскому учету по фактической себестоимости. В соответствии с Федеральным  законом «О бухгалтерском учете» приведены различные варианты определения  фактической себестоимости в  зависимости от способов поступления  запасов:

- приобретения  за плату;

- изготовления  силами хозяйствующего субъекта;

- внесения в  счет вклада в уставный (складочный) капитал хозяйствующего субъекта;

- получения безвозмездно  от других юридических и физических  лиц;

- приобретения  в обмен на другое имущество,  отличное от денежных средств.

Фактической себестоимостью материально-производственных запасов  признается:

- при приобретении  за плату - сумма фактических  затрат организации на приобретение  запасов за исключением налога  на добавленную стоимость и  иных возмещаемых налогов (кроме  случаев невозмещения, предусмотренных законодательством Российской Федерации);

- при изготовлении  силами организации - фактические  затраты, связанные с производством  запасов;

- при внесении  в счет вклада в уставный (складочный) капитал организации - денежная  оценка запасов, согласованная  учредителями (участниками) организации,  если иное не предусмотрено  законодательством Российской Федерации;

- при получении  безвозмездно - рыночная стоимость  полученных запасов на дату  оприходования;

- при приобретении  в обмен на другое имущество,  отличное от денежных средств, - стоимость полученных или подлежащих  получению организацией ценностей  в размере цены, по которой  в сравнимых обстоятельствах  обычно определяет стоимость  аналогичных запасов.

Из определения  фактической себестоимости материально-производственных запасов вытекает необходимость  применения специального счета для  калькулирования входящих в нее затрат. Как известно, Планом счетов бухгалтерского учета и Инструкцией по его применению для этих целей предусмотрен вариант организации учета запасов с применением счетов 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей» и 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей».

В разделе «Отпуск  материально-производственных запасов» Положения излагаются правила, связанные  с отпуском материально-производственных запасов.

При отпуске  материально-производственных запасов  в производство и ином их выбытии (кроме товаров, учитываемых по продажной (розничной) стоимости) оценка производится организацией одним из следующих  способов:

- по себестоимости  каждой единицы;

- средней себестоимости;

- себестоимости  первых по времени приобретения (способ ФИФО);

- себестоимости  последних по времени приобретения (способ ЛИФО).

Применение одного из способов по конкретной группе (виду) запасов производится без изменений  в течение отчетного года.

Раздел 5 «Отражение информации о материально-производственных запасах в бухгалтерской отчетности»  посвящен вопросам раскрытия в отчетной финансовой информации данных, связанных  с достоверной и полной характеристикой  для внешних пользователей состояния  и движения материально-производственных запасов.

Материально-производственные запасы отражаются в бухгалтерском  балансе по отдельным статьям  в соответствии с их классификацией (распределением по видам), исходя из специфики  использования в производстве продукции, при выполнении работ, оказании услуг  и иной деятельности организации. Под  этим подразумевается раскрытие  в бухгалтерской отчетности не только общей стоимости запасов, но и  их разновидностей с учетом отраслевой и производственной специфики, информация о которых позволяет достоверно и полно судить об их состоянии, движении и влиянии на финансовое положение  организации.

Важнейшим документом методического уровня является План счетов финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкция по его  применению (утв. Приказом Минфина РФ от 31.10.2000г. № 94н «Об утверждении  Плана счетов финансово-хозяйственной  деятельности организаций и инструкции по его применению»).

Планом счетов предусмотрен перечень синтетических  счетов и субсчетов, используемых организациями  для отражения на них бухгалтерских  операций. План счетов бухгалтерского учета представляет собой схему  регистрации и группировки фактов хозяйственной деятельности (активов, обязательств, финансовых, хозяйственных  операций и др.) в бухгалтерском  учете. В нем приведены наименования и номера синтетических счетов (счетов первого порядка) и субсчетов (счетов второго порядка).

В системе счетов бухгалтерского учета для учета  материально-производственных запасов  предусмотрены следующие счета  и субсчета:

счет 10 «Материалы», к которому могут быть открыты  следующие субсчета:

1. Сырье и  материалы;

2. Покупные полуфабрикаты  и комплектующие изделия, конструкции  и детали;

3. Топливо;

4. Тара и тарные  материалы;

5. Запасные части;

6. Прочие материалы;

7. Материалы,  переданные в переработку на  сторону;

8. Строительные  материалы;

9. Инвентарь  и хозяйственные принадлежности;

10. Специальная  оснастка и специальная одежда  на складе;

11. Специальная  оснастка и специальная одежда  в эксплуатации;

счет 11 «Животные  на выращивании и откорме»;

счет 14 «Резервы под снижение стоимости материальных ценностей»;

счет 15 «Заготовление  и приобретение материальных ценностей»;

счет 16 «Отклонения  в стоимости материальных ценностей»;

счет 40 «Выпуск  продукции, работ, услуг»;

счет 41 «Товары»;

счет 42 «Торговая  наценка»;

счет 43 «Готовая продукция».

Забалансовый учет материальных ценностей ведется на счетах:

счет 002 «Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное  хранение»;

счет 003 «Материалы, принятые в переработку»;

счет 004 «Товары, принятые на комиссию».

К документам данного  уровня нормативного регулирования  бухгалтерского учета можно также  отнести следующие документы: Рекомендации по применению единой журнально-ордерной формы счетоводства; Методические указания по инвентаризации имущества и финансовых обязательств; Альбом новых унифицированных  форм первичной учетной документации.

Четвертый уровень  регламентации бухгалтерского учета  включает в себя документы, изданные самой организацией. К нему относятся  организационно-распорядительные документы, определяющие учетную политику отдельно взятой, конкретной организации.

Под учетной  политикой понимается принятая ею совокупность способов ведения бухгалтерского учета  – первичного наблюдения, стоимостного измерения, текущей группировки  и итогового обобщения фактов хозяйственной деятельности.

В учетной политике организации должны быть отражены:

- методы оценки  материально-производственных запасов  по их видам;

- последствия  изменений в учетной политике  способов оценки материально-производственных  запасов;

- стоимость материально-производственных  запасов, переданных в залог;

- разница между  фактической себестоимостью материально  - производственных запасов и  стоимостью их возможной реализации, отнесенная на финансовые результаты  организации в случае наличия  у организации на конец отчетного  года запасов (кроме оборудования  к установке и малоценных и  быстроизнашивающихся предметов), в  оценке, превышающей стоимость их возможной реализации, в случае уменьшения продажных цен, нанесения ущерба ценностям или если они полностью или частично устарели;

-  резервы под снижение стоимости материальных ценностей.

1.3 Цель, задачи и  источники информации аудита производственных запасов

Целью аудиторской  проверки материально - производственных запасов (МПЗ) является формирование мнения о достоверности показателей  отчетности по статьям материальных ценностей «Запасы» и о соответствии применяемой в организации методики учета и налогообложения операций с МПЗ действующим в Российской Федерации нормативным документам.[4] Это достигается проведением проверок на существенность, а также структур контроля и системы бухгалтерского учета и оценкой риска аудита, который зависит от характера запасов предприятия и их важности для бухгалтерских отчетов. Проверка запасов рассматривается как основная часть аудита на тех предприятиях, где их величина существенна.

В процессе проверки операций с материально-производственными  запасами аудиторы решают следующие  задачи: